臺北高等行政法院行政-TPBA,98,簡,432,20091231,1

臺北高等行政法院判決
98年度簡字第432號
原 告 甲○○
訴訟代理人 卓隆燁 會計師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同上
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年6月23日台財訴字第09800266220 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）15,922元，係在200,000 元以下，依行政訴訟法第229條第1項第2款、第2項規定及司法院民國92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，合先敘明。

二、事實概要：緣原告民國95年度綜合所得稅結算申報，列報配偶易淑惠取自永達保險經紀人股份有限公司（下稱永達公司）薪資所得182,278 元，嗣經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）及財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）查獲該公司短報原告之配偶薪資所得781,000 元，通報被告歸課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額為2,805,726 元，補徵稅額15,922元。

原告不服，申請復查，經被告以98年3 月11日北區國稅法二字第0980011096號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。

原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：㈠有關本件司法機關調查及行政機關認定之經過及結果：⒈臺北市調查處扣押相關物品及詢問後，認為應行移送偵查，遂以96年1 月9 日肆字第09643004590 號移送書移送偵辦：經查臺北市調查處移送函原認定「吳文永係永達公司（址設臺北市中山區○○○路○ 段79號5 樓）負責人，明知員工購車係私人支出，與業務無關，竟基於幫助自己及他人逃漏稅捐之概括犯意，自92年起，規定公司業績達MDRT（百萬圓桌會員，年薪至少新台幣『下同』250 萬元）者或處經理級以上人員（以下統稱員工），每人每年可以『公務車租賃』方式與和車公司或格上公司等租賃車商配合，申請租賃車輛1輛以上，業務員與租賃車商確認車價無誤後，先繳交車價20% 或30% 公務車輛保證金，匯入永達公司於彰化銀行總部分行所開設0000-00-00000-000 號帳戶，並要求業務員與租賃車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、『公務車輛租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商辦妥簽約及對保等相關事宜後，車商即檢附前述文件，向永達公司財務部申請保證金及每月車輛租金給付，名義上該車輛係屬永達公司所有，惟每月租金卻由永達公司業務員個人薪資所得中直接扣取，使業務員薪資所得相對減少。

至租賃期滿（租賃期限為1 至2 年），永達公司便無條件將前述承租車輛所有權移轉給業務員，幫助業務員逃漏個人綜合所得稅之；

永達公司以前述方式幫助員工元家雄及毛榮彩等人逃漏92年至94年度個人綜合所得稅分別為974 萬9,483 元、1 億7 千358 萬1,317 元、2 億7 千695 萬1,484 元，共計逃漏個人綜合所得稅4 億6 千28萬2,284 元；

另永達公司將前述員工租賃車輛所支付保證金單據，持向稅捐機關申報公司營業費用，逃漏92年至94年公司營利事業所得稅額分別為679 萬3 千元、7,301 萬7,650 元、7,634 萬3,350 元，共計逃漏營利事業所得稅額1 億5,615 萬4 千元，足生損害於稅捐機關賦稅核課之正確性。」

而依刑事訴訟法以臺北市調查處96年1 月9 日肆字第09643004590 號移送書，將案件移送臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）偵查。

⒉臺北地檢署就本件案關事實之租稅法律適用及實務，經詢稅捐稽徵機關意見，依最高行政法院89年度判字第699 號判決要旨，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關要難憑藉新見解重為處分。

⑴查臺北地檢署就案關事實之租稅法律適用及實務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第16209 號函詢臺北市國稅局意見：「另若有公司員工以公司名義購買車輛，分期價金則由公司按月於員工薪資中扣除，公司並以扣除車價後之給付總額填製公司員工薪資所得扣繳憑單，據以向稅捐機關申報年度營利事業所得稅；

該公司員工亦以此較低之薪資總額申報綜合所得稅（例：員工薪資每月10 萬元，購車款每月2 萬元，扣繳憑單填置該員工年度薪資96萬元）之事實，上開案例於貴局稽查實務上，是否曾認定有違法逃漏稅捐之態樣？並請檢附認定之理由及依據。」

⑵承上，經臺北市國稅局研議後，以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復：「前揭財政部95年函釋規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核實列報。

所謂『與經營業務有關之損費』，依所得稅法第38條及行政法院相關判決規定，乃指公司之營業行為，屬本身經營之業務之一或與本身業務有直接關聯而言，先予敘明。

四、保險經紀公司之員工，如為所屬公司招攬業務而以公司名義購置車輛（即車輛所有權登記為公司之財產），則其分期給付車商之價金，係公司取得該資產代價之部分，自非屬保險經紀公司之營業費用。

該公司應以該資產之實際成本，按所得稅法及查核準則規定之方法以及耐用年數計提折舊。

另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。

至員工如以員工自己名義租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」

，即知本件公司租用車輛供員工使用之各項作業內容、文據及資金給付之各項事實均已查明，並依前揭規定核定應由保險經紀公司檢據核實將租金列報屬交通費之性質，不應屬保險業務員之薪資所得。

⒊臺北地檢署96年度偵字2347號偵查後，以「難認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事」而為不起訴處分。

⑴經臺北地檢署檢察官偵查任職公司負責人有無以任職公司租用租賃車之名，掩飾員工私人購車與業務無關，以達幫助員工逃漏個人綜合所得稅及逃漏永達公司營利事業所得稅之目的時，業就「業務拓展費於開始租用租賃車前，是如何發放給業務員？」、「92年開始以租賃車提供給員工使用，業務拓展費如何編列？」、「就保險業務而言，永達公司將業務拓展費列為薪資或另立名目？」、「業務拓展費的支付，是併同薪資發放還是屬薪資的一部分？」、「永達公司於96年以前，業務拓展費包含在傭酬之內，永達公司就員工薪資的成本是否包含業務拓展費？」、「你所稱將業務拓展費包含在員工酬庸，是指實報實銷的業務拓展費，還是依據員工業績核定業務拓展費？」、「所租賃的車輛是否都是新車？」、「車輛的選擇由公司決定或個人決定？」、「車輛的租金有無統一標準？」、「車輛租金的給付，由何人支付？」、「92至95年間是否有員工薪資提領後交給公司，再由公司支付給車商的情形？」、「員工業務拓展費的額度，有無統一的計算標準？」、「車商來接洽時是如何告知支付租賃車費用的方式？」、「員工使用租賃車，與車商洽辦的流程為何？」、「租賃車的付費方式為何？」、「使用租賃車的員工是否需要付費？」、「你是如何向車商詢價？」、「永達保險公司員工使用租賃車應支付的款項若干？名目為何？」、「永達公司應支付車商那些費用？」、「永達公司與車商關係為何？」、「永達公司員工與車商關係為何？」、「業務拓展費與薪資有何不同？」、「永達公司之會計帳目如何區別業務拓展費與薪資？」、「永達公司員工有無同時租賃多數車輛情形？」等訊問在案，有訊問筆錄附卷可稽，至臺北市調查處調查時所詢：「既為公司租用之公務車，租賃到期後，是否即由公司以差額向車行購入作為公司之資產？」、「既然永達公司租用之公務車，租車之保證金、每月之租金由公司支付，何以永達公司員工需簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』及『公務車輛租賃附屬契約』等文件？」等，臺北地檢署檢察官亦均瞭解詳細案情，先予敘明。

⑵嗣後臺北地檢署檢察官就臺北市調查處移送書之涉嫌事實，依訊問筆錄及移送書內相關事證偵查後，認定「永達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。

難認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事。」

，此與任職公司對原告等業務同仁採利潤中心之薪酬制度結算薪資所得方式一致。

⒋依改制前行政法院32年判字第18號判例，被告應以臺北地檢署96年度偵字2347號偵查之不起訴處分認定事實，且依最高行政法院89年度判字第699 號判決要旨，嗣後課稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。

⑴按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」

乃改制前行政法院75年判字第309 號判例規定，即行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必然關係，惟按改制前行政法院32年判字第19號判例：「司法機關所為之確定判決其判決中已定事項若在行政上發生問題時則行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理此為行政權與司法權分立之國家一般通例」基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊重已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實，有財政部96年11月2 日台財訴字第09600301210 號訴願決定書：「次按刑事訴訟法第260條規定：『不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列情形之一，不得對於同一案件再行起訴：……。』

其修正理由一稱：『本法對於檢察官之起訴裁量權已有適當之內部及外部監督，對於不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經撤銷者，自宜賦予實質之確定力。』

可知檢察官所為之不起訴處分已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官有其拘束效力（除有該條但書情形之一外，不得對於同一案件再行起訴），對於第三人亦應受實質確定力之拘束。

另行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必然關係，惟基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊重已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實。」

益證。

⑵查本件系爭事項業經臺北地檢署檢察官偵查事證及其不起訴處分書之認定，徵諸前揭改制前行政法院32年判字第19號判例，行政官署應以之為既判事項而從其判決處理此為行政權與司法權分立之國家一般通例，且該事實之租稅法上之適用亦經臺北市國稅局核認：「……該員工如係以公司名義租賃車輛，分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。」

在案，依最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨：「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分即告確定。

嗣稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則，並基於公益上之理由，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補徵其應徵稅額，然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯誤短徵情形者而言。

如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分。」

，其課稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。

㈡有關核定短報配偶薪資所得781,000元部分：⒈配偶任職公司對原告配偶等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要業務費用，故原告薪資所得為⑴個人薪酬及⑵組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘額，二項之合計數。

⑴查永達公司對原告配偶等業務同仁之薪酬係採獎金制度（無固定之底薪），薪酬計算連結利潤中心制，先就各項績效（包括個人業績、組業績、處業績）之達成率，按不同成數及公式，計算初年度服務報酬及續年度服務報酬等個人薪酬部分，暨舉績報酬、達成報酬、超額報酬、推介報酬、組輔導報酬、處輔導報酬等組織報酬部分，而組織報酬係用以支應此利潤中心之各項必要業務費用，如車位、影印機及公務車輛等租金、辦公用之各項文具、電腦耗材、印刷影印及書報雜誌等文具用品、郵資及通訊費用等郵電費、運費、交通及住宿等差旅交通、訓練費、設備修繕及維護等修繕費、廣告費用、餐敘、禮儀及饋贈等交際費、會議費、雜項購置、全員團康、聚餐活動等職工福利，組織報酬係用以支應各利潤中心之各項業務發展費用，非屬個人之報酬，業務發（拓）展費用額度（即百分比）僅係讓從業人員有一參考標準，預期其可能之報酬，惟仍以實際發生數為主，其支應有餘則屬該利潤中心主管之激勵酬勞，因組織報酬為變動數，故有部分月份可達成公司設定之標準，部分無法達成，此即為制度之激勵作用，是薪資所得包括⑴個人薪酬及⑵組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後之組織激勵酬勞。

此乃以業務人員為主常見之經營模式之一，即係連結績效衡量與薪酬制度，為一有效啟發並激勵同仁士氣之法則，並合於人性化之管理機制。

目前亦無因採利潤中心之經營模式，而將認屬營利事業之營運（業）費用應列入為員工薪資所得，而悖於租稅中性原則，符合司法院釋字第385 號解釋：「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，固係指人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務之意，然課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用。

」。

⑵承上，原告配偶系爭年度薪資所得包括⑴個人薪酬：初年度服務報酬207,264 元及續年度服務報酬481,286 元，共計688,550 元，及⑵組織激勵酬勞：達成報酬等組織報酬共計393,995 元，減除支應利潤中心之各項業務發展費用48,267元及公務車租金852,000 元後，餘額合計負506,272 元，故結算後配偶薪資所得為182,278 元【（688,550元＋（－506,272 元）】，此乃原告配偶實際取自任職公司之薪資所得，並非先自任職公司取得包含服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心公務車租金等營業費用之金額1,082,545 元（207,264 元＋481,286 元＋393,995 元），再由任職公司扣取屬服務報酬應負擔之佣金支出及利潤中心營業費用共計900,267 元（48,267元＋852,000 元）。

⒉稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之所得中，本件系爭公務車，乃原告任職公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁【業務發（拓）展費之使用對象相同】得申請保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職公司營業費用，要非屬原告薪資所得。

⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。

前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。

但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目，不在此限。」

為所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款所明定。

另按民法第482條「稱僱傭者，謂當事人約定，一方於一定或不定之期間內為他人服勞務，他方給付報酬之契約。」

規定，茲此，前揭所得法稅上所稱之薪資所得，應係指因僱傭契約所獲致之報酬，由於該報酬純粹係因為服勞務之獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為所得，此參諸鈞院91年度訴字第5391號判決「稅法上所稱之『薪資所得』，一般均是指因『僱傭契約』所獲致之金錢報償，由於金錢純粹是因為勞務之提供而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此原則上不須提供勞務以外之成本來完成工作，所得之金錢應全部列為『所得』。

而稅法上之『執行業務所得』則比較近似於因『承攬』或『委任』契約所獲致之報酬，由於此等報酬之取得，以特定工作完成為必要，除了勞務的提供外，還有其他成本之支出，所以所得稅法第14條 第1項第2 類明定，在計算執行業務所得時，可以扣除『業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等』成本，同時也可扣除『業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用』，而以其餘額為所得額。

這正是二者之區別。

也因為上開之差異，執行業務之人因為工作性質之獨立性，幾乎不會只有單一之僱主，而領取薪資之人有二個以上之僱主反而極為罕見，但這只是一個現象的反應，而不應是分辨二者之關鍵性標準。」

是證。

⑵次按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之文具用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓練費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員薪資之一部分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支。」

乃財政部95年6 月28日台財稅字第09504063430 號函釋（下稱財政部95年6 月28日函）所明定。

茲此，凡屬營利事業之營業費用者，應依所得稅法及營利事業所得稅查核準則有關規定檢具憑證列報，換言之，倘支付與業務有關之成本或費用者，應屬雇用人之營業費用，非屬受雇人之薪資所得，是符前揭鈞院見解，要難僅以付款人、使用人或（及）保管人為保險業務員，而認定屬私人用途，應無疑義。

⑶經查本件系爭公務車，乃原告配偶之任職公司為協助業務員利於執行業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁【業務發（拓）展費之使用對象相同】得申請保管公務租賃車輛乙部，應屬原告招攬保險業務之必要工具，參酌財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋：「至營業人租用汽車載運員工上下班，係屬購買供本業或附屬業務使用之勞務，其有關之進項稅額，除依上開規定不得扣抵外，應准予扣抵。」

規定意旨，足資說明營利事業租賃車輛供公務使用而支付之租金係屬經營必要之成本費用，亦得由財政部54台財稅發第0190號函釋「××公司因未備交通工具，經購買車票交由通勤員工搭乘交通工具之用，此種情形係因執行工作必須支付按實報銷之費用，免予合併薪資所得扣繳稅款。」

規定是證。

是依前揭財政部95年函釋及鈞院見解，該支出係屬任職公司非薪資支出之營業費用，自不應核認為原告配偶之薪資所得。

惟被告僅以每月車輛租金及保證金係由原告配偶分別自薪資中扣取支付及匯付、公務汽車申請暨使用切結書、系爭車輛租金支出與費用核銷辦法流程不同及申請車輛等級不同等為由，臆測原告承租車輛係私人支出，與公司業務無關，有違改制前行政法院61年判字第70號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」

應予撤銷。

⑷有關系爭公務租賃車輛租賃期滿之處理方式。

依車輛租賃契約第3條保證金之約定：「承租人應於簽約時一併支付出租人如前所示之保證金，租賃期滿，車輛經出租人驗收取回後，保證金應扣除承租人應付而未付之費用後無息退還。」

茲此，任職公司承租時支付約定之保證金，租賃期滿或提前終止租賃契約時，由出租人退還保證金，將車輛交還租賃公司，並無買回車輛，與一般租賃情形無異，有和車股份有限公司等函復臺北市調查處之說明供參。

至租賃期滿後出租人如何處理租賃車輛係屬另一交易，縱由原保管人或其關係人購回，或係基於對車況及性能之瞭解，或其價格低於中古車行情，要難謂與一般商業情形有違。

⒊綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。

⑴按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事業外，原則上均應採權責發生制；

但綜合所得稅原則上則採現金收付制，稱為收付實現原則。

亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅。

……。

是本件行為時之增資緩課股票於轉讓時，原則上應就面額部分作為轉讓時所屬年度之所得，申報課稅；

但實際轉讓價格低於面額時，則以實際轉讓價格申報所得；

此乃我國稅制對於個人綜合所得稅之課徵，係採收付實現原則之明證，不容稅捐稽徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫行課稅。」

為最高行政法院93年度判字第966 號裁判要旨，準此，綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪資所得，而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制度之相關函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71年12月10日台財稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第7576785 號函、79年4 月3 日台財稅第790021 143號函、84年7 月20日台財稅第841636379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬制為車行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行之費用支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予靠行車主之薪資所得，另最高行政法院97年度判字第34號判決：「另外該合約書還同時約定，費用應交由志明公司報銷，而上訴人在原審法院提出之費用單據，被上訴人雖謂：『該等費用為志明公司報，上訴人不得主張』云云，但依上開函釋所示，若志明公司有申報上開費用，則在計算其支付予上訴人之擬制『薪資所得』時，仍應予以扣除。

而此等費用申報之有無及金額多寡等事實，原審法院整以上二點，均未加以調查，即謂上訴人不得主張此等費用支出，同樣有判決不備理由之違法。」

益證。

⑵經查原告配偶任職公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦法，原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申請保管公務租賃車輛，由任職公司（承租人）、原告配偶（保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務車輛租賃契約，由配偶任職公司按期支付車輛租金，認列營業費用之車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之收付實現原則及財政部95年6 月28日函規定，系爭車輛租金不應再歸併核定為原告配偶之薪資所得。

換言之，原告配偶系爭年度薪資所得包括①個人薪酬688,550 元，及②組織 激 勵酬勞負506,272 元，故結算後薪資所得為182,278元，此乃原告配偶實際取自任職公司之薪資所得，依前揭收付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。

⒋租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。

⑴按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」

為稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，乃租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，此參諸司法院釋字第420 號解釋及改制前行政法院82年度判字第2410號決亦有相同見解。

⑵本件原告配偶並無系爭所得，而被告仍核定公務車之租金支出為原告配偶之薪資所得，源於保險業務員自保險公司取得之收入，在法律上究應定性為執行業務收入，依所得稅法第14條第1項第2 類之規定，計算所得額，抑或應定性為薪資收入，依所得稅法第14條第1項第3 類之規定，計算所得額。

⑶承上，基於租稅中立原則，不論採薪資所得或執行業務所得，對納稅義務人計入綜合所得總額應相同，此參諸財政部97年7 月18日台財稅字第09714531410 號函釋「自97年7 月1 日起，保險業務員與保險公司不具僱傭關係，由業務員獨立招攬業務並自負盈虧，公司亦未提供勞工保險、全民健康保險及退休金等員工權益保障者，其依招攬業績計算而自保險公司領取之佣金收入，得依所得稅法第14條第1項第2 類規定，按減除直接必要費用後之餘額為所得額；

保險業務員如未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，可依本部核定一般經紀人之費用率計算其必要費用。」

規定，足證財政部亦有相同見解。

⑷惟被告於原告配偶與其任職公司具僱傭關係之下，執意將屬原告配偶任職公司非薪資支出之營業費用（任職公司會計科目為「營業費用－租金支出」）核定為原告配偶（即任職公司員工）之薪資所得，扭曲原告配偶之課稅所得，且未說明其認定該系爭支出非屬配偶任職公司營業費用之理由，顯違反行政程序法之明確性原則。

⑸綜上，原告依財政部88年4 月1 日台財稅第881905663 號函釋規定，自配偶取自其任職公司給付之報酬申報薪資所得，並依前揭財政部95年6 月28日函釋規定，未申報屬配偶任職公司之營業費用，並無違誤。

被告一方面認定原告配偶與其任職公司具僱傭關係，另一方面將系爭屬招攬保險業務之成本認定為原告配偶之薪資所得，似有違誤，應予撤銷。

⒌謹就被告「依實質課稅原則，核認本件永達公司藉租賃車輛名義，將扣取原告配偶之薪資（即業務拓展費）781,000 元，改以永達公司租金支出列報，系爭車輛租金781,000 元實質上係原告配偶之薪資所得」之誤解之情，說明如下。

⑴有關任職公司要求原告配偶（保管人）簽訂「車輛申請暨扣薪同意書」部分，經查原告配偶任職公司訂定公務車使用辦法係為協助業務員利於執行業務推展，而規定處經理級以上人員或業績較績優同仁（與前揭業務發展費用之使用對象相同）得申請保管公務租賃車輛，供其推展業務使用，惟另一方面為避免申請使用公務車之業務員認為該公務車屬其應得之當然，而怠於執行業務推展，致每月依所推銷之保險契約數量計算之業務拓展費有低於原公務車申請時每月應付車輛租金，無法發揮任職公司提供公務車使用之效益，故任職公司與原告配偶等業務員簽訂該同意書，約定自原告配偶每月應領薪資款項中減除，以提醒原告配偶等業務員須達成之最低業績標準，此係為兼顧激勵及責任而設計之內控制度，否則對於未申請使用公務車之業務員顯失公允，而影響任職公司整體業務進行。

⑵有關系爭車輛租金支出與費用核銷辦法流程不同部分，經查係因車輛租賃係由任職公司向租賃車商承租，理應由原告配偶任職公司先支付予租賃車商，任職公司再依前揭「車輛申請暨扣薪同意書」自欲支付予原告配偶之未核銷之業務拓展費中扣除，如有不足扣除者，將請原告配偶另行支付，致系爭車輛租金支出與費用核銷辦法規定之流程不同。

⑶有關保證金及各期租金均由原告配偶負擔部分，經查車輛租賃支出由任職公司支付後，再自業務拓展費中扣抵，將未核銷之餘額併入原告配偶薪資計算，乃任職公司電腦系統未立即更新而採行之便宜措施，不應依此核認各期租金實質係由原告配偶負擔（如原告配偶未申請保管公務車，該租金屬未核銷之餘額，係屬原告配偶之薪資），此參諸地檢署檢察官偵察後之認定「永達公司於96年以前，係將業務拓展費併同薪資發放給員工，交通費係屬業務拓展費之一，車輛租賃費用係由永達公司統一支付車商，故申請使用公務租賃車之員工必須再將租賃費用繳回永達公司等情堪以認定。」

益證。

至保證金部分，因保證金性質係為落實保管人責任而收取，故由原告配偶負擔亦無違常情，敬請俯察。

⒍末依行政程序法第9條對於當事人有利情形應一律注意之規定，本件所涉案關事實（即公務車租金費用係屬招攬保險業務之必要費用），業經地檢署檢察官偵查終結認定不起訴處分，亦即系爭公務車租金屬招攬保險業務之必要費用，是依財政部95年6 月28日函釋規定，自不應歸入原告配偶薪資所得。

⑴按「依據行政法院32年判字第19號判例『司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項，而從其判決處理』之內涵，其所指之既判事項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言。」

為財政部61年2 月25日台財稅第31698 號函釋（下稱財政部61年2 月25日函）核釋有案，即行政機關應尊重司法機關基於調查證據之程序認定之事實，始符法治原則，此觀諸財政部96年11月2日台財訴字第09600301210 號訴願決定書「次按刑事訴訟法第260條規定：『不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者，非有下列情形之一，不得對於同一案件再行起訴：……。』

其修正理由一稱：『本法對於檢察官之起訴裁量權已有適當之內部及外部監督，對於不起訴處分已確定或緩起訴期滿未經撤銷者，自宜賦予實質之確定力。

』可知檢察官所為之不起訴處分已確定者，具有實質之確定力，非但檢察官有其拘束效力（除有該條但書情形之一外，不得對於同一案件再行起訴），對於第三人亦應受實質確定力之拘束。

另行政法與刑法雖畛域不同，構成要件各別，司法機關與行政機關可各本於權責依法審理認定，兩者並無必然關係，惟基於刑事司法機關（如地方法院檢察署）調查證據之程序，其認定事實須達到超越合理懷疑之程度，遠較行政機關調查證據為周延，則行政機關亦應尊重已生實質確定力之不起訴處分所認定之事實。」

益證。

⑵次按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」

、「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。

行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判基礎。」

及「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」

分別為改制前行政法院61年判字第70號、62年判字第402 號及75年判字第309 號判例意旨載有明文，本件案關事實（即公務車租金費用係屬招攬保險業務之必要費用）業經地檢署檢察官依調查證據之程序認定「永達公司業務人員傭酬，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。

難認被告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事。」

茲此，本件案關事實並非地檢署檢察官未確定事項，被告應從地檢署檢察官偵察終結不起訴處分書為依據，惟被告僅以「依行政罰法第26條規定，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，如經不起訴處分者，得依違反行政法上義務規定裁處之。

是永達公司負責人吳文永涉嫌違反稅捐稽徵法第41條、第43條第1項及商業會計法第71條第5款等規定乙案，雖經臺北地檢署偵查終結不起訴處分，惟吳文永之行為如同時有違反所得稅法或其他稅法上義務者，稅捐稽徵機關仍得依稅法規定裁處之。」

為由，不以司法機關調查證據程序而認定之事實為依據，難謂與前揭財政部61年2 月25日函釋及改制前行政法院32年判字第19號判例規定無違。

㈢綜上所述，本件案關事實經臺北地檢署偵查且原經臺北市國稅局認定系爭車輛租金認屬為交通費，應由配偶任職公司檢據核實列報，原告配偶等薪資名目並未減少而有逃漏綜合所得稅之情事，依改制前行政法院32年判字第19號判例及最高行政法院89年度判字第699 號判決，應予撤銷等情。

㈣聲明求為判決：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷；

訴訟費用由被告負擔。

四、被告抗辯則以：㈠按「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。

前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」

為行為時所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款前段所明定。

次按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。」

改制前行政法院75年判字第309 號著有判例。

㈡原告95年度綜合所得稅結算申報，列報配偶易淑惠取自永達公司薪資所得182,278 元，嗣經臺北市調查處及臺北市國稅局查獲該公司短報易淑惠薪資所得781,000 元，通報被告所屬桃園縣分局歸課綜合所得稅。

原告主張無此筆收入云云，查永達公司明知原告配偶易淑惠購買車輛係私人支出，與公司業務無關，卻自94年起向普羅小客車租賃股份有限公司（下稱普羅公司）租賃車輛，由普羅公司（出租人）、永達公司（承租人）及易淑惠（保管人）於94年1 月20日共同簽署「車輛租賃契約」，租賃期間自94年1 月28日起至96年1 月28日止，俟易淑惠與普羅公司辦妥簽約及對保等事宜後，普羅公司即檢附相關文件向永達公司財務部申請給付租賃車輛之保證金450,000 元及每月之租金71,000元，名義上該車輛係永達公司承租，惟每月車輛租金卻由公司自易淑惠薪資中扣取給付，嗣租賃期滿時易淑惠直接取得承租車輛之所有權，故本件實際係易淑惠租賃及購買車輛，並非永達公司租賃車輛供易淑惠使用，永達公司借租賃車輛之名義，將扣取薪資改以租金費用列報，以薪資淨額列報員工所得，對公司整體費用並不影響，以扣取薪資之方式幫助易淑惠逃漏95年度綜合所得稅，經臺北市調查處及臺北市國稅局查獲，並經臺北市國稅局以永達公司填製之員工支付車輛租金薪資扣款彙整表核定原告短報配偶95年度薪資所得為781,000 元，有臺北市調查處96年1 月31日肆字第09643004620 號函、車輛租賃契約、車輛買賣合約書、電子計算機統一發票及員工支付車輛租金薪資扣款彙整表影本等資料可稽可稽。

次查永達公司負責人吳文永，因違反稅捐稽徵法案件，被臺北市調查處移送，經臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分，該不起訴處分書認定永達公司92至95年期間，公司員工使用公務車輛僅有余葡月、李峰寶、陳玉英、陳玉真及田敏薰等5 人於租期滿後買回車輛，比例極低。

惟查永達公司該年期間計有302 名員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃368輛中，扣除未到期車輛35輛後，計有270 輛係由員工本人或關係人（配偶、父母、兄弟、姊妹等）買回，其比例高達占已到期車輛的81.08%，本件原告配偶即屬本人買回，有臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書、臺北市國稅局編製之永達公司92至95年間員工租車到期移轉統計表及汽車買賣合約書可稽，則該不起訴處分書所認定之事實即屬有誤。

次查系爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數後，將保證金款項（車價20% 或30% 等），匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦法、公務車輛租賃作業流程及公務汽車申請暨使用切結書可稽，如永達公司所言，公司先將業務拓展費併同薪資發放後，再於支付營業費用時自業務拓展費中扣除，則扣除業務拓展費用後之金額即為原應發放之薪資為真，則該公司即可直接就員工薪資調整，何需要員工另書立公務車輛申請暨扣薪同意書，並簽立分期付款總額之保證票據，況該公司業務拓展費性質依該公司公務車輛使用辦法第7條所載：「因使用公務車輛所衍生之油料、修繕或保養等費用，得由使用人檢具合於營業稅法之單據報支業務發展費用。」

該公司負責人吳文永證稱：「業務員以業務拓展費的名目報支交通費，先前是用業務員加油的發票為依據報支。」

及該公司財務部經理李忠約證稱：「永達公司業務拓展費之發放，係依員工業績計算……業務拓展費由員工檢具單據向公司申報後才發放。」

其該公司將公務車輛所衍生之油料、修繕或保養及交通費依財政部95年6 月28日函釋規定核屬為該公司因招攬保險業務而發生之必要費用，公司可依規定檢據依費用性質核實列報，不宜逕予計入保險業務員之薪資所得，概以薪資支出列報，惟若依原告所稱，公司於系爭年度將業務拓展費併同薪資發放，則本件自員工薪資項目扣除之車輛租金即為其所稱之公司業務拓展費（公司可核實認列之營業費用），依一般經驗法則，員工申請公務車輛，應會以最高等級之車輛承租，況且該公司公務車輛使用辦法也並無限制其員工之資格應申請何等級之車輛，惟查該公司92至95年期間，其員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃之車輛等級均有所不同，顯與常情不符，又查永達公司支付員工車輛費用，係列在「營業費用—租金支出」科目項下，既然每期租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數，在員工簽立公務車輛租賃契約當下即確定，公司如認其車輛租金非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併同薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，其主張顯有違常情。

綜上，原查查得系爭車輛雖係以永達公司名義承租，惟每月車輛租金卻由公司自原告配偶薪資中扣取給付，故本件實際係原告配偶租賃車輛，並非永達公司租賃車輛供原告配偶使用，以永達公司填製之員工支付車輛租金薪資扣款彙整表，核定原告短報配偶95年度薪資所得為781,000 元並無不合，請予維持。

㈢有關原告主張本件相關事實業經臺北地檢署檢察官偵查終結認定不處分，系爭費用自不應歸入原告薪資所得，及臺北地檢署檢察官對系爭事項之認定與臺北市調查處不同，請依檢察署檢察官不起訴處分書審理並撤銷原核定乙節，查臺北市調查處以永達公司負責人吳文永違反稅捐稽徵法及商業會計法相關規定，將其移送檢察署檢察官偵辦，雖經檢察署檢察官偵結以不起訴處分，惟系爭事項既經查明已如前述，依首揭行政法院判例，行政處分本應依查得之事實認定，不受刑事判決之拘束，併予敘明。

㈣聲明求為判決：駁回原告之訴；

訴訟費用由原告負擔。

五、兩造之爭點為系爭車輛租金究係永達公司之營業費用─租金支出，抑或原告之薪資所得；

被告補徵稅額，是否適法有據。

經查：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。

二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」

、「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」

、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」

行為時所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款前段、第71條第1項、第110條第1項定有明文。

㈡原告95年度綜合所得稅結算申報，列報配偶易淑惠取自永達公司薪資所得182,278 元，經被告依據臺北市調查處及臺北市國稅局通報資料，查獲原告漏報配偶易淑惠薪資所得781,000 元，歸課核定原告當年度綜合所得總額2,805,726 元，發單補徵稅額15,922元。

原告對其配偶易淑惠取自永達公司薪資所得不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，有徵銷明細清單、綜合所得稅核定稅額繳款書、綜合所得稅核定通知書、公務車輛租賃附屬契約、租車到期移轉統計表、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。

原告不服被告原處分，並以如上揭主張為其爭執。

則本院應審究者乃被告以原告漏報配偶易淑惠取自永達公司薪資所得781,000 元，據以核定補徵稅額，是否適法有據之問題。

㈢「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」

、「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用……不得列為費用或損失。」

所得稅法第24條第1項及第38條分別有明文規定。

又「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」

查核準則第62條亦定有明文。

營業費用是企業於推銷產品或管理其營利事業的過程中所消耗的財貨或勞務支出，是為企業的期間成本，會計上依成本與收益配合原則，必須在其耗用或發生期間自收益中減除，以計算所獲取之利潤。

由於所消耗的財貨或勞務性質有別，因此查核準則中乃將其分為薪資支出、租金支出、文具用品、旅費等若干項目，分別訂定其列支原則。

查核準則係依稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令之規定訂之，此觀該查核準則第1條之規定自明。

經查，國家對人民自由權利之限制，應以法律定之且不得逾越必要程度，憲法第23條固定有明文。

但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之實施。

而財政部所訂定之查核準則，係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，究其性質核屬財政部為執行所得稅法及稅捐稽徵法等法規，基於法定職權所發布之解釋性、裁量性或作業性之行政規則，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅賦，而92年1 月4 日修正公布之所得稅法第80條第5項已賦予查核準則法律授權依據，被告自得予以適用。

簡言之，所得稅法與查核準則對營業費用之認列須以營利事業為經營本業及附屬業務有關之費用或損失為前提要件。

㈣次按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。

前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。

但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目，不在此限。」

行為時所得稅法第14條第1項第3 類第1款及第2款定有明文。

可知，薪資係指營利事業支付員工之薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費等，營利事業所支付之薪資應具備下列之條件，方得認列：⒈經預先決定或約定：一般職工係指經聘僱雙方事先約定，而執行業務之股東、董事、監察人則須經組織章程規定或股東大會或社員大會預先決議；

⒉不論盈虧均須支付：營利事業之薪資須不論盈虧，均應支付，方得核實認列，旨在防止營利事業以支付薪資之方式分配其盈餘，控制其課稅所得額。

⒊列支限額：合夥及獨資組織之職工薪資，不得超過規定之通常準；

⒋原始憑證：如員工之收據或簽收之名冊、印領清冊、聘用契約、加班紀錄等。

㈤再按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」

司法院釋字第420 號解釋甚明。

又租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨。

故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求（改制前行政法院82年度判字第2410號判決意旨參照）。

㈥原告之配偶易淑惠任職於永達公司，於94年1 月20日以保管人身分與該公司（承租人）及普羅公司（出租人）共同簽署「公務車輛租賃附屬契約」，約定由普羅公司出租汽車1 輛（廠牌型式：Lexus ES 330、排氣量：3,300C.C. 、牌照號碼：ZZ-4029 ）予永達公司，租賃期間自94年1 月28日起至96年1 月28日止，每月租金為71,000元，車輛保證金為450,000 元，而由原告配偶易淑惠負責保管使用該車輛。

經臺北市調查處及臺北市國稅局查得前開車輛每月租金71,000元（原告配偶易淑惠於94年1 月20日與永達公司簽定員工還款同意書，採逐月扣款71,000元），係由永達公司先行墊付予普羅公司，並以「營業費用－租金支出」科目列帳後，再從原告配偶易淑惠薪資中扣取，並以應發放之薪資總額扣除車輛租金後之淨額，列報原告配偶易淑惠之薪資費用。

95年度永達公司以租賃車輛之名義，扣取原告配偶易淑惠薪資列報為租金支出計781,000 元，原告配偶易淑惠亦以扣除車輛租金後之薪資淨額列報其薪資所得，涉有漏報取自永達公司薪資所得781,000 元之情事。

被告乃依實質課稅原則，核認系爭車輛租金781,000 元實質上係原告配偶易淑惠之薪資所得，歸戶核定原告配偶易淑惠95年度取自永達公司薪資所得為963,278 元，此有臺北市調查處96年1 月31日肆字第0964300462 0號函、臺北市國稅局中南稽徵所97年10月23日財北國稅中南綜所一字第0970215228號函、公務車輛申請暨扣薪同意書書、公務車輛租賃附屬契約及員工支付車輛租金薪資扣款彙整表等資料附原處分卷可稽，經核尚非無據。

㈦又依永達公司「公務車輛租賃作業流程」第3款規定：「業務同仁與租賃車商確認價位無誤後，自行將保證金款項，匯入公司指定帳戶，並填寫公司帳戶存款報告單。」

可知，前開車輛保證金實質上係由原告出資而非永達公司負擔；

又永達公司「公務車輛租賃作業流程」第4款及第5款規定：「保證金匯入指定帳戶後，通知租賃車商進行簽約（公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約）及對保等相關事宜。」

及「租賃車商檢附『公務車輛申請暨扣薪同意書』及第3款之『公司帳戶存款報告單』向總公司財務部申請保證金之支付。」

且永達公司財務經理李忠約於臺北地檢署偵查時到庭證稱「業務拓展費由員工檢具單據向公司申報後才發放，薪資則直接發放」及永達公司「公務車輛使用辦法」第7條：「因使用公務車輛所衍生之油料、修繕或保養費用，得由使用人檢具合於營業稅法之單據報支『業務發展費用』。」

有永達公司「公務車輛租賃作業流程」、「公務車輛使用辦法」、臺北地檢署96年度偵字第2347號不起訴處分書等附原處分卷內可佐。

準此可知，永達公司「業務拓（發）展費」係由員工檢具單據向永達公司申請，始由該公司發放與員工。

倘系爭車輛租金支出確實為永達公司之業務拓展費用，何以獨系爭車輛租金支出係採「由永達公司先支付車商，再由員工之酬庸內扣除」之方式核銷，與其他業務拓展費採「由員工檢具單據向永達公司申請後，永達公司再發放予員工」之核銷方式迥異？原告均難自圓其說；

所稱「永達公司係將業務拓展費（車輛租金）併同薪資發放，再將該公司先行墊付之業務拓展費（車輛租金）從發放予原告配偶之傭酬內扣除」云云，尚難採據。

㈧復查系爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數後，將保證金款項（車價20% 或30% 等），匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證金及每月租金給付，亦有該公司公務車輛使用辦法、公務車輛租賃作業流程及公務車輛申請暨扣薪同意書等附原處分卷內可稽。

且永達公司支付員工車輛費用，係列在「營業費用—租金支出」科目項下，既然每期租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數，在員工簽立公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約書當下即確定，公司如認其車輛租金非員工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併同薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款，顯有違常情。

綜情以觀，系爭車輛係由原告配偶自行與車商確認車種、車價及分期付款期數後，再由原告配偶、出租車輛公司共同簽訂租賃契約，車輛保證金係由原告配偶支付，原告配偶在完成扣薪同意書後，永達公司按月從原告配偶薪資中扣取租金，並由原告配偶實際使用及保管系爭車輛。

系爭租賃合約承租人之違約風險顯然已完全由原告配偶所負擔，永達公司雖形式上列名租賃契約之承租人，惟並未承擔任何承租人違約風險；

且系爭車輛實際係由原告配偶支付租金，由原告配偶使用收益，自租賃之效力觀察出租人及原告配偶之權利義務內容，原告配偶負有租金支付義務、租賃物保管義務及租賃債務擔保義務，原告配偶雖於租賃契約列名保管人，實質上為系爭車輛之承租人，永達公司僅係租賃契約名義上之承租人，實際並未承租系爭車輛，堪以憑認。

況原告配偶亦未能證明系爭車輛租金為永達公司經營本業及附屬業務有關之費用。

從而，被告認定系爭車輛租金，並非供永達公司經營本業及附屬業務所使用，揆諸首揭營業費用認列之相關規定及說明，系爭車輛租金支出自不能認係永達公司之營業租金費用，依實質課稅原則，核認本件永達公司借租賃車輛之名義，將扣取原告配偶之系爭薪資，改以永達公司租金支出列報，實質上係原告配偶之薪資所得，核無不合。

㈨又按行政罰法第26條規定，一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法上義務規定，如經不起訴處分者，得依違反行政法上義務規定裁處之。

永達公司負責人吳文永涉嫌違反稅捐稽徵法第41條、第43條第1項及商業會計法第71條第5款等規定乙案，雖經臺北地檢署偵查終結不起訴處分，惟吳文永之行為如同時有違反所得稅法或其他稅法上義務者，稅捐稽徵機關仍得依稅法規定裁處之。

又本件原告並非前開不起訴處分書之被告，原告是否有違章漏稅事實，被告自得依職權調查認定，不受不起訴處分書之拘束。

原告主張案應以不起訴處分書為據云云，核無足採。

㈩再原告主張臺北市國稅局曾以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號函復臺北地檢署以：「……前揭財政部95年函釋（即財政部95年6 月28日函釋）規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核實列報。

所謂『與經營業務有關之損費』，依所得稅法第38條及行政法院相關判決規定，乃指公司之營業行為，屬本身經營之業務之一或與本身業務有直接關聯而言，先予敘明。

保險經紀公司之員工，如為所屬公司招攬業務而以公司名義購置車輛（即車輛所有權登記為公司之財產），則其分期給付車商之價金，係公司取得該資產代價之部分，自非屬保險經紀公司之營業費用。

該公司應以該資產之實際成本，按所得稅法及查核準則規定之方法以及耐用年數計提折舊。

另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。

至員工如以員工自己名義租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」

，即知本件公司租用車輛供員工使用之各項作業內容、文據及資金給付之各項事實均已查明，並依前揭規定核定應由保險經紀公司檢據核實將租金列報屬交通費之性質，不應屬保險業務員之薪資所得云云；

但查，財政部95年6 月28日函釋係限於因招攬保險業務而發生的費用，如文具用品費等等，原則上都是費用的性質，並沒有租金支出這一項費用，特別汽車是生財器具，不是當期消耗的費用。

且保險公司的營業費用，應該由公司取得相關憑證，不能與員工私自約定要計入員工的薪資併同薪資給付，公司應以各項費用科目下來列報。

系爭車輛租金支出不是永達公司之營業費用，業經本院認定如前，自無財政部95年6 月28日函釋之適用。

是原告主張依財政部95年6 月28 日 函釋，系爭租金支出係屬任職公司非薪資支出之營業費用，不應核認為原告配偶之薪資所得云云，亦無可採。

另查「……營業人租用汽車載運員工上下班，係屬購買供本業或附屬業務使用之勞務，其有關之進項稅額，除依上開規定不得扣抵外，應准予扣抵。」

固經財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋在案，惟上開函釋係以營業人因業務需要而租用汽車，供本業或附屬業務使用之勞務為要件，本件永達公司僅係名義上之承租人，實際係由原告之配偶租賃及使用車輛，並非永達公司租賃車輛供原告配偶使用，而係原告配偶私人支出供私人使用，已如前述，尚難認係永達公司租賃車輛供本業或附屬業務使用，自無上開函釋適用之餘地。

綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。

被告以原告配偶漏報取自永達公司薪資所得781,000 元，據以核定補徵稅額，核無違誤，原處分及訴願決定予維持，亦無不合。

原告仍執前詞及個人主觀之見解，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。

又本件為簡易事件，依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為判決。

本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
臺北高等行政法院第四庭
法 官 陳秀媖
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 98 年 12 月 31 日
書記官 楊子鋒