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臺北高等行政法院簡易判決
98年度簡字第57號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年11月26日台財訴字第09700437250 號( 案號：第00000000號) 訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序說明：本件因屬稅捐課徵事件，其標的之金額為新臺幣( 下同）3,202 元，係在20萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款、第2項規定及司法院民國（下同）92年9 月17日（92）院臺廳行一字第23681 號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告94年度綜合所得稅結算申報，漏報取自恆隆行貿易股份有限公司（下稱恆隆行公司）營利所得3,202 元，經被告查得，併課核定綜合所得總額1,400,639 元，應退稅額578 元。
原告對核定取自恆隆行公司營利所得3,202 元不服，主張其父張金石於93年7 月1 日過世，全體繼承人於96年10月29日達成和解分割恆隆行公司等5 家公司之股份，並於97年2月26日取得恆隆行公司96年12月12日開立之支票乙紙，惟該公司94年度發放股利時，原告未完成股份繼承亦非該公司股東，應依實質課稅原則將系爭營利所得歸課其97年度綜合所得總額云云，向被告申請復查。
經被告審查後，以原告取得恆隆行公司94年度發放之營利所得3,202 元，有該公司開立之股利憑單可稽，原核定並無不合為由，以97年6 月2 日財北國稅法二字第0970204680號復查決定( 下稱原處分) 駁回其復查之申請，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠程序方面：⒈原處分係違反行政程序法規定之「瑕疵行政處分」：⑴違反行政程序法第5條規定之明確原則：本件原處分之法令依據係財政部96年1 月22日台財稅字第09500503430 號函( 下稱96年函釋) 。
被告明知96年函釋僅係對「台塑公司就其股東( 被繼承人) 死亡後，其名下股票所配發之『股票股利』，應於繼承事實發生後公司發放『股票股利』年度課徵繼承人之綜合所得稅」所為之個案解釋；
而本件營利所得係「現金股利」與96年函釋所規範之「股票股利」不同，亦即96年函釋並無明確規範「現金股利」亦應適用，課稅要件並不明確，顯已違反行政程序法第5條規定之「明確原則」。
原處分應予撤銷，另歸課原告97年度綜合所得稅。
⑵違反行政程序法第106條第2項「行政規則應登載政府公報發布」之規定：本案96年函釋係財政部受理所屬稽徵機關層轉納稅義務人就具體個案之法令適用疑義，所為之協助下級機關或屬官統一解釋法令而訂頒之解釋性規定，屬行政程序法第159條第2項第2款規定之行政規則，應依同法第106條第2項規定：「…並登載於政府公報發布之。」
辦理。
惟該「系爭函釋」迄未踐行登載於政府公報之程序規定( 詳訴願書理由三) ，依行政院法規會過半委員所持之見解，係屬「未生效力」之行政規則。
被告仍據以處分，顯係違反行政程序法規定之行政處分，應予撤銷。
⒉訴願決定違反訴願法第63條及第65條給予陳述意見、言詞辯論機會之程序規定：訴願決定書並未援引被告原據以核課之函釋論駁，反援引所得稅法施行細則第82條第2項「視同給付」之規定等奇襲理由駁回訴願。
訴願決定與原處分適用之法令依據有所不同，恐有適法性與妥適性之疑義。
因本案事關原告權益頗鉅，應有必要通知原告並給予陳述意見、言詞辯論之機會，再予以決定，始允合情、合理、合法。
惟訴願會審議時並未踐行訴願法第63條及第65條之程序規定，完全忽視當事人權利之保障，致原告遭受突襲之不利益處分，則該處分縱非無效仍應撤銷。
⒊原處分所持法令依據與訴願決定理由不同：原告另有同日取得遠伸實業股份有限公司之股利所得，於本件訴願決定後之近日(98 年1 月13日) ，被告亦作出復查決定( 財北國稅法二字第0970250776號) ，略以仍維持系爭函釋之適用為由駁回。
顯與本件訴願決定理由不同，可知對此類事件，原處分機關與訴願機關所持法令依據見解有異，且互不協調研議更合法事宜之法令，嚴重影響納稅義務人之權益，有違行政程序法第4條依法行政原則之規定，應予撤銷原處分。
㈡實體方面：⒈「公司之股東死亡後，其名下之股份或股權所配發之盈餘，依本部(67)台財稅第36761 號函規定，應屬其繼承人之所得，公司應依規定期限扣繳所得稅款，並填報扣繳憑單。
惟在其股權尚未繼承前，除仍應扣繳所得稅款外，可暫免填發扣繳憑單，俟其辦理該項股權繼承過戶時，再按實際繼承人填發扣繳憑單，合併課徵繼承人辦理該項股份或股權移轉年度所得稅。」
為87年6 月20日修正所得稅法第88條規定之前所適用之財政部71年3 月17日台財稅第31856 號函所明定。
換言之，即87年6 月20日以前被繼承人死亡後，繼承人取得其名下之股份或股權所配發之盈餘，一律以該項股份或股權「移轉年度」為核課年度，並非繼承事實後「公司發放股票股利之年度」或「視同給付年度」為核課年度。
惟因兩稅合一制度實施後，境內個人股東係由被投資事業直接將可扣抵稅額分配，而境內營利事業所取得之股利淨額或盈餘淨額，依規定不計入所得額課稅，故均已無須辦理扣繳。
其次，爰予免列入87年版所得稅法令彙編內，但仍保有相同見解之財政部86年4 月23日台財稅第861893588 號函釋「死亡日後所孳生之利息，給付時應扣繳，惟於遺產移交前，可暫免填發扣繳憑單，俟遺產管理人移交遺產時，再按實際繼承人或賸餘財產歸屬者填發扣繳憑單，併入遺產或賸餘財產移交年度受移交者之所得，依法徵免所得稅。」
若不考慮免列理由僅係因無須辦理扣繳之因素，則核課年度之認定應不受影響，仍應為股份或股權「移轉年度」及遺產或賸餘財產「移交年度」，而非「發放年度」、「視同給付年度」、「原給付年度」等。
本件現金股利係於97年辦妥繼承移轉過戶後始請取，依上述函釋意旨，自應歸課97年度。
⒉其次，「營利所得：公司股東所獲分配之股利總額…。」
、「繼承人於繼承事實發生後所『領取』之股利，係屬繼承人之所得，應課徵繼承人之綜合所得稅，而不視為被繼承人之遺產。」
、「被繼承人死亡後，其名下之股份或股權所配發之盈餘，應依本部67年10月5 日台財稅第36761號函規定，於繼承事實發生後公司發放股利年度課徵繼承人之綜合所得稅。」
分別為現行所得稅法第14條第1項第1 類前段、財政部67年10月5 日台財稅第36761 號函釋(下稱67年函釋) 及96年函釋規定，為被告歸課本件之法令依據，惟據此核定原告94年度綜合所得稅有適法性之疑義:⑴被告答辯上開67年函釋及96年函釋依司法院釋字第287號解釋意旨，係財政部基於職權，就所得稅法第14條第1項第1 類前段有關營利所得中，繼承人於繼承事實發生後所領取之股利歸課綜合所得年度所為之釋示，係闡明法規之原意，且未逾越所得稅法及民法相關法令規定，應自法規生效之日起由其適用。
惟依司法院釋字第608 號解釋意旨：「財政部67年10月5 日台財稅第36761號函…，係主管機關基於法令職權，為釐清繼承人於繼承事實發生後所領取之股利，究屬遺產稅或綜合所得稅之課稅範圍而為之釋示…」，據此，上開67年函釋旨在對「遺產稅或綜合所得稅之課稅範圍」予以規範，無關對所得實現與課稅年度之審定，難資為本件系爭現金股利所得課徵年度之比附援引。
⑵本件系爭現金股利所得之發生( 即94年度公司股利發放日) 係於上開96年函釋前，除法有明文規定溯及適用外，依法律不溯及既往原則，被告自不能以新函釋更為不利於原告之處分，否則有違信賴保護原則，亦與稅捐稽徵法第1條之1 有關對當事人適用函釋採取有利適用之精神有違。
⑶再者，上開96年函釋係援引67年函釋，規定於繼承事實發生後公司發放股利年度課徵繼承人之綜合所得稅，惟67年函釋意旨僅對「遺產稅或綜合所得稅之課稅範圍」予以規範，無關對所得實現與課稅年度之審定，致顯已逾越援引67年函釋之解釋範圍。
且96年函釋與現行綜合所得稅股利課稅採取實際給付與視同給付兩方式不同，實已逾越所得稅法第14條、第88條及第76條之1第1項及同法施行細則第82條第2項規定，違反司法院釋字第287 號解釋。
⑷依現行所得稅法第14條第1項第1 類前段規定，「營利所得」之獲配對象必為股東且須有獲配之股利總額，但原告於97年1 月2 日之前，並非恆隆行公司之個人股東，僅係先父張金石股東之遺產共有人，有該公司之說明書為證。
且94年度並未實際取得系爭股利而係於97 年2月26日領取，據此，94年度原告並無上述規定之「營利所得」，原處分即非適法，應予撤銷。
⒊綜合所得稅之課徵，原則上以現金收付實現為原則，例如實際給付、轉帳給付及匯撥給付。
所得稅扣繳之執行亦應一致，但為防杜高所得者規避強制歸戶，乃有「視同給付」之例外規定。
故所得稅法施行細則第82條第2項明定：「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6 個月內尚未給付者，視同給付。」
惟本件應不適用此項規定，理由如下：⑴視同給付之規定，應指正常情況下，股東為規避累進稅率或強制歸戶所為之防杜規定，一般高所得之被繼承人早於生前即已安排股權移轉第2 代，且繼承案件之股利於尚未辦妥股權繼承過戶登記前，因尚不知實際繼承人為何，公司難以填發實際繼承人之股利憑單，遑論以視同給付填報繼承人之股利憑單。
⑵視同給付之對象應以當年度召開股東常會時股東名簿所載股東為準，本件視同給付之對象應為被繼承人─先父張金石先生，而非繼承人原告本人。
⑶本件原告97年度僅領取現金股利總額3,202 元，應無規避所得稅之情事。
⑷依原處分所持核課依據觀之，皆不認同本件應依所得稅法施行細則第82條第2項「視同給付」規定為核課依據，且原告另一案件─遠伸實業股份有限公司( 恆隆行公司關係企業) 亦有相同情況，仍遭被告於本件訴願決定後，以適用同一系爭函釋駁回復查之申請，而非改採「視同給付」規定駁回之，亦可證明本件事實確無所得稅法施行細則第82條第2項「視同給付」規定之適用。
⒋財政部60年12月22日台財稅第39920 號令：「綜合所得稅之課徵，係以收付實現制為原則，所得所屬年度之認定，應以『實際取得日期』為準。」
又司法院釋字第377 號解釋：「個人所得之歸屬年度係以實際取得之日期為準，亦即以年度所得之實現與否為準，凡已收取現金或替代現金之報酬均為核課對象，若『因法律上或事實上之原因而未能收取者』，即屬所得尚未實現，則不列計在內。」
財政部與司法院均認為應以年度為歸課年度甚明。
而本件現金股利取得年度為97年度，自應核課97年度綜合所得稅。
⒌被告之答辯理由無非以民法第1147、1148條有關繼承規定，即以繼承人自被繼承人死亡時起，當然繼承被繼承人所遺之一切財產之權利與義務為由，率爾認定「繼承開始，即取得遺產所有權」並據以核定原告之94年度綜合所得稅，惟民法第1147條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」
係規範繼承之開始，亦即繼承權之取得時點，另第1148條係規範繼承之標的。
本件原告依上述民法規定，雖有繼承被繼承人受配股利權利，僅屬繼承股利之權責業已發生，但實際上原告於94年度並未收迄股利，所得並未實現。
被告仍以公司發放年度為原告取得股利之年度課徵所得稅，顯有未洽，其認事用法即有違誤，應予撤銷。
⒍依民法第1151條：「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有」本件系爭現金股利既於原告之父過世後始受分配，乃其固有股權所衍生之股利孳息，於尚未分離給付特定權利主體前，與固有股權具有不可分割關係，自屬遺產之一部，應歸入公同共有之遺產，分配予原告與其他繼承人，乃公同共財產之分配問題，非被告答辯之「系爭現金股利係因繼承而得之股票所配發，已非張金石之遺產，而屬繼承人之財產」甚明。
被告似未慮及本件於94年度時尚未分配案關股票遺產，固含其孳息等依上開民法第1151條規定，全部仍為先父張金石之遺產，為全體繼承人所公同共有之法律事實。
如依被告答辯意旨，則係對公同共有期間之股份孳息課徵公同共有(94)年度股利所得稅，與67年函釋所謂於繼承事實發生後所領取之股利課稅之時點不同。
上開67年函釋所稱領取應係指繼承事實發生後業經特定權利主體領取已經與固有股票分離之股利孳息而言。
況且依司法院釋字第377 號解釋，難認原告業已取得系爭股利，被告未將之歸課實際取得之97年度綜合所得稅，卻將之歸課尚未收付實現取得之94年度綜合所得稅，即有違上開實質課稅及收付實現原則。
⒎末以，被告96年7 月11日財北國稅審二字第0960225778號函就96年度函釋，其實務上作法為：⑴原則上採96年函釋，係指已辦妥被繼承人之股權移轉登記。
⑵但如截至各除權息年度結束止，尚未辦妥被繼承人之股權移轉登記者，則以更正原被繼承人名義之股利憑單為繼承人名義之年度課稅。
⑶營利事業俟實際分配繼承人辦妥該項股利或股權繼承過戶年度方行辦理股利憑單申報。
即課稅年度為實際分配繼承人辦妥該項股利或股權繼承過戶之年度等。
各按是否已辦妥被繼承人股權移轉登記者等不同情形，依不同方式處理之。
本件被告似未依上開函釋辦理，有違誤之處。
㈢綜上所述，原處分與訴願決定均有有違誤之處，為此，原告依據提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：訴願決定及原處分( 即復查決定) 關於將原告97年度取自恆隆行公司之營利所得3,202 元併計為94課稅年度歸課部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、……」「依第66條之1 規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年1 月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關查核；
……」及「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6 個月內尚未給付者，視同給付。」
分別為所得稅法第14條第1項第1 類、第102條之1第1項前段及同法施行細則第82條第2項所明定。
又「繼承人於繼承事實發生後所領取之股利，係屬繼承人之所得，應課徵繼承人之綜合所得稅，而不視為被繼承人之遺產。」
「主旨：被繼承人死亡後，其名下之股份或股權所配發之盈餘，應依本部67年10月5 日台財稅第36761 號函規定，於繼承事實發生後公司發放股利年度課徵繼承人之綜合所得稅。
……說明……二、依股利發放作業，公司按除權（息）基準日股東名簿所載股數配發之增資記名股票，不論股票所有人是否已領取，如未轉讓，下次除權（息）時均計入除權（息）基準日之股數，作為配發股利之基準；
又民法第1147條規定：『繼承，因被繼承人死亡而開始。』
，故有關……公司辦理……歷年未領取之配發增資股票乙案，該公司各年度分配增資股票時，即已完成股利之給付，全體繼承人已實質取得股利所有權。
據此，應以公司發放股利年度為繼承人取得股利之年度課徵所得稅，並依法開立各繼承人所得給付年度……之股利憑單。」
分別經財政部67年10月5 日台財稅第36761 號函釋及96年1 月22日台財稅字第09500503430 號函釋揭示在案，而上開函釋係財政部基於職權，就所得稅法第14條第1項第1 類前段營利所得中繼承人於繼承事實發生後所領取之股利歸課綜合所得年度所為之釋示，係闡明法規之原意，且未逾越所得稅法及民法等相關法律規定，應自法規生效之日起有其適用（司法院釋字第287 號解釋意旨參照）。
㈡本件被告所屬北投稽徵所依據恆隆行公司開立之股利憑單等資料，核定原告94年度取自恆隆行公司營利所得3,202 元（即股利淨額2,208 元及可扣抵稅額994 元），併課核定94年度綜合所得總額1,400,639元，應退稅額578元。
㈢答辯理由：⒈本件原告之父（被繼承人）張金石93年7 月1 日死亡後遺有恆隆行公司股份，則其原對該公司之股權，自死亡之時起，依民法第1147、1148條規定即當然由其繼承人承受，無待繼承人另為主張。
又繼承人之承受係基於法律之規定，亦毋須另為繼承之意思表示，是張金石原持有之上開公司股份自其死亡時起即屬繼承人之財產，由繼承人享有對該公司事業依其投資比例受益之地位。
從而，該公司於94年間依原告等繼承而得之股票除權（息）配發現金股利，已非張金石之遺產，而屬繼承人之財產。
即原告自張金石死亡時起既已依法取得上開公司股權，則原告就屬於其財產之恆隆行公司94年度發放之股利，自應以公司發放股利年度為取得營利所得（股利）之年度課徵所得稅。
⒉原告主張恆隆行公司雖於94年度配發現金股利，惟系爭現金股利於97年才辦妥繼承移轉過戶後領取，被告以該公司發放現金股利年度歸課原告94年度綜合所得稅，顯然違反財政部60年12月22日台財稅字第39920 號函釋及司法院釋字第377 號解釋之收付實現原則乙節；
惟遺產及贈與稅法第8條第1項雖明定「遺產稅未繳清前，不得分割遺產、交付遺贈或辦理移轉登記。
…但依第四十一條規定，於事前申請該管稽徵機關核准發給同意移轉證明書，或經稽徵機關核發免稅證明書、不計入遺產總額證明書或不計入贈與總額證明書者，不在此限」等語，惟依同法第41條規定遺產稅之稅納稅義務人如繳清應納稅款、罰鍰及加徵之滯納金、利息後，經主管稽徵機關發給稅款繳清證明書；
或其經核定無應納稅款者，經發給核定免稅證明書；
或其有特殊原因必須於繳清稅款前辦理產權移轉者，已提出確切納稅保證，經該管主管稽徵機關核發同意移轉證明書等，即得分割遺產及辦理移轉登記之規定可知：遺產及贈與稅法第8條第1項規定旨在保全遺產稅之稽徵，故明定繼承人於遺產稅未繳清前不得處分遺產，惟上開規定並未剝奪繼承人依法業已取得之遺產所有權；
又財產之取得與處分係屬二事，不得處分遺產無礙於繼承人於被繼承人死亡時起依法承受取得之被繼承人財產上一切權利（民法第1148條、民法第759條等規定參照），自難執原告未辦理股票過戶一事，逕謂原告尚未取得該公司所配發之系爭現金股利，是被告原處分之核定尚無違反收付實現原則之情事。
原告主張，顯無可採。
⒊至原告主張適用財政部86年4 月23日台財稅字第861893588 號函以股份或股權「移轉年度」及遺產或賸餘財產「移交年度」為歸課年度乙節，該函釋係就遺產管理人代已故榮民結清生前儲存於金融機構、郵局或國軍同袍儲蓄會之存款時，所孳生之利息扣繳義務人應如何扣繳稅款之事，核與本件原告營利所得課稅事實之認定無涉，尚難比附援引。
另財政部71年3 月17日台財稅字第31856 號函雖有股東死亡其名下股份配股屬繼承人所有應扣繳於過戶後填發扣繳憑單，合併課徵繼承人辦理該項股份或股權移轉年度所得稅之釋示，惟該函因所得稅法第88條修正，業經財政部87年9 月21日以（87）台財稅字第871965366 號函示不再援引適用，自不得援引，併予陳明。
㈣綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。
並聲明求為判決駁回原告之訴、訴訟費用由原告負擔。
五、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、被告94年度綜合所得稅( 本稅、罰鍰) 復查案件審查報告書、被告訴願案件原處分重新審查表、被告97年6 月2 日財北國稅法二字第0970204680號函、被告97年6 月2 日財北國稅法二字第0970204680號復查決定書、審查結果增減金額變更比較表、原告94年度綜合所得稅核定通知書( 申報核定) 、原告94年度綜合所得稅結算申報書、原告97年4 月2 日復查申請書、96年10月29日臺北士林地方法院民事家事法庭96年度訴字第10號和解筆錄、原告94年度股利憑單、恆隆行公司開立96年相關支票影本、被告所屬北投稽徵所復查案件初審紀錄表、原告94年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單、原告97年3 月10日請求說明相關法令依據及理由申請書、被告所屬北投稽徵所97年3 月18日財北國稅北投綜所二字第0970002238號函、財政部96年1 月22日台財稅字第09500503430 號函、原告全戶戶籍資料查詢清單、恆隆行公司94年11月5 日董事會議事錄、恆隆行公司94年6 月25日股東常會議事錄、恆隆行公司93年度盈餘分配表、被告94年度綜合所得稅復查決定應補稅額更正註銷單、被告核稅案件徵銷資料列印作業、原告97年7 月21日訴願書、原告97年8 月22日訴願書、原告97年9 月23日訴願補充理由書( 一) 、財政部97年11月26日台財訴字第09700437250 號訴願決定書、被告97年9 月5 日財北國稅法二字第0970076245號訴願答辯書、被告98年1 月13日財北國稅法二字第0970250776號復查決定書、恆隆行公司95年8 月30日說明函、原告97年2 月26日收受恆隆行公司物件之簽收單影本等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
六、得心證之要領：本件爭執之重點在於被告依行為時所得稅法第14條第1項第1 類前段、財政部67年10月5 日台財稅第36761 號函釋及96年1 月22日台財稅字第09500503430 號函，就原告94年度綜合所得稅結算，歸課核定其當年度綜合所得總額1,400,639 元，應退稅額578 元，是否適法？本院判斷如下:㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、……」、「依第66條之1 規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年1 月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關查核；
……」及「公司之應付股利，於股東會決議分配盈餘之日起，6 個月內尚未給付者，視同給付。」
分別為所得稅法第14條第1項第1 類、第102條之1第1項前段及同法施行細則第82條第2項所明定。
又「繼承人於繼承事實發生後所領取之股利，係屬繼承人之所得，應課徵繼承人之綜合所得稅，而不視為被繼承人之遺產。」
「主旨：被繼承人死亡後，其名下之股份或股權所配發之盈餘，應依本部67年10月5 日台財稅第36761 號函規定，於繼承事實發生後公司發放股利年度課徵繼承人之綜合所得稅。
……說明……二、依股利發放作業，公司按除權（息）基準日股東名簿所載股數配發之增資記名股票，不論股票所有人是否已領取，如未轉讓，下次除權（息）時均計入除權（息）基準日之股數，作為配發股利之基準；
又民法第1147條規定：『繼承，因被繼承人死亡而開始。』
，故有關……公司辦理……歷年未領取之配發增資股票乙案，該公司各年度分配增資股票時，即已完成股利之給付，全體繼承人已實質取得股利所有權。
據此，應以公司發放股利年度為繼承人取得股利之年度課徵所得稅，並依法開立各繼承人所得給付年度……之股利憑單。」
為財政部67年10月5 日台財稅第36761號函釋及96年1 月22日台財稅字第09500503430 號函釋在案，而上開函釋係財政部基於職權，就所得稅法第14條第1項第1 類前段營利所得中繼承人於繼承事實發生後所領取之股利歸課綜合所得年度所為之釋示，係闡明法規之原意，未逾越所得稅法及民法等相關法律規定，亦未加重人民稅賦，應自法規生效之日起有其適用（司法院釋字第287 號解釋意旨參照）。
是原告主張上開96年函釋並無明確規範「現金股利」亦應適用，課稅要件並不明確，顯已違反行政程序法第5條及第160條第2項規定云云，尚非可採。
㈡經查，本件原告之父（被繼承人）張金石於93年7 月1 日死亡，死亡後遺有恆隆行公司股票，則其原對恆隆行公司之股權，自死亡之時起，依民法第1147、1148條規定即當然由其繼承人承受，無待繼承人另為主張。
又繼承人之承受係基於法律之規定，亦毋須另為繼承之意思表示（最高法院32年上第442 號裁例、80年度台上字第160 號判決意旨參照），是張金石原持有之上開公司股票自其死亡時起即屬繼承人之財產，由繼承人享有對該公司事業依其投資比例受益之地位。
從而，該公司股東常會於94年6 月25日決議通過發放現金股利，並經該公司94年11月5 日董事會決議以94年11月20日為現金股利發放日，已非張金石之遺產，而屬繼承人之財產。
又張金石所遺之恆隆行公司股票為原告等繼承人所明知（台灣士林地方法院96年度家訴字第10號偕同辦理繼承登記事件和解筆錄附原處分卷第17頁參照），而上開公司各年度發放股利，應將發放之日期、地點，分別通知各記名股東並應向行政院金融監督管理委員會指定之資訊申報網站進行傳輸，於完成傳輸後，即視為已依規定完成公告（公開發行股票公司股務處理準則第42條），繼承人復得隨時繳清遺產稅、分割張金石遺產（含系爭股票）及辦理移轉登記（民法第1148、1164條、遺產及贈與稅法第8條第1項規定參照），而張金石繼承人自其死亡時起既已依法取得上開公司股權，且就之並無不知或不能分割取得系爭股票領取股利情事，則原告就屬於其財產之恆隆行公司94年度發放之股利，自應以公司發放股利年度為取得營利所得（股利）之年度課徵所得稅。
從而，原告94年度綜合所得稅結算申報，漏報取自恆隆行公司營利所得3,202 元( 股利憑單附原處分卷第18頁) ，經被告查得，併課核定綜合所得總額1,400,639 元，應退稅額578 元，於法即無不合。
原告主張其於97年辦妥繼承移轉過戶後始領取系爭現金股利，應歸課其97年度之綜合所得稅云云，自無可採。
㈢至於原告主張其於97年取得系爭現金股利，被告以股利發放年度計課原告94年度綜合所得稅，顯然違反司法院釋字第377 號解釋及財政部60年12月22日台財稅字第39920 號等函釋揭示之收付實現原則，本件應無所得稅法施行細則第82條第2項規定之適用云云。
惟繼承人於被繼承人死亡時起依法承受取得之被繼承人財產上一切權利（民法第1148條、民法第759條等規定參照），原告（繼承人）於94年即取得恆隆行公司所配發之系爭股利（現金股利），是原處分之核定尚無違反收付實現原則之情事，原告此部分之主張，尚非可採。
再查，財政部86年4 月23日台財稅第861893588 號函釋，係針對行政院國軍退除役官兵輔導委員會榮民之家以遺產管理人身分，代已故榮民結清生前儲存於金融機構、郵局或國軍同袍儲蓄會之存款，有關該存款所孳生之利息所得之情形，與本件係繼承人於繼承事實發生後所領取之股利，案情並不相同，尚難比附援引。
㈣末按訴願法第63條規定「訴願就書面審查決定之。
受理訴願機關必要時得通知訴願人、參加人或利害關係人到達指定處所陳述意見。
訴願人或參加人請求陳述意見而有正當理由者，應予到達指定處所陳述意見之機會。」
第65條規定「受理訴願機關應依訴願人、參加人之申請或於必要時，得依職權通知訴願人、參加人或其代表人、訴願代理人、輔佐人及原行政處分機關派員於指定期日到達指定處所言詞辯論。」
可知，現行法為簡易迅速處理訴願案件而採書面審理原則，但受理訴願機關為促進發現事實，得給予訴願人行言詞辯論的機會。
此項規定係「得」依職權，而非「應」依職權，通知訴願人、參加人或其代表人、訴願代理人、輔佐人及原行政處分機關派員於指定期日到達指定處所言詞辯論，則訴願機關於事實資料已充足明瞭之情形下，未通知原告言詞辯論，尚難認有違法。
是原告主張訴願會審議時未踐行訴願法第63條及第65條之程序規定，完全忽視當事人權利之保障，致原告遭受突襲之不利益處分，則該處分縱非無效仍應撤銷云云，亦非可採。
七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，被告依原告漏報取自恆隆行公司營利所得3,202 元，併課核定綜合所得總額1,400,639 元，應退稅額578 元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 27 日
臺北高等行政法院第三庭
法 官 林惠瑜
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 98 年 4 月 27 日
書記官 林俞文
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