設定要替換的判決書內文
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第562號
98年10月29日辯論終結
原 告 春煇建設股份有限公司
代 表 人 甲○○(董事長)
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○(局長)住同上
訴訟代理人 丙○○
上列當事人間營利事業所得稅事件,原告不服財政部中華民國98年1 月21日台財訴字第09700597260 號訴願決定,提起行政訴訟,本院判決如下:
主 文
訴願決定及原處分(含復查決定)超過新台幣玖萬元部分撤銷,原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔五分之一,餘由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要:原告經營不動產租賃業務,民國(下同)94年度營利事業所得稅結算申報,原列報營業收入淨額新臺幣(下同)2,233,015 元、全年所得額為虧損50,181,967元;
被告初查,以原告涉嫌漏報租金收入5,043,753 元及利息收入949 元,經審理違章成立,除併課核定營業收入淨額7,276,768 元、全年所得額為虧損46,448,641元外,因加計該漏報所得額3,733,326 元後仍無所得,乃依行為時(下同)所得稅法第110條第3項規定,按當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額為923,225 元,依同條第1項規定處以0.5 倍之罰鍰計461,600 元(計至百元止)。
原告不服,申請復查,未獲變更,經提起訴願遭決定駁回,遂向本院提起行政訴訟。
二、原告訴稱:⑴依統一發票使用辦法第5條規定:「營業人首次或年度開始領用統一發票時,應向主管稽徵機關申請核發統一發票購買證,加蓋統一發票專用章之印鑑,以憑購用統一發票。」
、第6條規定:「營業人名稱、統一編號、地址、負責人或統一發票專用章印鑑變更者,應持原領統一發票購票證向主管稽徵機關申請換發。
....」。
依統一發票使用辦法之規定應憑「統一發票購票證、公司及負責人印章」向被告購買統一發票。
然本件短漏報所得額3,733,326 元之統一發票購買人並非原告負責人,係被告出售原告94年1-4 月之統一發票與訴外人黃麗齡所發生之事件,既然被告不查而遭第三人蒙混售出,與原告無關,豈有處罰原告之理。
⑵原告於83年2 月28日召開股東臨時會,於會中改選甲○○為新任董事,並另於83年3 月9 日召開董事會選任甲○○為原告之常務董事,同日召開常務董事會選任甲○○為原告董事長,即為原告之合法代理人。
是以,卸任之董事長黃光春應依該次股東臨時會中臨時動議之決議將原由其因職務上關係而持有原告經營有關之物品,如公司印信、帳冊及財務文件等辦理移交,惟訴外人黃光春竟拒辦理移交手續,且其為阻礙現任董事長甲○○依前揭股東會決議行使董事長職務,遂起訴請求撤銷該次股東臨時會決議,然業經最高法院91年度台上字第156 號判決黃光春上訴駁回確定在案。
又卸任之董事長黃光春拒辦理移交手續,原告為執行董事長職權,提出相關股東會會議事錄、董事會議事錄、民事判決等為證,故83年6 月21日臺灣臺北地方法院83年度全宙字第1684號裁定「相對人(即黃光春)不得行使其持有之春煇建設股份有限公司印鑑章、公司執照、營利事業登記證,並不得為一切對外代表春煇建設股份有限公司法律上之處分行為」,也就是原告前任負責人由83年6 月21日以後就不得持原告公司印鑑章向被告請領「統一發票」。
另原告選任甲○○為董事長後,即以87年6 月8 日87年度春煇稅字第0605號函文通知被告變更公司負責人事,然被告還是遭第三人以矇騙方式取得原告之統一發票開立予他人,因而發生短漏報所得額事件,同時原告亦未取得任何好處及對等價金,實與原告無關,應撤銷原處分。
⑶訴外人黃麗齡(為黃光春之女)等人於原告改選董監事、其董監事之職位已遭解任後,竟自行製作所謂於84年6 月17日召集卸任董監事召開所謂之董事會互推董事長職務代理人會議,並推選訴外人黃麗齡為董事長之職務代理人,自此訴外人黃麗齡即以原告法定代理人自居,並占有原告公司之印鑑章、發票章及其他經營有關之文件物品拒不返還,尤有甚者,訴外人黃麗齡為持續把持原告並阻礙原告現任代表人甲○○依前揭股東會決議行使董事長職務,亦起訴請求撤銷該次股東臨時會決議,然業經最高法院91年度台上字第353 號確定裁定駁回黃麗齡之上訴,是訴外人黃麗齡提出之前揭訴訟亦已遭駁回確定在案。
而原告為訴外人黃麗齡損及股東權益,業於94年9 月21日對訴外人黃麗齡等人提出刑事告訴,現在正由臺灣臺北地方法院檢察署辦理中,即可證訴外人黃麗齡憑被告出售之發票所取得之利益與原告無關,豈有再處罰原告之理。
⑷「行政行為,應以誠實信用之方法為之。
並應保護人民正當合理之信賴。」
行政程序法第8條定有明文。
又司法院釋字第52 5號意旨:「信賴保護原則攸關憲法上人民權利之保障,公權力行使涉及人民信賴利益而有保護之必要者,不限於授益行政處分之撤銷或廢止(行政程序法第119條、第120條及第126條參照)....」。
最高行政法院94年判字第187號判決亦謂:「....按法治國為憲法基本原則之一,法治國原則首重人民權利之維護、法秩序之安定及誠實信用原則之遵守。
人民對公權力行使結果所生之合理信賴,法律自應予以適當保障,此乃信賴保護之法理基礎,亦為行政程序法第119條、第120條及第126條等相關規定之所由設。」
。
因此人民對於行政機關之行政作為如產生合理之信賴時,即應受有信賴保護原則之保護,此為當然之理。
因此行政機為相關行政行為時,亦應以誠實及信用之方式為之,除應充分衡量行政事件之事實及相關法律狀況,並應堅守禁反言原則,避免有反覆、矛盾之主張,而損及人民之利益。
而信賴保護原則乃是公法上誠實信用原則的下位概念,信賴保護之構成要件須符合①信賴基礎:即行政機關表現在外具有法效性之決策;
②信賴表現:即人民基於上述之法效性決策宣示所形成之信賴,實際開始規劃其生活或財產之變動,並付諸實施,此等表現在外之實施行為乃屬「信賴表現」;
③信賴在客觀上值得保護等要件。
被告96年10月24日財北國稅中南營業一字第09 60216202 號函說明四,檢送訴外人黃麗齡以原告職務代理人之名於85年1 月18日春煇85字第118 號向被告提出之申請書,其中第8 頁第6 點明白告知被告:原負責人遭假處分在案不得對外代表公司。
被告為一掌管公司稅法之政府機構,明知公司法中並沒有職務代理人之職稱,且知道新舊任董事長間有移交問題,被告竟然在85年1 月26日以函(如原處分卷第99頁)同意訴外人黃麗齡購買原告公司統一發票,訴外人黃麗齡再以持有被告出售的發票,誘使承租戶蓮園餐廳有限公司(下稱蓮園公司)、尚剛股份有限公司(下稱尚剛公司)、杏輝藥品工業股份有限公司(下稱杏輝公司)等公司與訴外人黃麗齡簽租賃契約(如原處分卷第165 頁、187 頁、224 頁)收取價金獲利,實在違背公務人員服務法第6條利用職務損害於人及政府與人民間的信賴保護原則。
⑸訴外人黃麗齡為繼續由被告處購取發票圖利,當然依稅法按時申報營業人銷售額與稅額申報書稅(如原處分卷第277 頁及278 頁),然被告為有利己之證據,竟提出彙總自製之申報書污指為原告提出之申報書,此請被告提示該申報書上有登載申報人名稱及統一發票印記,即可證明。
又依前揭租賃契約所標示承租人蓮園公司、尚剛公司及杏輝公司承租原告之建物明細,即承租人蓮園公司承租之建物門牌號碼為臺北市○○○路399 巷19號3 樓之2 ,每月租金2 萬元,出租人黃麗齡;
承租人尚剛公司承租之建物門牌號碼為臺北市○○街48號6 樓,每月租金6 萬2 千元,出租人黃麗齡;
承租人杏輝藥品承租之建物門牌號碼為臺北市○○街46、48號7 樓,每月租金40萬元,出租人黃麗齡。
然上開建物門牌之租賃合約皆非由原告之法定代理人或其指定人簽約,而係訴外人黃麗齡所為。
再者,原處分卷第282 頁標示承租人東光舞廳承租臺北市○○○路413 號3 樓增編門牌臺北市○○街46號3 樓房屋,經查亦非原告所有,此有建物登記謄本可稽。
同時,上開所載承租人給付之租金票款全部存入合作金庫銀行第0000000000000 帳號名下,此有合作金庫銀行交易明細表可稽,而上開承租人給付之租金所存入合作金庫銀行中山路分行092347帳戶屬訴外人黃馨齡(即訴外人黃麗齡之姊妹)所有,此有合作金庫銀行中山路分行94年4 月18日合金中山存字第0940001517號函可稽,此證明原告係因被告行政不當而為被害人。
被告為課稅機關,有所得者當然須繳付稅金開立發票,雖被告主張「本件原處罰鍰461,600 元應予追減371,600 元,變更核定為90,000元」,然綜觀上述理由顯示原告在本件中一無所得,況也無須隱瞞所得,實在是因被告侵害原告權益售發票予第三人所致。
⑹綜上,原告主張本件短漏報所得額3,733,326 元事件係因被告不察,逕出售原告公司統一發票予無代表權之訴外人黃麗齡,則訴外人黃麗齡憑被告出售之發票所取得之利益與原告無關,被告處原告罰鍰顯無理由,原處分應予撤銷等情。
因而聲明:「訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷,訴訟費用由被告負擔」。
三、被告抗辯:⑴營業收入淨額:①「營利事業所得之計算,以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」
為行為時所得稅法第24條第1項所明定。
再者,「有關課稅要件事實,多發生於納稅義務人所得支配之範圍,稅捐稽徵機關掌握困難,為貫徹公平合法課稅之目的,因而課納稅義務人申報協力義務。」
、「當事人主張事實,須負舉證責任,倘其所提出之證據,不足為主張事實之證明,自不能認其主張之事實為真實。」
司法院釋字第537 號解釋及改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。
②原告94年度列報營業收入淨額2,233,015 元及全年所得額虧損50,181,967元,被告以原告漏報租金收入5,043,753元(誤植,正確應為5,143,753 元),核定營業收入淨額7,276,768 元及全年所得額虧損46,448,641元。
蓋原告經營不動產租賃業,系爭租金收入4,526,610 元(含杏輝公司3,914,392 元、蓮園公司57,366元、尚剛公司236,91 2元及東光舞廳317,940 元;
原處分卷第279 頁)已開立統一發票並申報營業稅,係原告94年度之營業收入,有租賃契約書(原處分卷第231 、192 、189 、188 及第171 頁)、統一發票(原處分卷第21頁、第234 至237 頁、第180 至186 頁、第175 至176 頁及第164 頁)、營業人銷售額與稅額申報書(原處分卷第277 至278 頁)及杏輝公司談話筆錄等資料可稽(原處分卷第242 頁),是被告核定原告營業收入淨額7,276,768 元,並無不合。
系爭租金收入之營業稅原告均有繳納,惟課徵營利事業所得稅時,卻稱租金收入不是原告收入,兩相矛盾。
且原告既以經營不動產租賃為專業,對其名下所有房屋之占有、管理、使用及收益情形應知之甚詳,當無多筆房地(原處分卷第282 頁)均遭訂立長期租賃契約而為占有使用,卻毫無知悉之可能。
又上開租賃契約所載租賃期間含93年度,原告就杏輝公司等承租人給付93年度之租金收入,均帳列營業收入並申報在案,有原告93年度營利事業所得稅結算申報書、原告銷售額與稅額申報書及進銷項憑證明細申報表可稽(原處分卷第257 至275 頁),原告顯早已明知其與上開公司之租賃關係屬實。
系爭租賃建物所有權人為原告,為其所不爭,其與上開杏輝公司等承租人之租賃關係,原告早已明知,其未曾於本件核定前,向上開杏輝等公司主張租賃關係不存在,按會計權責基礎,即應依法列報系爭租賃債權收入,與統一發票是否開立或偽開,係屬二事,被告原核定原告94年度營業收入淨額7,276,768 元並無不合。
又原告稱被告自行繪製申報書,捏造93年度之申報資料,惟依原告93年度申報資料所示,有原告代表人自己的章在上面,並非被告捏造。
⑵罰鍰:①「納稅義務人違反本法或稅法之規定,適用裁處時之法律。
但裁處前之法律有利於納稅義務人者,適用最有利於納稅義務人之法律。」
為稅捐稽徵法第48條之3 所明定。
又「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報,而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者,處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。
....營利事業因受獎勵免稅或營業虧損,致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者,應就短漏之所得額依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額,分別依前2 項之規定倍數處罰。
但最高不得超過90,000元,最低不得少於4,500 元。」
為所得稅法第110條所規定。
又「85 年7月30日修正公布之稅捐稽徵法第48條之3 規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定,適用裁處時之法律。
但裁處前之法律有利於納稅義務人者,適用最有利於納稅義務人之法律』,上開法條所稱之『裁處』,依修正理由說明,包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。
準此,稅捐稽徵法第48條之3 修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中,尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」
為財政部85年8 月2 日台財稅第851912487 號函所明釋。
②原告94年度漏報營業收入淨額5,043,753 元及利息收入949 元(已扣繳稅款106 元),致漏報所得額3,733,326 元【5,043,753 元×(1-26% )+949 元】,原核定以原告全年所得額為虧損46,448,641元,就短漏報所得額按當年度適用之稅率計算之金額923,225 元處0.5 倍罰鍰461,600 元(計至百元止)。
惟系爭所得稅法第110條第3項既經修正罰鍰最高不得超過9 萬元,基於從新從輕原則且有利於原告,依首揭規定,原處罰鍰461,600 元應予追減371,600 元,變更核定為9 萬元。
⑶綜上,被告以原告94年度漏報營業收入淨額5,043,753 元及利息收入949 元(已扣繳稅款106 元),致漏報所得額3,733,326 元,而核定全年所得額為虧損46,448,641元,則本件有修正後所得稅法第110條第3項罰鍰最高不得超過9 萬元之適用,原處罰鍰461,600 元應予追減371,600 元,變更核定為9 萬元等情,而聲明:「原告之訴駁回,訴訟費用由原告負擔」。
四、得心證之理由:⑴本件爭議,被告認定之過程:①本件原告經營不動產租賃業務,94年度營利事業所得稅結算申報,原列報營業收入淨額2,233,015 元(參原處分卷p.19),被告初查,以原告漏報租金收入5,043,753 元(原核定誤植,應為5,143,753 元,參原處分卷p.21、p.278-277 即94年2 月及4 月營業人銷售額與稅額申報書,其銷項之一般稅額合計欄之1745,361元+3,398,392 元=5,143,753 元),乃調增核定營業收入淨額為7,276,768 元。
②按系爭租金收入4,526,610 元(含杏輝公司3,914,392 元、蓮園公司57,366元、尚剛公司236,912 元、東光舞廳317,940 元)(參原處分卷p.282 、p.279-280 之進銷項憑證明細資料表)已開立統一發票並申報營業稅,係原告94年度之營業收入,有租賃契約書(杏輝公司部分- 參原處分卷p.232-219 、尚剛公司部分- 參原處分卷p.192-187、蓮園公司部分- 參原處分卷p.171-165 )、統一發票(杏輝公司3,914,392 元部分- 參原處分卷p.237-234 、尚剛公司236,912 元部分- 參原處分卷p.186-180 、蓮園公司57,366元部分- 參原處分卷p.176-175 〈參照原處分卷p.279-280 ,發票號碼DU000000 00 、DU00000000、EU00000000金額合計222 元〉、東光舞廳317,940 元部分-參原處分卷p.164 〈參照原處分卷p.279-280 ,發票號碼DU00000000、DU00000000、EU00000000金額合計3,654 元,〉)、營業人銷售額與稅額申報書(參原處分卷p.280 、278 及p.279 、277 )及杏輝公司談話筆錄等資料可稽,又上開租賃契約書所載租賃期間含93年度,原告就杏輝公司等承租人給付93年度之租金收入均帳列營業收入並申報在案,有原告93年度營利事業所得稅結算申報書及進銷項憑證明細申報表可稽(參原處分卷p.275-257 、54),原告顯早已明知其與上開公司之租賃關係屬實。
惟系爭漏報收入應為5,143,753 元,經重行核算營業收入淨額為虧損46,348,641元,基於行政救濟不利益禁止變更原則,仍應維持原核定營業收入淨額7,276,768 元為由,駁回其復查之申請。
③原告94年度漏報營業收入淨額5,043,753 元及利息收入949 元(已扣繳稅款106 元),致漏報所得額3,733,326 元【5,043,753 元×(1-26% )+949 元】,原核定以原告全年所得額為虧損46,448,641元,就短漏報所得額按當年度適用之稅率計算之金額923,225 元處0.5 倍罰鍰461,600 元(計至百元止)。
惟系爭所得稅法第110條第3項既經修正罰鍰最高不得超過9 萬元,基於從新從輕原則且有利於原告,依首揭規定,原處罰鍰461,600 元應予追減371,600 元,變更核定為9 萬元。
⑵本案原告訴訟之重心在於,原告選任甲○○為董事長後,即以87年6 月8 日87年度春煇稅字第0605號函文通知被告變更公司負責人事,然被告還是遭第三人以矇騙方式取得原告之統一發票開立予他人,因而發生短漏報所得額事件,同時原告亦未取得任何好處及對等價金,實與原告無關,故應撤銷原處分。
①就杏輝公司、蓮園公司、尚剛公司、東光舞廳等租金(參見原處分卷p.282 ),原告主張:台北市○○○路413 號3 樓(門牌整編台北市○○街46號3 樓,東光舞廳部分),原告於83年以後就沒有所有權了;
而台北市○○○路399 號17樓(蓮園公司部分),該建築物最高只到13樓;
又沒有租過台北市○○街48號7 樓尚剛公司。
經查,被告確認有誤,其中:台北市○○○路399 號17樓之地址確實為誤繕,正確地址應是臺北市○○○路399 巷19號3 樓之2,而尚剛公司所租之房子應是台北市○○街48號6 樓(參本院卷p.45)。
②本案爭租金收入4,526,610 元,其中杏輝公司3,914,392元占86.48%,而且有杏輝公司租賃契約書(參原處分卷p.232- 219)供參,原告亦陳明其資產是台北市○○○路413 號7 樓與台北市○○街46-48 號7 樓租給杏輝藥品公司(參本院卷p.45),而原處分經被告變更核定9 萬元,占原處分約19.5% ,原告對杏輝公司所承租之不動產為其所有並無爭議,對其他小部分之不動產地址記載有疑義,或不動產權利是否擁有之爭執,若被告所交付之發票(原告所指稱交付給第三人之發票)為合法,則此地址記載有誤、或所有權有無之爭執,均不足以影響原處分變更核定為9 萬元之範圍,所以本案審酌之重心仍應在「被告所交付之發票(原告所指稱交付給第三人之發票)是否合法」。
⑶原告之主張「本件短漏報所得額3,733,326 元之統一發票購買人並非原告負責人,係被告出售原告94年1-4 月之統一發票與訴外人黃麗齡所發生之事件,既然被告不查而遭第三人蒙混售出,與原告無關,豈有處罰原告之理」云云。
經查:①訴外人黃麗齡以原告職務代理人之名於85年1 月18日春煇85字第118 號向被告提出之申請書,陳明原負責人遭假處分在案不得對外代表公司,依公司法第208條第3項由董事互推一人代理之,而且提出董事互推之會議議事錄供參(參原處分卷p.97),此部分在程序上是合於公司法的規定。
訴外人黃麗齡之身分是董事互堆推為公司董事長之代理人,依法請領發票,程序上自無疑義。
②被告為行政機關,以程序審查為原則,並不以實質法律上權利義務為查核,訴外人黃麗齡是否提出合法或有效或實質為真實之董事互推之會議議事錄,並非被告所得審查,如有爭議應由有爭執之利害關係人(如原告所稱於83年2月28日召開股東臨時會,於會中改選甲○○為新任董事,並另於83年3 月9 日召開董事會選任甲○○為原告之常務董事,同日召開常務董事會選任甲○○為原告董事長)循民事訴訟程序主張其權益,而非認為公司法並無職務代理人之稱(名稱不是重心,而是程序上是依公司法第208條第3項為之),或訴外人黃麗齡所提出之資料為虛偽,而認為被告有審查之義務,原告所稱自無足採。
故此部分被告之處置,並無違公務人員服務法第6條及政府與人民間的信賴保護原則。
③至於租金之交付落入何人之帳號,是原告對自有財產管理的問題,如有為第三人所侵占或或侵害者,自當循其他訴訟程序以資救濟,而非認為原告未實際收受租金,而認為租金收入不存在,承租戶確實與原告訂租約,而該代表簽約之人究竟是否為原告合法之代表人,是原告代表人之爭執,承租人確實給付租金,而使用原告之不動產,是使用之代價,該代價應為原告對所擁有不動產之收益,如為第三人所侵害是原告應向第三人主張權利的問題,而不是否認租金收入的問題(因為承租戶是收受發票而交付租金,而該發票之取得於法無違)。
④因此,系爭租賃建物(如出租給杏輝公司部分)所有權人為原告,為其所不爭,其與上開杏輝公司等承租人之租賃關係(承租人取得發票而交付租金),原告早已明知,其未曾於本件核定前,向上開杏輝等公司主張租賃關係不存在,按會計權責基礎,即應依法列報系爭租賃債權收入,與被告如何交付統一發票是屬二事,原告之主張自無可採。
⑷綜上所述,被告所為系爭處分,因所得稅法第110條第3項既經修正罰鍰最高不得超過9 萬元,基於從新從輕原則且有利於原告,原處罰鍰461,600 元應予追減371,600 元,變更核定為9 萬元。
因此訴願決定及原處分(含復查決定)超過9 萬元部份撤銷,原告其餘之訴,其徒執前詞,訴請撤銷,為無理由,應予駁回。
原告請求調查承租人給付之租金存入合作金庫銀行中山路分行092347帳戶屬黃馨齡之帳戶之事實,承上說明應為原告應向第三人主張權利的問題,而不是否認租金收入的問題,與本案爭點無涉,自無調查之必要。
又本案事證已臻明確,兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響,故不逐一論述,併此敘明。
五、據上論結,本件原告之訴為一部有理由、一部無理由,依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條,判決如主文。
中 華 民 國 98 年 11 月 19 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 楊莉莉
法 官 畢乃俊
法 官 陳心弘
上為正本係照原本作成。
如不服本判決,應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由,如於本判決宣示後送達前提起上訴者,應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中 華 民 國 98 年 11 月 19 日
書記官 鄭聚恩
還沒人留言.. 成為第一個留言者