臺北高等行政法院行政-TPBA,99,訴,1294,20101111,1

臺北高等行政法院判決
99年度訴字第1294號
99年10月21日辯論終結
原 告 宇朔科技股份有限公司
代 表 人 覃士德
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 吳自心（局長）住同上
訴訟代理人 劉桂英
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年4 月21日台財訴字第09900036350 號訴願決定（案號：第09900296號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：本件原告起訴後，被告之代表人已由陳文宗變更為邱政茂再變更為吳自心，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：緣原告民國95年度營利事業所得稅結算申報，原列報交際費新臺幣（下同）15,410,221元，經被告依據財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）通報查獲原告無交易事實，取具全運興有限公司（下稱全運興公司）開立之統一發票銷售額合計7,600,000 元，虛報交際費7,980,000 元，並查得與業務無關3,000,000 元，經原告同意調減，初查乃核定交際費4,430,221 元，應補稅額2,745,136 元，並按所漏稅額1,995,136 元處0.8 倍之罰鍰1,596,108 元。

原告就交際費7,980,000 元及罰鍰處分不服，申請復查，經被告以98年10月26日北區國稅法一字第0980008579號復查決定（下稱原處分）駁回其復查之申請。

原告猶表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：㈠交際費部分：⒈被告原處分違反正當法律程序及信賴保護原則，亦屬權利濫用：⑴按行政程序法第4條規定：「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」，正當法律程序原則及誠信原則為一般法律原則。

次按改制前行政法院32年判字第16號判例：「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘所提之證據自相矛盾，不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」

⑵被告僅憑訴外人全運興公司經刑事移送為虛設行號公司之單方面證據，即認定原告申報之交際費7,980,000 元虛偽不實，未免失之武斷。

全運興公司成立於92年12月26日，未曾有停業或遭勒令停業之記錄，為一正常營運之公司，其既未遭政府機關為停業或虛設行號之認定，基於信賴政府機關之行政，原告於95年10月19日與全運興公司簽署買賣契約，當無任何不妥或違法之處。

然，被告竟以呂耀輝自95年12月12日起擔任全運興公司之負責人後，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，接續將全運興公司申購之統一發票，交付予如附表所示之營業人等刑事上理由，認定全運興公司開立予原告之發票俱為虛偽不實。

如依所述刑事案件內容觀之，全運興公司自95年12月12日起始有買賣不實發票之事實，在此之前所開立之發票，應屬真實。

因此，被告概括認定全運興公司係以販賣發票幫助他人逃漏稅之虛設行號，實值斟酌。

⑶依上所述，原核、復查決定及訴願決定均以被告上開違背正當法律程序之行為所取得之資料，作為其認定事實之依據，違反正當法律程序及信賴保護原則，亦屬權利濫用。

⑷又稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」

惟被告於原核定書中未有救濟教示之記載，若原告未詢問專業人士，並於30日內申請復查，極可能因此喪失後續救濟管道，是原處分有違正當法律程序。

⒉復查決定違反依法行政原則、禁止恣意原則及行政程序法第8條之「誠信原則」，亦屬權利濫用：⑴按依法行政原則及禁止恣意原則，均屬行政程序法第4條規定之一般法律原則。

所謂「依法行政原則」，乃現代民主法治國家權力分立體制下，為達保障人權與增進公共福祉之目的，要求一切國家作用均應具備合法性。

次按行政程序法第8條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，……。」

。

所謂禁止恣意原則，係指行政機關在作成決定之際，僅能依事理之觀點為行為，且所作成之一切處置，均應與其所擬規制的實際狀態相當，意即行政機關在作成決定之際，不能專斷無標準，恣意而為，否則行為即屬違法。

⑵原告業已提出原告向全運興公司購買禮盒禮品之買賣合約、統一發票、廠商出貨單簽收存條及銀行存匯款憑條等證據，據以證明原告確有向全運興公司進貨之事實。

詎料，被告對原告所提證據置之不理，竟以：「……惟查全運興公司負責人呂君涉嫌無實際交貨之事實，交付不實統一發票，幫助他人逃漏稅捐情事，案經財政部臺北市國稅局函送臺灣臺北地方法院檢查署偵查起訴，並經臺灣臺北地方法院刑事判決有罪，該犯罪事實呂君已坦承不諱，有臺灣臺北地方法院98年度訴字第32號刑事判決可稽，申請人主張其與全運興有交易之事實，核不足採，原核定交際費4,430,221 元並無不合，應予維持。」

而駁回原告復查之申請。

此理由本非屬原核定範疇之事實及理由，被告竟以此為由駁回原告復查之申請，顯係權利濫用，實質上亦屬違反依法行政原則、禁止恣意原則及誠信原則。

⒊財政部訴願決定違反依法行政原則、禁止恣意原則及行政程序法第8條之誠信原則，亦屬權利濫用：⑴原告因不服被告之復查決定，向財政部提起訴願，針對復查決定理由所據之臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）98年度訴字第32號刑事判決，其中關於全運興公司負責人呂耀輝之犯罪事實「……呂耀輝……於民國95年12月12日起擔任址設臺北市○○區○○○路○ 段148 號3 樓之全運興有限公司（下稱全運興公司）負責人，……，竟自95年12月起至96年6 月間，其明知全運興公司與如附表所示之創暄實業有限公司等28家營業人，並無實際銷貨之事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，接續將全運興公司申購之統一發票，交付予如附表所示之營業人……」，原告主張全運興公司開始開立不實發票之時間，應自95年12月12日起算，於95年12月12日前所開立之發票，應堪認屬實。

原告據此認為全運興公司僅95年12月15日開立金額為960,750 元之發票為虛偽不實，其餘7 紙合計金額為7,019,250 元之發票應為真實，被告認定表列之發票全為虛偽不實，顯與事實不符。

退步言，臺北地院98年度訴字第32號刑事判決書附表所列第19項全運興公司開立予原告不實之發票僅有4 紙（為附表項次第5 、6 、7、8 之發票），金額為3,740,000 元（含稅金額為3,927,000 元），則全運興公司開立予原告真實之發票尚有4 紙（項次第1 、2 、3 、4 之發票），合計金額仍有4,053,000 元。

⑵原告已為部分退讓，然財政部視而未見，竟以原核定及復查決定以外之事實，謂：「……且經原處分機關就全運興公司營業稅年度進項來源資料查詢結果，其95年度主要係向虛設行號良嘉國際有限公司購入電腦週邊設備製造，並無相關禮品禮盒等進項資料；

而良嘉國際有限公司之主要進項，亦無禮品禮盒等，足證全運興公司當無本件系爭禮品可供銷售予訴願人，則全運興公司既無進銷貨之事實，訴願人自無可能向該公司進貨，所提示系爭交易買賣合約書、出貨單及存入銀行帳戶等資料，亦無從採據。

……」據此駁回原告之訴願，實令原告措手不及，有違依法行政原則、禁止恣意原則及誠信原則。

⒋綜上所述，原核、復查決定及訴願決定，均有裁量濫用之情形，合於行政訴訟法第4條第2項「……或濫用權利之行政處分，以違法論」之規定，應予撤銷。

㈡罰鍰部分：原告並無逃漏稅之故意且不實發票之金額應重行認定，已如前述，是原處分對原告課處罰鍰自有違誤，亦應撤銷等情。

㈢聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷；

訴訟費用由被告負擔。

四、被告抗辯則以：㈠交際費：⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」

為行為時所得稅法第24條第1項前段所明定。

次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」

、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。

前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110條之規定處罰。」

、「營利事業列支之交際費，經依規定取有憑證，並經查明與業務有關者，應予認定。」

為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第62條、第67條第1項、第2項及第80條第1款前段所規定。

又「當事人主張事實須負舉證責任。

倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」

改制前行政法院36年判字第16號著有判例。

⒉原告於95年11月至96年8 月間無交易事實，取得虛設行號全運興公司開立不實統一發票8 紙，金額合計7,980,000 元（銷售額7,600,000 ＋營業稅額380,000 元），充當進項憑證虛報交際費，並經原告出具承諾書自承違章事實在案，此分別有臺北市國稅局97年5 月8 日財北國稅審三字第0970224621B 號函（下稱臺北市國稅局97年5 月8 日函）、營業人取得虛設行號全運興公司不實統一發票派查表、臺北市國稅局97年5 月6 日財北國稅審三字第0970224614號刑事案件移送書（下稱臺北市國稅局97年5 月6 日刑事案件移送書）、全運興公司虛設行號相關資料分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、逐筆發票明細查詢、進項來源明細查詢、被告97年7 月15日北區國稅審一字第0970022543號函（下稱被告97年7 月15日函）、承諾書、系爭交易8 紙統一發票扣抵聯影本及轉帳傳票紀錄等資料可稽。

⒊次查系爭交易全運興公司出貨單僅載「禮品」及數量乙批，統一發票品名內容為「禮品一式」，明細為95年11月3 日1,008,000 元（QU00000000）、95年11月10日1,029,000 元（QU00000000）、95年11月15日1,018,500 元（QU00000000）、95年11月20日997,500 元（QU00000000）、95年12月4 日992,250 元（QU00000000）、95年12月8 日992,250 元（QU00000000）、95年12月11日981,750 元（QU00000000）及95年12月15日960,750 元（QU00000000），合計7,980,000 元；

原告分別於96年2 月2 日存入4,420,000 元（500,000 ＋980,000 ＋980,000 ＋980,000 ＋980,000 ）、96年2 月5日存入1,930,000 元（965,000 ＋965,000 ）及96年2 月6日存入1,450,000 元（950,000 ＋500,000 ），合計存入全運興公司相關銀行帳戶7,800,000 元；

系爭交易原告於95年10月19日與全運興公司簽訂買賣契約書在案。

⒋就課稅處分之要件事實而言，因營業費用中交際費係計算納稅義務人實際應納稅額時之減項，屬於權利發生後之消滅事由，倘有待證事實真偽不明之情況，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔客觀舉證責任。

又交際費是否准予列報，依首揭規定，仍應查明確與業務有關並有贈送之事實，始可據以認列。

⒌原告主張依全運興公司負責人呂耀輝刑事判決內容略以，呂耀輝係自95年12月12日起始有買賣不實統一發票之事實，則系爭8 筆交際費7,980,000 元，僅95年12月15日960,750 元屬前開應補稅額及處罰之金額乙節。

⑴查本件案關虛設行號全運興公司，經臺北市國稅局97年5月6 日刑事案件移送書內容略以，犯罪嫌疑人：馮蕙雯……全運興公司前任負責人（92年12月26日－95年12月11日），呂耀輝……全運興公司現任負責人（95年12月12日起迄今），上列犯罪嫌疑人因涉嫌觸犯稅捐稽徵法、商業會計法案件，依法認為應予移送偵查……犯罪時間：95年11月至96年6 月間……案件型態：虛設行號，犯罪事實：馮蕙雯及呂耀輝係為臺北市○○區○○○路○ 段148 號3 樓之全運興公司（統一編號：00000000）登記之前、後任負責人。

渠等基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，於95年11月至96年6 月間無銷貨事實，虛開不實統一發票109 紙，銷售額合計112,006,237 元，予……事業處等31家營業人充當進項憑證使用。

經查……事業處等營業人已持統一發票99紙，銷售額計103,265,628 元，申報扣抵銷項稅額屬實，致全運興公司涉嫌以詐術或不正當方法幫助……事業處等營業人逃漏營業稅……嚴重侵害國家稅捐之稽徵，影響稅收至鉅。

……犯罪證據：1.公司負責人基本資料。

2.臺北市國稅局查緝案件稽查報告書及案關資料。

3.有關進項、銷項、申報扣抵營業稅狀況之專案申請調檔統一發票查核名冊及清單。

4.營業人銷售額與稅額申報書等資料。

所犯法條：1.稅捐稽徵法第43條。

2.商業會計法第71條等語。

⑵次查全運興公司虛設行號相關資料分析表內容略以，全運興公司……設立日期：92年12月26日，營業狀況：95年5月9 日擅自歇業他遷不明，營業登記地址（含起迄日期）：臺北縣八里鄉○○○街46號1 樓（92年12月26日－95年12月11日），臺北市○○區○○○路○ 段148 號3 樓（95年12月12日起迄今）……馮蕙雯（前任負責人…92年12月26日－95年12月11日），呂耀輝（現任負責人…95年12月12日起迄今），案情分析：涉案期間：95年11月至96年6 月。

……全運興公司於92年12月26日設立，原名稱為全運興電腦資訊科技有限公司，負責人為馮蕙雯（為1 人公司），地址為臺北縣八里鄉○○○街46號1 樓，於95年12月12日變更公司名稱為全運興公司，同時亦變更負責人為呂耀輝（為1 人公司）及遷址至臺北市○○區○○○路○ 段148 號3 樓迄今，96年5 月9 日經臺北市國稅局中北稽徵所登錄「擅自歇業他遷不明」，查領用統一發票購票證申請書，全運興公司於95年12月12日變更負責人為呂耀輝後，係由呂耀輝親自領取統一發票購票證。

經臺北市國稅局前以財北國稅審三字第……號書函請涉案期間登記之前、後任負責人馮蕙雯及呂耀輝到局說明。

前任負責人馮蕙雯來函說明其被人冒用登記為全運興公司負責人，當初介紹人之年籍不詳及事後該公司轉讓給誰亦不清楚；

另現任負責人呂耀輝之調帳函已合法送達，惟呂耀輝並未依限到局說明。

查全運興公司於95年11月至96年6 月申報鉅額之進、銷項金額，顯有異常，經調閱財政部財稅資料中心該公司統一發票查核清單、跨中心列印進、出口報單總項清單、營業稅申報等資料，該公司於案關期間並無進口資料，惟取得國內進項發票計60紙，進項金額計187,045,954 元，皆取自「友益汽車有限公司」（下稱友益公司）及「潔聖清潔有限公司」（下稱潔聖公司）2 家虛設行號及涉嫌虛設行號「良嘉國際有限公司」（下稱良嘉公司）（查該公司於95年10月至12月虛開發票，且皆未申報營業稅，已通報被告辦理。

）所開立之不實發票及虛填進項金額28,847,030元，占其總進項比例高達100%，從而全運興公司進項來源顯為不實，卻虛開不實發票銷售額計112,006,237 元，顯有涉嫌虛設行號，幫助他人逃漏稅捐情事。

其異常進項內容分析如下：⑴友益公司，進項發票金額99,697,981元，取得發票期間96年3 月－96年4 月，虛設行號……移送偵辦。

⑵良嘉公司，進項發票金額28,847,030 元 ，取得發票期間95年11月－95年12月，涉嫌虛設行號……⑶潔聖公司，進項發票金額29,653,913元，取得發票期間96年1 月－96年2 月，虛設行號……移送偵辦。

……依據專案申請調檔統一發票查核清單，全運興公司於95年11月至96年6 月間無銷貨事實，虛開不實統一發票109紙，銷售額合計112,006,237 元，予……事業處等31家營業人充當進項憑證，該公司於95年12月12日變更負責人，故無法區分前後任負責人各開立不實發票幫助他人逃漏稅金額，經查取得虛開發票之……事業處等營業人已持統一發票99紙，銷售額計103,265,628 元，申報扣抵銷項稅額屬實，致全運興公司涉嫌以詐術或不正當方式幫助……事業處等營業人逃漏營業稅……影響國家稅收甚鉅等語。

⑶又查專案申請調檔統一發票查核清單，原告（買方）取得全運興公司虛開發票明細略以，95年11月，4 筆銷售額3,860,000 元及稅額193,000 元，95年12月，4 筆銷售額3,740,000 元及稅額187,000 元，合計銷售額7,600,000 元及稅額380,000 元。

另查臺北市國稅局97年5 月8 日函送營業人取得虛設行號全運興公司不實統一發票派查表明細略以，系爭原告取得虛開銷售額7,600,000 元及稅額380,000 元，取得發票起迄期間95年11月－95年12月在案。

⑷綜上，全運興公司於95年11月至96年6 月間申報鉅額進、銷項金額，顯有異常，案經臺北市國稅局循線查獲該公司虛開不實統一發票提供31家營業人充當進項憑證乙節，其中全運興公司涉案期間（95年11月至96年6 月）登記之前、後任負責人，分別為馮蕙雯及呂耀輝，因前任負責人馮蕙雯係被人冒用登記為全運興公司負責人，是僅後任負責人呂耀輝犯罪事實部分，案經臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官偵查終結提起公訴，並經臺北地院刑事判決及臺灣高等法院刑事判決有罪確定在案。

是前述全運興公司負責人呂耀輝刑事判決附表編號19，僅臚列涉案期間原告取得該公司虛開8 筆發票中，其中屬95年12月開立之4 筆銷售額及稅額僅3,74 0,000元及187,000 元。

⒍本件原告所稱交易對象之全運興公司負責人呂耀輝涉嫌無實際銷貨事實，交付不實統一發票，幫助他人逃漏稅捐情事，案經臺灣高等法院刑事判決有罪確定在案，該犯罪事實呂耀輝已坦承不諱，此分別有臺北地檢署檢察官起訴書、臺北地院刑事判決及臺灣高等法院98年度上訴字第2422號刑事判決可稽。

因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨之事實；

況查全運興公司營業稅年度進項來源資料查詢結果，其95年度主要係向虛設行號良嘉公司購入電腦週邊設備製造，並無相關禮品禮盒等進項資料；

而良嘉公司之主要進項，亦無禮品禮盒等，足證全運興公司當無本件系爭禮品禮盒可供銷售予原告，則全運興公司既無進銷貨之事實，原告自無可能向該公司進貨，其提示系爭交易買賣合約書、出貨單及存入銀行帳戶等資料，即難謂非係為虛應上開不實交易之相關文件，亦無從採據。

⒎又原告於本件裁罰前已出具承諾書，坦承本件虛列費用7,980,000 元，更見原告所提示用以佐證與全運興公司間有買賣行為之資料，無法據以認定確與業務有關並有贈送之事實。

是以，被告否准認列系爭交際費，並無不合。

㈡罰鍰：⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」

為所得稅法第110條第1項所明定。

⒉原告95年度虛報交際費7,980,000 元及漏報利息收入901 元，致漏報所得額7,980,901 元，被告參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按所漏稅額1,995,136 元處0.8 倍罰鍰1,596,108 元。

系爭交際費違章事證明確，已如前述，被告原處罰鍰1,596,108 元並無違誤。

㈢聲明求為判決：駁回原告之訴；

訴訟費用由原告負擔。

五、兩造之爭點為原告與全運興公司間是否確有實際交易事實？全運興公司是否確為虛開不實發票，幫助他人逃漏稅捐之虛設行號，被告以原告無交易事實卻虛報交際費之違章事實，核定補徵營利事業所得稅並課處罰鍰，是否適法有據等問題。

六、經查：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」

、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」

行為時所得稅法第24條第1項前段、第110條第1項定有明文。

次按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。

前項之費用或損失，如經查明確無支付之事實，而係虛列費用或損失逃稅者，應依所得稅法第110條之規定處罰。」

查核準則第67條第1項及第2項定有明文。

㈡本件原告95年度營利事業所得稅結算申報，原列報交際費15,410,221元，經臺北市國稅局通報查獲原告於95年11月至96年8 月間無交易事實，取得虛設行號全運興公司開立不實統一發票8 紙，銷售額合計7,600,000 元，虛報交際費7,980,000 元（含稅，銷售額7,600,000 ＋營業稅額380,000 元），乃予剔除，核定交際費4,430,221 元，又原告充當進項憑證虛報交際費，經原告出具承諾書自承違章事實在案等情，有原告95年度營利事業所得稅結算網路申報書、95年度營利事業所得稅查核簽證申報書、臺北市國稅局97年5 月8 日函、被告97年7 月15日函、營業人取得虛設行號全運興公司不實統一發票派查表、臺北市國稅局97年5 月6 日刑事案件移送書、全運興公司虛設行號相關資料分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、逐筆發票明細查詢、進項來源明細查詢、承諾書、系爭交易8 紙統一發票扣抵聯影本及轉帳傳票紀錄等附原處分卷在卷（參見原處分卷第2 ～28、31～47、55～66、75～76、78頁）。

原告不服被告原處分，主張其確有向全運興公司進貨之事實云云。

㈢原告主張其確有與全運通公司為交易云云，惟按民事訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」

行政訴訟法第136條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。

」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。

按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。

前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；

後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。

本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。

然職權調查證據有其限。

至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」

從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。

反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。

惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277條。

另參酌司法院釋字第537 號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」

因此，有關課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，依前開規定，有關營利事業所得加項之收入，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；

惟有關所得計算基礎之減項，即「成本」與「費用」，因屬於權利發生後之消滅事由，則應由納稅義務人負舉證責任，從而稅捐發生及增加之事實，應由稅捐債權人負舉證責任，而屬稅捐減免之事實，則應由稅捐債務人舉證。

茲因營業費用中交際費係計算納稅義務人實際應納稅額時之減項，屬於權利發生後之消滅事由，倘有待證事實真偽不明之情況，自應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔客觀舉證責任。

又交際費是否准予列報，依首揭規定，仍應查明確與業務有關並有贈送之事實，始可據以認列。

㈣查原告固提出其與全運興公司為系爭交易之買賣契約書、出貨單及相關銀行帳戶資料等件為證，然查本件買賣契約書上之訂合約書人僅乙方（即全運興公司）有蓋用全運興公司章及其負責人呂耀輝之印文，甲方（即原告）公司及負責人均未用印，有該買賣合約書附原處分卷可按（參見原處分卷第71～74頁），此顯與一般交易常理有違。

次查系爭交易全運興公司出貨單僅載「禮品」及數量乙批；

統一發票品名內容為「禮品一式」，明細為95年11月3 日1,008,000 元（QU00000000）、95年11月10日1,029,000 元（QU00000000）、95年11月15日1,018,500 元（QU00000000）、95年11月20日997,500 元（QU00000000）、95年12月4 日992,250 元（QU00000000）、95年12月8 日992,250 元（QU00000000）、95年12月11日981,750 元（QU00000000）及95年12月15日960,750 元（QU00000000），合計7,980,000 元等情，有出貨單及統一發票影本附原處分卷可參（參見原處分卷第55～65、115 ～118 頁），而原告分別於96年2 月2 日存入4,420,000元（500,000 ＋980,000 ＋980,000 ＋980,000 ＋980,000）、96年2 月5 日存入1,930,000 元（965,000 ＋965,000）及96年2 月6 日存入1,450,000 元（950,000 ＋500,000），合計存入全運興公司相關銀行帳戶7,800,000 元，有相關銀行存款憑條附原處分卷可按（參見原處分卷第67～70頁）。

本院自應審究原告所提出之上揭資料，是否足資認定原告與全運興公司確為真正交易之證據。

㈤按所謂「虛設行號」係指依法登記之營業人，無進貨事實，而同意由他人利用其名義以他人之進貨作為其本身之進貨者；

或營業人無銷貨之事實，而代他人開立銷貨統一發票或將空白統一發票交付他人使用，以他人之銷貨作為本身之銷貨者；

或營業人無銷貨之事實，開立統一發票供他人作為進貨或費用憑證者而言（參考財政部高雄市國稅局93年3 月2日財高國稅法字第0930000406號函令意旨）。

查本件案關虛設行號全運興公司，經臺北市國稅局97年5 月6 日刑事案件移送書內容略以，犯罪嫌疑人：馮蕙雯……全運興公司前任負責人（92年12月26日－95年12月11日），呂耀輝……全運興公司現任負責人（95年12月12日起迄今），上列犯罪嫌疑人因涉嫌觸犯稅捐稽徵法、商業會計法案件，依法認為應予移送偵查……犯罪時間：95年11月至96年6 月間……案件型態：虛設行號，犯罪事實：馮蕙雯及呂耀輝係為臺北市○○區○○○路○ 段148 號3 樓之全運興公司（統一編號：00000000）登記之前、後任負責人。

渠等基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，於95年11月至96年6 月間無銷貨事實，虛開不實統一發票109 紙，銷售額合計112,006,237 元，予……事業處等31家營業人充當進項憑證使用。

經查……事業處等營業人已持統一發票99紙，銷售額計103,265,628 元，申報扣抵銷項稅額屬實，致全運興公司涉嫌以詐術或不正當方法幫助……事業處等營業人逃漏營業稅……嚴重侵害國家稅捐之稽徵，影響稅收至鉅等情，有該刑事案件移送書附原處分卷可按（參見原處分卷第44～45頁）。

又據本院向臺北地檢署調閱上揭移送書所指全運興公司前後任登記人馮蕙雯及呂耀輝所涉臺北地檢署97年度偵字第10778 號偵查卷暨呂耀輝所涉臺灣高等法院98年度上訴字第2422號違反商業會計法等案卷（偵查案號為臺北地檢署97年度偵緝字第2595號、第一審案號為臺北地院98年度訴字第32號）查明，該涉案被告呂耀輝因該案被臺北地院刑事判決判處有期徒刑6 月，嗣經呂耀輝上訴後，經臺灣高等法院98年度上訴字第2422號判決上訴駁回在案，其犯罪事實記載略以「呂耀輝……，因生活拮据，而與真實姓名不詳『林姓』之成年男子，共同基於填製不實統一發票方式幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，以新臺幣（下同）1 萬5 千元之代價，將身分證件及印章交予林姓男子，而於民國95年12月12日起擔任址設臺北市○○區○○○路○段148 號3 樓之全運興有限公司（下稱全運興公司）負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法登記之商業負責人，負責領取統一發票，竟自95年12月起至96年6 月間，其明知全運興公司與如附表所示之創暄實業有限公司等28家營業人，並無實際銷貨之事實，竟基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，接續將全運興公司申購之統一發票，交付予如附表所示創暄實業有限公司等28家營業人，共計94紙，虛開銷售金額共計9,668 萬1,482 元（其中附表編號記載營利事業名稱為原告；

張數為4 張；

銷售金額為3,740,000 元；

稅額為187,000 元），嗣該28家營業人均全數提出充作進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助逃漏營業稅共計481 萬1,067 元」等語，又對於上揭犯罪事實，業經該案被告呂耀輝於偵查中及該院準備程序中坦承不諱等情，有該刑事判決書1 份附原處分卷可按（參見原處分卷第171 ～180 頁）。

再參酌馮蕙雯因涉嫌違反稅捐稽徵法等案件，經臺北市國稅局以97年5 月6 日刑事案件移送書函送臺北地檢署97年度偵字第10778 號偵辦，雖該案經檢察官偵查終結，認為馮蕙雯應該不起訴處分。

然參酌該不起訴處分理由乃認「……全運興公司原名全運電腦公司，於92年12月23日即已設立，於95年12月4 日檢附95年12月1 日股東同意書及95年11月12日印鑑遺失切結書，向臺北市政府申請變更登記，此有全運興公司案卷及全運電腦公司案卷在卷可稽，應堪信為真實。

全運電腦公司自92年12月起即已設立，均無虛開發票或逃漏稅捐情事，而至95年11月份起始有異常進項而遭臺北市國稅局函送，若被告無實際營業之事實，怎可能近3 年均無違法之事，而係於登記變更負責人前1 個月多始有虛開發票之違法情事，足認被告辯稱全運電腦公司有實際營業，非人頭負責人應堪採信。

……再本件被告擔任負責人之時間內，涉嫌違反稅捐稽徵法及商業會計法之時間即為95年11月至同年12月11日，而被告既係於95年11月12日前之某日．即將被告相關證件委由他人辦理，是無從認定本件被告虛開發票及收受不實發票之時間即在於95年11月1 日至12日即被告擔任負責人之時間內，是被告應係將轉讓公司之資料交予他人後，完成公司變更登記前，為他人不法使用，應堪認定。

……」等語，有該不起訴處分書附本院卷可參。

且有卷附全運興公司涉嫌虛設行號進銷情形分析表、專案申請調檔統一發票查核清單、逐筆發票明細查詢、進項來源明細查詢、系爭交易8 紙統一發票扣抵聯影本等附原處分卷足憑，則依原告（買方）取得全運興公司虛開發票明細為95年11月，4 筆銷售額3,860,000 元及稅額193,000 元；

95年12月，4 筆銷售額3,740,000 元及稅額187,000 元，合計銷售額7,600,000 元及稅額380,000 元，可見全運興公司於95年11月至95年12月間無銷貨事實，確有虛開不實統一發票幫助他人逃漏稅至明。

㈥至原告主張依上揭全運興公司負責人呂耀輝刑事判決內容略以，呂耀輝係自95年12月12日起始有買賣不實統一發票之事實，則系爭8 筆交際費7,980,000 元，僅95年12月15日960,750 元屬前開應補稅額及處罰之金額云云。

然稽之本件原告與全運興公司所為系爭交易而取得上揭8 張發票之日期為95年11月至同年12月間，其交易金額合計為7,600,000 元及稅額380,000 元，則於上揭期間全運興公司與原告間之交易是否真正，即牽涉本件銷售金額究為多少及原告究有無支出該所列支之交際費。

查依上揭刑事判決雖僅就被告呂耀輝部分，認定全運興公司95年12月份所開立予原告之統一發票銷售額3,740,000 元及稅額187,000 元金額。

然參諸上揭呂耀輝所涉刑事判決、馮蕙雯之不起訴處分書及臺北市國稅局刑事移送書等可知，全運興公司於95年11月至96年6 月間申報鉅額進、銷項金額，顯有異常，案經臺北市國稅局循線查獲該公司虛開不實統一發票提供31家營業人充當進項憑證，其中全運興公司涉案期間（95年11月至96年6 月）登記之前、後任負責人，分別為馮蕙雯及呂耀輝，因前任負責人馮蕙雯係被人冒用登記為全運興公司負責人，是僅後任負責人呂耀輝犯罪事實部分，案經臺北地檢署檢查官偵查終結提起公訴，並經臺北地院刑事判決及臺灣高等法院刑事判決有罪確定在案。

是前述全運興公司負責人呂耀輝刑事判決附表編號19，僅臚列涉案期間原告取得該公司虛開8 筆發票中，其中屬95年12月開立之4 筆銷售額及稅額僅3,740,000 元及187,000元。

惟參酌本件原告與全運興公司間之買賣契約書簽約日期為95年10月19日，且其交易期間為95年11月至12月間，自不能僅以刑事判決所認定之95年12月份之銷售金額及稅額為本件全運興公司與原告間之交易是否確為真正之唯一依據。

茲查如上所述，全運興公司原名稱為全運電腦公司，且其負責人原為馮蕙雯，嗣於95年12月12日始變更登記為全運興公司，負責人則變更為呂耀輝等情，此為上揭刑事案件所認定之事實，且有全運電腦公司設立登記表及全運興公司變更登記表附臺北地檢署97年度偵字第10778 號偵查卷內可稽。

則本件原告與全運興公司所為系爭交易，既在95年10月間即簽約，又於95年11、12月間均為交易期間，除非上揭交易確屬真正，否則原告既以上揭期間之銷售金額，全部列報交際費，自不能主張僅95年12月15日之960,750 元，屬前開應補稅額及處罰之金額。

㈦再原告主張其係由原告公司小姐與全運興公司林進順進行交易云云，然依一般商業習慣，與交易對象交易時，應作交易前之調查及徵信工作，以了解該交易對象是否有能力提供所需勞務。

查原告所稱林進興其人究與全運興公司何關係，原告表示其不清楚等語（參見本院卷第125 頁），則原告與全運興公司進行高達7 百多萬元之交易金額，卻不知其交易對象與全運興公司之關係，顯不符常理。

次查如上所述，原告與全運興公司簽訂之買賣契約書，其上並未有原告之公司章及印文，亦與一般常理有違，且原告於95年10月19日簽約當時，全運興公司仍為全運電腦公司，負責人則為馮蕙雯，根本尚未變更登記為全運興公司，其負責人亦尚未變更為呂耀輝，原告竟稱與全運興公司代表人呂耀輝簽訂本件買賣契約，亦難信為真正。

再者，經被告就全運興公司營業稅年度進項來源資料查詢結果，其95年度主要係向虛設行號良嘉公司購入電腦週邊設備製造，並無相關禮品禮盒等進項資料；

而良嘉公司之主要進項，亦無禮品禮盒等（參見原處分卷第185 頁），足證全運興公司當無本件系爭禮品禮盒可供銷售予原告，則全運興公司既無進銷貨之事實，原告自無可能向該公司進貨，又虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨之事實。

至原告所提示系爭交易買賣合約書、出貨單及存入銀行帳戶等資料，即屬無從採據。

可見被告依上認定於該期間原告所稱交易對象之全運興公司負責人呂耀輝既無實際銷售行為，則原告自無與全運興公司有交易之可能，原告於95年11、12月間取得系爭發票所列支之交際費，難認真正，而否准認原告列報系爭交際費，核屬有據。

㈧又查本件原告既主張其有與全運興公司交易及進貨事實，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任，然因原告上開所提示之相關證物，確有疑慮，尚不足以證明其所言為真實。

且原告於本院審理時，並未提出其與全運興公司系爭進貨交易屬實之有關文件供核，難謂原告已善盡客觀的舉證責任。

此外，本件復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，應認原告與全運興公司間之系爭交易並不存在。

是以，原告既未與全運興公司真正進行系爭交易，難認其有該交易事實，則原告以查獲無交易事實之金額列報交際費，即有虛報情事。

至原告所提示用以佐證與全運興公司間有買賣行為之資料，無法據以認定確與業務有關並有贈送之事實，原告主張其確係與全運興公司進行交易，但對於該交易之真正乙節，並未舉證以實其說，則其主張將該交易之禮品，已贈送大陸廠商云云，亦難認可採。

是以，被告否准認列系爭交際費，並無不合。

㈨另按，行政罰法第7條 規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。

法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」

本件原告與全運興公司實際上並無交易行為，已如上述，其竟虛報交際費，難謂無故意情事，是其違章行為甚為明確，已符合裁罰要件。

又查原告於本件裁罰前已出具承諾書，坦承本件虛列費用7,980,000 元等情（參見原處分卷第78頁），因此參酌上開規定，原告自應承擔本件違章責任，被告對之為裁罰處分即屬有據，㈩從而，本件原告95年度營利事業所得稅結算申報，虛報交際費7,980,000 元及漏報利息收入901 元，致漏報所得額7,980,901 元，違章事證，業如前述。

被告參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額1,995,136 元處0.8 倍罰鍰1,59 6,108元，經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，又其計算金額經核並無錯誤，自難認有何違誤。

綜上，原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告猶執前詞，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。

本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 99 年 11 月 11 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 林妙黛
法 官 陳秀媖
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 99 年 11 月 15 日
書記官 楊子鋒