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臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1402號
103年11月27日辯論終結
原 告 蔡承恩
訴訟代理人 賴文智 律師
梅文欣 律師
複 代理 人 蕭家捷 律師
被 告 財政部關務署基隆關
代 表 人 廖超祥（關務長）
訴訟代理人 劉怡伶
范正忠
賴曉瑩
上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國103 年7 月15日台財訴字第10313936700 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告委由松信報關股份有限公司，於民國101 年11月29日向被告申報，自香港進口德國產製舊汽車乙輛（報單號碼：第AA/01/4249/0089 號），原申報單價CIF HKD 508,000/UNT ，應納稅款為新臺幣（下同）1,469,186 元，經依關稅法第18條第2項規定，准原告繳納保證金1,570,000元後，先行驗放，事後再加審查。
嗣被告參據財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組）查價結果，改按FOB EUR 69,000/UNT核估完稅價格，經核計實際應納稅款為2,043,081元，除以上開保證金抵充外，其餘不足稅款473,081 元部分，則以102 年5 月23日基普業一補字0000000000號函（下稱原處分），通知原告補繳。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按關稅法第29條第1項及第2項：「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。
前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」
同法第29條第5項：「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」
復按「進口貨物之完稅價格，未能依第二十九條、第三十一條、第三十二條、第三十三條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」
「進口舊汽車適用關稅法第三十五條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理：㈠價格檔中查有業經海關核定之相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，以該離岸價格扣減折舊，另加運費及保險費計算完稅價格。
但自北美地區進口之舊汽車，如價格檔中查無相同型式年份之同樣或類似新車離岸價格者，得按KELLEY BLUE BOOK所列相同型式年份新車批發價格（DEALER INVOICE第三欄價格）扣減折舊後之價格，與美國N.A.D.A.舊汽車行情雜誌上所列TRADE-IN價格比較，從低核估。
㈡參考輸出國之舊車行情，另加運費及保險費計算完稅價格。
㈢參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價。」
及「本法第三十五條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各款估價方式或價格：…二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。
…七、任意認定或臆測之價格。」
於關稅法第35條、進口舊汽車核估作業要點第3 點及關稅法施行細則第19條第2項第2款、第7款分別定有明文。
末按行政程序法第9條：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意」。
㈡憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之；
主管機關本於法定職權就相關法律所為之闡釋，自應秉持憲法原則及相關法律之立法意旨，遵守一般法律解釋方法而為之；
如逾越法律解釋之範圍，而增加法律所無之租稅義務，則非憲法第19條規定之租稅法律主義所許（大法官釋字第622 號、第640 號、第674 號、第692 號及第703 號解釋參照）。
另按稅捐稽徵法第12條之1第3項：「課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任」。
㈢原告係以CIF HKD 508,000 元之價格向Mega公司購買上開貨物，此有Mega公司開立之發票為證，依關稅法第29條第1項及第2項規定，應以該進口貨物之交易價格作為完稅價格之計算根據。
惟被告質疑原告提出之交易文件或其內容之真實性或正確性，主張本案無法按關稅法第29條規定核估其完稅價格。
惟縱上開貨物未能依關稅法第29條至第34條之規定核定完稅價格，被告應依關稅法第35條、進口舊汽車核估作業要點第3 點及關稅法施行細則第19條第2項第2款及第7款規定為核定。
惟被告僅泛稱其係依關稅法第35條及進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定，參據調查稽核組向專業商詢得之合理行情價格，據以改按FOB EUR 69,000元核估上開貨物之完稅價格，而未提出任何其所稱專業商認定該價格之參考資料為證，且被告泛言之專業商究為何指，其所提供之價格意見是否專業，該價格資料是否屬實，均令人存疑，依法自不得作為核定上開貨物完稅價格之參考依據，故被告主張其係依進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款規定，參據專業商提供之參考價格核定上開貨物之完稅價格，該核定之行政處分顯屬違法而應予撤銷。
㈣原告進口西元2010年Audi R8 舊汽車，依網路查得之價格資料，與上開貨物相同型式但年份較新之2011年Audi R8 舊汽車，其網路標售價格僅為EUR 41,496元。
而舊汽車銷售市場上年份較新的舊汽車，其銷售價格通常高於年份較舊的舊汽車，因此，在市場上可以EUR 41,496元購得西元2011年同型式舊汽車之情況下，被告所稱之專業商何以就西元2010年之上開貨物從高核估FOB EUR 69,000元之價格，其核估之合法性顯有疑義，亦可證明被告核定之完稅價格極不合理，且關稅法施行細則第19條第2項第2款及第7款明定被告依關稅法第35條核定完稅價格時不得從高核估，亦不得任意認定或臆測價格，故被告以其所稱專業商提供之價格據以核定完稅價格之行政處分顯屬違法等情。
並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被告則以：㈠按所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。
故為查明進口貨物之正確價格，確保國家稅收，並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；
換言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是基於專業之審查，由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的（最高行政法院98年度判字第1356號判決意旨參照）。
㈡原告原申報交易條件為CIF ，其中運費申報為HKD1,925.56，惟經調查稽核組查得實際運費資料顯示，上開貨物自德國經海運至臺灣之運費、德國與臺灣當地運載、通關及裝卸等費用總計135,952 元，均由原告而非賣方所支付，是原告原申報交易條件及運費金額，顯然不實，原告所申報之報關發票記載交易條件亦為CIF ，則該發票所載之內容是否可採，即屬有疑。
次依提單資料記載，上開貨物原出口人為德商GSFUN MOBILE公司（下稱GS公司），而本案賣方MEGA AUTO AUTIONS INC.LTD.（下稱MEGA公司）則為香港收貨人及轉運臺灣之發貨人，上開貨物於101 年10月14日自德國裝櫃，再經香港換櫃後於101 年11月19日轉運臺灣，顯示本案實際賣方應為GS公司，MEGA公司之前負責人劉學霖於接受調查稽核組訪談時，稱其與MEGA公司並無往來關係，未曾簽署該公司之任何相關文件，包括該公司之成立文件，惟曾提供身分證、健保卡、護照等證件供同事以進口汽車使用；
該同事並曾向其表示須至香港開設公司，經其拒絕等語，據此，本案MEGA公司開立之報關發票（開立日期為101 年11月15日）所載金額是否即為上開貨物之實際交易價格，令人存疑。
另調查稽核組於102 年3 月18日及103 年5 月9 日函請原告提出說明並提供相關事證供核，迄未獲復，是被告認本件原申報之交易價格有合理懷疑，依關稅法第29條第5項規定，即視為無法按該條規定核估完稅價格，核屬有據。
㈢上開貨物為使用過之舊車，因車輛使用狀況各有不同，故查無關稅法第31條及第32條所定業經海關核定之同樣或類似貨物之交易價格可據以核估；
又原告未提供上開貨物之國內銷售發票單據，亦不得適用同法第33條規定核價；
再查舊汽車之價值並非以生產成本核估，故上開貨物自無同法第34條計算價格之適用。
調查稽核組爰按同法第35條及行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款之規定，憑相關資料向專業商詢得合理行情價格FOB EUR69,000 至74,000間，被告從低按FOB EUR69,000/UNT 核估本件之完稅價格，於法洵無不合。
原告雖質疑專業商之專業，惟被告係依據財政部關務署為提升查價作業效率所編之財政部關務署詢價作業專業商資料名冊中，選任從事中古車事業數十年並具國內專業鑑定資格之專業商，經審視比對系爭車輛之相關資料後，提供本案之合理行情價格供海關參考，其專業能力與代表性自無庸置疑，僅係為避免進口人知悉專業商之身分後可能之不理性行為，專業商之資料自不得對原告公開，被告核定之完稅價格符合關稅法第35條、關稅法施行細則第19條第1項及第2項規定，並非原告所訴任意認定或臆測之價格。
㈣再查舊汽車之交易價格係綜合考量汽車之年份、哩程數高低及整體車況，並隨個案交易狀況不同，買賣雙方議定交易價格即有差別，原告僅憑網路查得之單一個案價格，即質疑被告從高核估完稅價格，並未考慮個案本有不同之車況及交易條件，且被告就專業商所提供之合理行情與鑑價時所查得國外行情價格相較，亦無高估，原告所述，委無足採等語，資為抗辯。
並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告作成原處分，將原告報運進口上開貨物之原所申報單價CIF HKD 508,000/UNT ，改核定為FOB EUR 69,000/UNT，補徵稅款473,081元，有無違誤。
五、經查：㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」
「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」
「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。
……」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。
……」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。
……」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。
……」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」
分別為關稅法第29條第1項、第5項、第31條至第35條所明定。
次按「核估進口舊汽車之完稅價格，應依進口地海關就實到貨物認定之型式年份（MODEL YEAR）及配備等，適用關稅法第29條至第35條規定辦理。」
「進口舊汽車適用關稅法第35條規定核估完稅價格者，得依下列方法辦理……（三）參據代理商、專業商、汽車商業公會提供之行情價格或辦理鑑價。」
為行為時進口舊汽車核估作業要點第2 點、第3 點所規定。
㈡上開事實概要欄所述之事實經過，為兩造所不爭執，並有進口報單（第AA/01/4249/0089 號）正本、被告102 年5 月23日基業一補字第1020050495號函正本、原告102 年6 月27日復查申請書影本、被告103 年2 月25日基普業一字第1031005070號復查決定書影本、財政部103 年7 月15日台財訴字第10313936700 號訴願決定影本等在卷可稽，自堪認為真實。
㈢本件原告原申報交易條件為CIF ，其中運費申報為HKD1,925.56 ，惟經調查稽核組查得實際運費資料顯示，上開貨物自德國經海運至臺灣之運費、德國與臺灣當地運載、通關及裝卸等費用總計135,952 元，均由原告而非賣方所支付，此有訴外人立達國際運通股份有限公司所開立買受人為甲○○之收據可證，是原告原申報交易條件及運費金額，顯然不實。
次依提單資料記載（見原處分卷1 附件2 ，第9 頁至第10頁），上開貨物原出口人為德商GS FUN MOBILE 公司（下稱GS公司），而本件賣方MEGA AUTO AUTIONS INC.LTD.（下稱MEGA公司）則為香港收貨人及轉運臺灣之發貨人，上開貨物於101 年10月14日自德國裝櫃，再經香港換櫃後於101 年11月19日轉運臺灣，顯示本案實際賣方應為GS公司，MEGA公司之前負責人劉學霖於接受調查稽核組訪談時（見原處分卷2 附件1 ），稱其與MEGA公司並無往來關係，未曾簽署該公司之任何相關文件，包括該公司之成立文件，惟曾提供身分證、健保卡、護照等證件供同事以進口汽車使用，該同事並曾向其表示須至香港開設公司，經其拒絕等語。
由此觀之，本件MEGA公司開立之報關發票（開立日期為101 年11月15日）所載金額是否即為上開貨物之實際交易價格，亦屬可疑。
㈣上開貨物為使用過之舊車，因車輛使用狀況各有不同，故查無關稅法第31條及第32條所定業經海關核定之同樣或類似貨物之交易價格可據以核估。
又原告未提供上開貨物之國內銷售發票單據，亦不得適用同法第33條規定核價。
再查舊汽車之價值並非以生產成本核估，故上開貨物自無同法第34條計算價格之適用。
調查稽核組依同法第35條及行為時進口舊汽車核估作業要點第3 點第3款之規定，以相關資料向專業商詢得合理行情價格FOB EUR69,000 至74,000間（見原處分卷1 附件11），被告從低按FOB EUR69,000/UNT 核估本件之完稅價格，非無可採。
原告雖質疑專業商之專業，惟被告係依據財政部關務署為提升查價作業效率所編之財政部關務署詢價作業專業商資料名冊中，選任從事中古車事業數十年並具國內專業鑑定資格之專業商（見原處分卷2 附件2 ），經審視比對本件車輛之相關資料後，提供本件之合理行情價格供海關參考，其專業能力與代表性並無可疑。
再依德國海關刑事局（ZKA ）就與本件車輛同款之四輛AUDI R8 汽車，於100 年5 月至101 年8 月間，自德國經香港輸往台灣之出口價格初步查核結果，其價格分別為100,349.5 歐元、90,325歐元、95,010歐元及96,667.44 歐元，有查緝處函稿附卷可稽，足證上述估價並非過高或有任意認定或臆測之情形。
再查舊汽車之交易價格係綜合考量汽車之年份、哩程數高低及整體車況，並隨個案交易狀況不同，買賣雙方議定交易價格即有差別，原告僅憑網路查得之單一個案價格，即據以主張被告從高核估完稅價格，並未考慮個案存在不同之車況及交易條件，其主張自非可採。
㈤綜上所述，原告之主張，為不可採。
從而，被告所為處分，並無違誤；
訴願決定予以維持，亦無不合。
原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 12 月 11 日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法 官 黃本仁
法 官 洪遠亮
法 官 徐瑞晃
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 103 年 12 月 11 日
書記官 林苑珍
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