設定要替換的判決書內文
臺北高等行政法院判決
104年度訴字第431號
104年7月16日辯論終結
原 告 李正義
訴訟代理人 陳適庸 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華（局長）
訴訟代理人 杜思思（兼送達代收人）
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年1月28日台財訴字第10313976890號（案號：第10302077號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國96年度綜合所得稅結算申報，漏報取自「祭祀公業李九德」（下稱系爭公業）其他所得新臺幣（下同）38,861,129元，經被告查獲，歸戶核定綜合所得總額52,704,941元，綜合所得淨額51,741,585元，補徵應納稅額15,544,452元，並以被告102年3月18日102年度財綜所字第H3915102100331號裁處書按所漏稅額15,544,452元處0.5倍之罰鍰計7,772,226元。
原告不服，申請復查，經被告103年9月22日北區國稅法二字第1030017064號復查決定（下稱復查決定）追減其他所得19,430,565元及罰鍰3,886,113元（即重核其他所得為19,430,564元，重核罰鍰為3,886,113元）。
原告仍表不服，遂提起訴願，經訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按財政部83年6月16日台財稅第831598107號函意旨「……訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅。
……」原告依臺灣板橋地方法院（於102年1月1日更名為臺灣新北地方法院）95年度重訴字第344號和解筆錄（下稱系爭和解筆錄）自系爭公業取得38,861,129元乃係賠償原告拆除房屋及放棄土地占有所受之損害，其性質乃為損害賠償。
依財政部上開解釋自屬免納所得稅之範圍。
被告原核定及罰鍰處分有違誤。
被告復查結果雖追減其他所得19,430,565元及罰鍰3,886,113元，然此就其他未予追減或撤銷之部分亦有認事用法之不當，自無可維持。
㈡系爭和解筆錄係因該系爭公業訴請拆除房屋並返還土地。
原告在該土地上已建有約710平方公尺之房屋，並主張係因分管而由該公業同意興建，系爭公業無權利請求原告拆除，爾後和解，和解內容自指對拆除房屋及放棄土地占有返還土地之賠償，而非「無權使用」土地之補償。
財政部74年5月6日台財稅第15543號函釋（下稱財政部74年5月6日函）係指個人遷讓「非自有房屋」，本件房屋為原告所有，屬損害賠償性質，不應依（行為時）所得稅法第14條第1項第9類規定課稅。
又由系爭和解筆錄內容可明確得知原告所取得款項乃係系爭公業因原告將系爭房屋拆除後並放棄對土地之占有將土地交還系爭公業所受損害之賠償金。
被告謂系爭和解筆錄並未論及所受損害部分為何，尚難認系爭所得屬填補損害而得免繳納所得稅云云，顯然曲解系爭和解筆錄之文意等語。
並聲明求為判決：（一）訴願決定及原處分（含復查決定）關於其他所得19,430,564元及罰鍰3,886,113元部分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠系爭公業派下員全員（甲方）及土地現有使用人（耕作人，乙方），於89年2月22日訂定協議書；
又於95年4月27日「祭祀公業李九德管理暨監察委員（聯席）會會議紀錄」內容略以，擬訂「祭祀公業李九德土地處理及補償辦法」（下稱系爭公業土地處理補償辦法），其中第3條明定：「本公業土地於處分時應按下列原則辦理：一、現使用派下員就其使用範圍土地應負地上物清除及租約終止之責任，所需費用由現使用派下員各自負擔。
……二、處分前所欠繳之地價稅由現使用派下員按其使用範圍土地地價總額占本公業全部土地地價總額之比例分擔，如已由公業收回時，其地價稅由公業負擔。
三、處分所得價金扣除地價稅、土地增值稅、代書費、代墊款、佣金等有關稅費後之餘額，依下列方式處理：（一）由公業取得45%……（二）由現使用派下員取得45%，作為補償金。」
；
再於96年1月18日「祭祀公業李九德管理暨監察委員（聯席）會開會議程」提案一確立系爭公業信義段及樹德段土地處分所得價金，應由系爭公業提撥45%予現使用派下員，作為補償金；
嗣於102年7月7日「祭祀公業法人新北市李九德第1屆第1次102年度派下員大會會議記錄（摘要）」臨時動議提案七載明：「案由：針對耕作人領取45%分配款提請大會追認。
……決議：僅針對45%分配款進行追認，不包含另外2﹪、10﹪、60萬或是200萬部分。
如追認之後仍需繳稅，由個人負擔，不由公業承擔。」
是依上開協議及各次會議紀錄，原告（現使用派下員即耕作人）取自系爭公業之所得屬補償金性質，且該補償金業經該公業所有派下員追認在案。
㈡系爭公業分別於95年10月17日及96年3月9日與希華建設股份有限公司（下稱希華公司）簽訂土地預定買賣契約書，出售所有新北市○○區○○段00、00、00、00、00地號及○○○ 000、000-0 （自原000 地號分割出）、000 、000-0 、000 、000 地號00筆土地（下稱系爭土地），實際買賣總價款894,769,000 元，減除土地增值稅88,066,406元、代辦費20,696,000元、佣金17,895,380元、其他費用（授權車馬費、公證、登報、郵資及契稅等）1,350,125 元及給付非派下員占用戶補償金13,271,305元，以其餘額753,489,784 元，依89年2 月22日協議書內容分配予原告等人。
原系爭土地耕作人有原告等17人，其中原告使用土地面積占系爭土地面積之比例為8 分之1 。
系爭公業以上開出售土地收入減除相關費用餘額753,489,784 元，按45% 計算金額339,070,402 元分配予原告等耕作人【原系爭土地耕作人李昭男所獲分配部分，由其繼承人2 人領取，故為分配予原告等18人】，再按原告使用系爭土地面積比例占系爭土地總面積8 分之1 計算，該可得分配金額為42,383,800元。
另減除原告應分擔80至96年積欠地價稅及其他費用（律師費、測量費及訴訟費）3,522,671 元，則原告實際領取金額為38,861,129元。
㈢系爭公業93年10月19日列報之現派下全員名冊，共有125名派下員，惟系爭分配款僅分配予原告等18人，且所得分配款係系爭公業為出售系爭土地所給付渠等使用耕作系爭土地之補償費收入，顯見原告取得系爭所得係基於其為系爭土地使用人（耕作人）之身分，而非其為派下員之身分，此觀其他派下員並未分配系爭所得即明，是本件非屬祭祀公業處分公業之土地，將其所得價款分配予全部派下員之情形，核無財政部80年1月18日台財稅第790687388號函釋（下稱財政部80年1月18日函）規定免納綜合所得稅之適用。
因原告無法舉證其長久使用系爭土地所發生之成本費用，參酌財政部74年5月6日函規定，以原告所取得之補償費收入38,861,129元之50%為其所得額，重行計算原告所得為19,430,564元，原核定其他所得38,861,129元，業經復查決定追減19,430,565元並無不合，請續予維持。
㈣系爭公業及原告間訴訟係因原告無權占有土地並於其上興建房屋，使祭祀公業李九德受有相當於租金之損害，遂提起拆屋還地及損害賠償之民事訴訟。
由系爭和解筆錄內容觀之，原告同意於96年4月30日拆屋還地，並負擔訟訴費用，系爭公業放棄原請求之賠償款，和解筆錄內容並未論及原告所受損害部分為何，及系爭公業支付原告系爭所得係為填補損害，自無免納所得稅之適用。
另和解內容第2點雖載明祭祀公業完成土地之處分，並取得總價金於扣除相關稅賦及費用後所得淨額當中之45/100×1/8交付原告，該計算方法與復查決定書中所載系爭公業給付予土地使用人（耕作人）之情形相同，且其他土地使用人亦取具補償款，僅因使用土地面積占全部面積不同而有不同之比例。
㈤查綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，原告等當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內，本人知之最詳，渠等當年度既有系爭所得，即應據實申報，尚不得以誤解法令及認知差異為由而免除行政處罰之責，原告未就實際所得申報，核有過失，自應受罰。
惟系爭其他所得既經復查決定追減19,430,565元已如前述，重行核算按所漏稅額7,772,226元處0.5倍罰鍰3,886,113元，原處罰鍰7,772,226元經復查決定追減罰鍰3,886,113元並無違誤，請續予維持等語，資為抗辯。
並聲明求為判決：（一）駁回原告之訴。
（二）訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述事實，為兩造所不爭執，並有新北市政府民政局登字第63號法人登記證書（答辯卷第136頁）、原告96年度營利事業所得稅結算申報書（答辯卷第138、139頁）、96年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書（答辯卷第140頁至第147頁）、被告96年度綜合所得稅核定通知書（答辯卷第148頁至第152頁）、被告96年度綜合所得稅申報核定違章案件漏稅額計算表（兼代移案單）（答辯卷第153頁）、罰鍰處分（答辯卷第154頁）、被告96年度綜合所得稅結算稅額繳款書（自行繳納）（答辯卷第139頁）、被告96年度綜合所得稅核定稅額繳款書已申報核定（答辯卷第155頁）、被告違章案件罰鍰繳款書（答辯卷第156頁）、原告復查申請書（答辯卷第164、165頁）、復查決定（答辯卷第178頁至第188頁）、財政部104年1月28日台財訴字第10313976890號訴願決定（本院卷第20頁至第26頁）等件影本在卷可稽，堪認為真正。
五、本件爭點厥在：被告復查決定追減其他所得19,430,565元，追減罰鍰3,886,113元，即重核其他所得為19,430,564元，重核罰鍰為3,886,113元，是否適法？ 甲、本稅（即其他所得19,430,564元）部分：㈠按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」
「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。
……」為所得稅法第2條第1項、第14條第1項第10類所明定。
故個人之其他所得，須將其收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併計算個人之綜合所得總額，課徵綜合所得稅，以符個人綜合所得稅之課徵採收付實現之原則。
㈡次按「祭祀公業係全體派下公同共有之財產，為財產權之一種，其處分公業之土地，即為公同共有人對公同共有土地之處分，依所得稅法第4條第1項第16款規定，該所得應免納綜合所得稅（參照本院78年度判字第1839號、本院78年度判字第2663號判決、最高法院70年10月27日，70年度第22次民事庭會議決議)。」
為改制前行政法院79年5月份庭長評事聯席會議決議（81年9月份庭長評事聯席會議作成文字修正之決議）在案。
財政部並依上開決議意旨，以80年1月18日函釋：「未辦財團法人登記之祭祀公業處分公業之土地，將其所得價款分配予各派下員個人所有時，准免納綜合所得稅；
……」核與前揭規定及決議意旨不相牴觸，自得予以適用。
查改制前行政法院前開決議係以祭祀公業乃以祭祀祖先為目的而設立之獨立財產，屬特殊性質之家產，雖其不動產登記為祭祀公業所有，但實為派下員公同共有，故其出售土地與所得稅法第4條第1項第16款個人出售土地者相同，應予免納綜合所得稅。
職是，未辦財團法人登記之祭祀公業既係單純以其財產所得祀奉祖先，進而派下共享成果，則該祭祀公業處分公業之土地後，未本於公同共有關係而將出售土地之價金由派下員共享，亦即其派下員倘非本於公同共有關係而享有處分公業土地之成果，則該派下員取得之價金，尚與所得稅法第4條第1項第16款個人出售土地者有別，自不得免納綜合所得稅；
又其取得之價金，因非屬所得稅法第14條第1項第1類至第9類之所得範疇，自屬同法條項第10類之「其他所得」，應以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為課稅所得額。
㈢查系爭公業分別於95年10月17日及96年3月9日將所有系爭土地出售予希華公司，買賣總價款為894,769,000元，此有2份土地預定買賣契約書影本（答辯卷第123頁至135頁參照）可稽。
系爭公業自上開買賣總價款中，減除土地增值稅88,066,406元、代辦費20,696,000元、佣金17,895,380元、其他費用（授權車馬費、公證、登報、郵資及契稅等）1,350,125元及給付非派下員占用戶補償金13,271,305元，以其餘額753,489,784 元，依89年2 月22日協議內容（答辯卷33頁至第40頁參照），分配原告等人（答辯卷第69頁－系爭公業96年度處分系爭土地收支表）。
系爭公業以原告為受款人，開立發票日為96年5月22日、7月31日，金額為19,430,000元、19,431,129元之支票2紙【答辯卷第15頁至第16頁】合計38,861,129元，由原告受領等情，為原告不爭之事實。
原告雖主張伊依系爭和解筆錄自系爭公業取得38,861,129元，乃係賠償原告拆除房屋及放棄土地占有所受之損害，其性質為損害賠償，屬免納所得稅之範圍，而非「無權使用」土地之補償云云；
但查：1、李氏祖先公敏約於西元1836年，將家產供作其子孫祭祀之用，祭祀用土地原有田地900多坪、畑地2,000多坪，早期由九大房輪流耕作，每年繳交租金供祭祖、掃墓之用，但世代輪耕制度無法延續，最後田地由七房承租，畑地由三房及六房承租，且於日據時代登記為「祭祀公業李九德」。
西元1960年以後發生祭祀公業失管問題，後因都市繁榮，地價高漲，因地價稅負擔沉重，致沒有能力繳納，造成祭祀公業的土地被法院查封，祭祀公業派下員全員代表及公業土地現有使用人（耕作人），遂依89年2月22日系爭公業協議書，共同組織管理委員會，研議處理財產事宜，有系爭公業監察人李清正100年5月16日報告（見答辯卷第78頁至第87頁）可稽。
嗣該公業於102年5月9日完成設立登記，名稱為「祭祀公業法人新北市李九德」，有新北市政府民政局登字第63號法人登記證書（答辯卷第136頁）可稽。
2、系爭公業派下員全員（甲方）及土地現有使用人（耕作人，乙方），於89年2月22日訂定協議書（見答辯卷第33頁至第40頁），協議內容略以：「一、雙方同意推舉李芳仁為本公業管理人及公業派下員申報人。
二、雙方同意除管理人乙名外，各房推派1名代表共10名（如1房內多派代表時亦視為1人）共同組織管理委員，來研議處理財產事宜。
……五、雙方同意土地未改建、未買賣前由乙方（按即系爭公業土地現使用或耕作人，下同）繼續使用，改建或買賣時由下列原則處理及分配：1.乙方要負責清理地上物，土地被占用清除時，所要之費用由乙方原該土地之使用人自己負擔。
清除費用超過應得分配額一半以上時，由乙方未被占用人共同補助律師費金額不超過新臺幣壹佰萬元正。
2.扣除增值稅、地價稅（改建期間、買賣清理地上物期間），其他附帶稅捐、規費、代書費、佣金、利息、過戶費、登記費及什費後，甲方（按即系爭公業派下全員，下同）得45%、乙方得45%、李芳仁得10%。
……八、處分土地後之公款提10%作為各房應用金，由各房自行應用，其餘作為購墓地、蓋靈骨塔及保留金之用，如有多餘再議分配方法。」
又系爭公業95年4月27日「祭祀公業李九德管理暨監察委員（聯席）會會議紀錄」（見答辯卷第63頁至第64頁）內容略以，擬訂「祭祀公業李九德土地處理及補償辦法」，其中第3條明定：「本公業土地於處分時應按下列原則辦理：一、現使用派下員就其使用範圍土地應負地上物清除及租約終止之責任，所需費用由現使用派下員各自負擔。
……二、處分前所欠繳之地價稅由現使用派下員按其使用範圍土地地價總額占本公業全部土地地價總額之比例分擔，如已由公業收回時，其地價稅由公業負擔。
三、處分所得價金扣除地價稅、土地增值稅、代書費、代墊款、佣金等有關稅費後之餘額，依下列方式處理：（一）由公業取得45%……（二）由現使用派下員取得45%，作為補償金。
…」又系爭公業96年1月18日「祭祀公業李九德管理暨監察委員（聯席）會開會議程」（見答辯卷第70頁）提案一載明：「案由：為本公業信義段及樹德段土地處分所得價金，應如何撥付予現使用派下員，請討論案。
說明：有關處分本公業土地所得價金扣除地價稅、土地增值稅、代書費、代墊款、佣金等相關稅費後之餘額，應由本公業提撥45%予現使用派下員，作為補償金，前經本公業95.04.27.管理會決議在案。」
再參以系爭公業102年7月7日「祭祀公業法人新北市李九德第1屆第1次102年度派下員大會會議記錄（摘要）」臨時動議提案七（見答辯卷第115至118頁）載明：「案由：針對耕作人領取45﹪分配款提請大會追認。
……決議：僅針對45﹪分配款進行追認，不包含另外2﹪、10﹪、60萬或是200萬部分。
如追認之後仍需繳稅，由個人負擔，不由公業承擔。」
3、依系爭公業93年10月19日財產清冊，該公業所有財產為新北市○○區（原臺北縣○○市○○○段00、00、00、00、00地號土地、重陽段000 、000 、000 地號土地及信義段000 、000 、000-0 、000 、000 地號共13筆土地，派下員共125 名，有新北市蘆洲區公所93年12月30日北縣蘆民字第0930037580號函檢附加蓋該所印信之現派下員全員名冊（見答辯卷第54頁至第62頁）及財產清冊（見答辯卷第43頁至第44頁）可稽。
而系爭土地耕作人有原告、李芳仁、李芳信、李文治、李文彥、李永煥、李永勝、李永裕、李春吉、李正德、李明煌、李明福、李文典、李秋生、李旺欉、李昭男（歿，為李信年及李華年之父）及李昭豊共17人。
其中原告使用土地面積占系爭土地面積之比例為8 分之1 ，有95年4月27日管理暨監察委員（聯席）會議擬訂「祭祀公業李九德土地處理及補償辦法」附表（見答辯卷第63頁至第64頁）可稽。
該公業以上開出售土地收入減除相關費用餘額753,489,784 元，按45% 計算金額339,070,402 元分配予原告等耕作人，再按原告使用系爭土地面積比例占系爭土地總面積8 分之1 計算，該可得分配金額為42,383,800元（339,070,402 ×1/8 ）。
另減除原告應分擔80至96年積欠地價稅及其他費用（律師費、測量費及訴訟費）3,522,671 元（見答辯卷第68頁），則原告實際領取金額為38,861,129元，有該公業提示之96年度處分土地派下員分配表、李芳仁（為該公業95、96年度之管理人）101 年10月23日談話紀錄（見答辯卷第108 頁至第111 頁）、協議書（答辯卷第33至40頁）、96年度該公會明細分類帳（見答辯卷第30頁至第31頁）及該公業以原告為受款人所開立發票日為96年5 月22日、7 月31日，金額19,430,000元、19,431,129元之支票（見答辯卷第15頁至第16頁）影本可稽。
綜上觀之，系爭公業93年10月19日列報之派下員名冊，共有125 名派下員，惟系爭分配款僅分配予使用耕作系爭土地之人，且所得分配款係系爭公業出售系爭土地所給付渠等使用耕作系爭土地之補償費收入，顯見原告取自系爭公業38,861,129元，並非本於公同共有關係之派下員身分而享有處分系爭公業土地之成果（價金），乃係基於其為系爭土地使用人（耕作人）之身分而取得之補償收入，屬所得稅法第14條第1項第10類之「其他所得」，應以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為課稅所得額，而無財政部80年1 月18日函釋免納綜合所得稅規定之適用。
㈣再查，系爭公業於95年8月25日以本件原告為被告，向臺灣新北地方法院提起民事訴訟，請求原告將坐落於新北市○○區○○段○○○○○號土地上之建物（即門牌新北市○○區○○路○○○號房屋）拆除，並將該占用土地返還，及自95年4 月1 日起至返還土地止每月賠償63,938元；
嗣兩造於96年1 月29日於該法院成立和解，和解內容略以：「一、被告（即本件原告，下同）願於96年4 月30日前將坐落臺北縣○○市○○段○○○○○○號土地上建物即門牌○○市○○路○○○號房屋拆除，並將該占用土地返還原告（即系爭公業，下同）。
二、被告於交還臺北縣○○市○○段○○○○○○號土地予原告後，經原告完成臺北縣○○市○○段……土地之處分，並取得總價金於扣除相關稅賦（土地增值稅及地價稅）及相關費用……後所得淨額當中之45/100×1/8 交付被告。
三、95年度重訴字第344 號案所支出之訴訟費、測量費及律師費由被告支付予原告。
四、被告應支付祭祀公業李九德民國80至95年度地價稅（含滯納金及利息）總額之1/8予原告。
五、被告應配合原告處分土地之手續不得有任何阻擾之行為亦不得主張優先承購權。
倘被告有任何阻擾行為，被告即喪失第2條受補償之權利。
六、倘被告在96年4 月30日前，未依限履行第1條拆屋還地之責任，則自96年5 月1日起至拆屋還地止，被告每月應賠償63,938元給原告並喪失第2條受補償之權利。
七、原告其餘請求均拋棄。」
有民事起訴狀（本院卷第27頁至第29頁）及臺灣新北地方法院95年度重訴字第344 號和解筆錄（本院卷第30頁至第31頁）影本可稽。
由該和解筆錄內容觀之，原告同意於96年4 月30日拆屋還地，並負擔訟訴費用，系爭公業放棄原請求之賠償款，和解筆錄內容並未論及原告受領之給付為損害賠償性質；
況參以和解內容第2 點載明系爭公業完成土地之處分，並取得總價金於扣除相關稅賦及費用後所得淨額當中之45/100×1/8 交付原告，該計算方法與前述協議分配之方式相合。
且依前所述，原告取自系爭公業38,861,129元，並非本於公同共有關係之派下員身分而享有處分系爭公業土地之成果（價金），實係基於其為系爭土地使用人（耕作人）之身分而取得之補償收入，核屬所得稅法第14條第1項第10類「其他所得」，而非免納所得稅之損害賠償性質，亦無財政部83年6月16日台財稅第831598107 號函旨「……訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅。
……」之適用。
㈤原告取自系爭公業出售系爭土地之38,861,129元，既屬所得稅法第14條第1項第10類「其他所得」，應由原告舉證證明其成本及必要費用後，始得予以減除而以餘額列為課稅所得，惟原告無法舉證證明其長久使用系爭土地所發生之成本及必要費用數額，依法原毋須減除之。
復查決定參酌財政部74年5月6日函釋：「個人遷讓非自有房屋、土地所取得之補償費收入，應依所得稅法第14條第1項第9類（現行法第10類）規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額；
若無法提出成本費用憑證以供查核者，應以補償費收入之50%為所得額申報繳納綜合所得稅。」
之意旨，以原告取得上開補償收入38,861,129元之50%為所得額，重行計算系爭其他所得為19,430,564元（即追減其他所得19,430,565元），已屬對原告有利之決定，基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍應予以維持。
乙、罰鍰3,886,113元部分：㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」
「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
為行為時所得稅法第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明定。
次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」
「不得因不知法規而免除行政處罰責任。」
復為行政罰法第7條第1項、第8條前段所規定。
又「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4點情形者。
處所漏稅額0.2倍之罰鍰。
二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第4點情形者。
處所漏稅額0.2倍之罰鍰。
三、短漏報屬前2點以外之所得，且無第4點情形者。
處所漏稅額0.5倍之罰鍰。
（短漏報所得如同時有屬第1點至第3點之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。
）四、有下列情形之一者：㈠夫妻所得分開申報逃漏所得稅。
㈡虛報免稅額或扣除額。
㈢以他人名義分散所得。
處所漏稅額1倍之罰鍰。
五、逾期辦理結算申報，符合稅捐稽徵法第48條之1規定，惟嗣後經查明有短漏報所得情事者。
按本條第1項規定之倍數處罰。」
為裁處時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分所規定（103年4月16日就此並未修正）。
而上開參考表乃主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，為協助稅捐稽徵機關就上開法條所定稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已填報扣免繳憑單及股利憑單、短漏報所得是否屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得等情形，分別作為裁量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引而作成行政處分，核屬有據。
㈡原告96年度基於其為系爭土地使用人（耕作人）之身分，因系爭公業將系爭土地出售予希華公司，原告取得之補償收入（系爭其他所得），已如前述，原告自應依前揭規定如數併入辦理結算申報。
惟原告辦理96年度綜合所得稅結算申報時，漏報系爭其他所得，已違反行為時所得稅法第71條第1項前段之規定，而該當現行所得稅法第110條第1項所定「對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事」之裁罰要件。
又原告取得之其他所得，屬所得稅法第14條第1項第10類之「其他所得」，而非同法條第3項：「個人綜合所得總額中，如有自力經營林業之所得、受僱從事遠洋漁業，於每次出海後1次分配之報酬、1次給付之撫卹金或死亡補償，超過第4條第1項第4款規定之部分及因耕地出租人收回耕地，而依平均地權條例第77條規定，給予之補償等變動所得，得僅以半數作為當年度所得，其餘半數免稅。」
之「變動所得」，另所得稅法第14條第1項所規定計10類之所得中，並無「變動所得」一類，是知，「變動所得」並非所得稅法所正式分類之所得，納稅義務人於課稅年度如有「變動所得」，仍應按其性質分別歸入應屬之所得類別中，故所得稅法所稱「其他所得」與「變動所得」，乃不同層次之概念，並非相互排斥。
且按現行綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠實報繳，有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定之國民義務，是納稅義務人皆有誠實納稅之注意義務。
且納稅事實之發生皆源於納稅義務人之生活事實，是納稅義務人有能力加以注意。
如因故意或過失有短漏報所得稅，稽徵機關自應依規定裁處罰鍰。
本件原告負有申報或繳納所得稅之作為義務，其所獲系爭其他所得，係屬所得稅法第2條第1項所規定之中華民國來源所得，且無不課徵或免徵所得稅規定之適用，自為應稅之對象。
原告辦理96年度綜合所得稅結算申報時，對應如何申報，理應參照相關法律規定辦理，若對法律之適用及解釋產生疑義時，自應逕向該管稅捐稽徵機關及所屬專業人員查詢獲得正確及充分資訊後再為申報，原告卻未注意為之，致有前揭漏報系爭其他所得之情形，其應注意能注意而未注意，核有過失甚明，則依上開行政罰法第7條第1項及第8條規定，自應受罰。
又本件原告並未逾期辦理結算申報，其漏報之系爭其他所得非屬於裁罰處分核定（102年3月18日，答辯卷第154頁）前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，亦非屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無藉夫妻所得分開申報逃漏所得稅、虛報免稅額或扣除額或以他人名義分散所得之情形，是被告依現行所得稅法第110條第1項規定，並參據裁處時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於納稅義務人短漏報所得之規定，本於法定裁量權審酌結果，被告初查按所漏稅額15,544,452元處0.5倍之罰鍰計7,772,226元，嗣復查決定追減其他所得19,430,565元，變更核定當年度系爭其他所得為19,430,564元，重行核算予以追減罰鍰3,886,113元，即重核罰鍰為3,886,113元，並未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，核無違誤。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告復查決定追減其他所得19,430,565元，追減罰鍰3,886,113元，即重核其他所得為19,430,564元，重核罰鍰為3,886,113元，經核於法無違，訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告猶執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 6 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 曹 瑞 卿
法 官 王 俊 雄
法 官 許 瑞 助
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 104 年 8 月 6 日
書記官 黃 貫 齊
還沒人留言.. 成為第一個留言者