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臺北高等行政法院判決
104年度訴字第581號
104年10月1日辯論終結
原 告 葉智翔
訴訟代理人 莊振農律師
複代 理 人 曾允斌律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）
訴訟代理人 蘇敏雄
俞哲民
上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國99年10月20日購入臺北市○○區○○○○○段○○○號4 樓之房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），嗣原告於100 年8 月6 日與他人訂立出售合約書出售系爭房地，持有期間未達1 年，且於持有期間亦有公司於該地為營業登記，為特種貨物及勞務稅之課徵範圍。
原告未依相關規定進行申報，為被告所屬○○分局查獲，核定補徵稅額新臺幣（下同）2,832,000 元，並按所漏稅額處1 倍之罰鍰2,832,000 元（下稱原處分）。
因原告未於法定期間內申請復查而於103 年7 月31日確定在案。
原告不服，主張原處分未合法送達，有重大明顯之瑕疵，遂向本院提起本件確認行政處分無效之訴。
二、本件原告主張：㈠本件原告於103 年1 月7 日出境至澳洲，於103 年9 月10日方入境返台，而原告出國期間之戶籍雖設於臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 ，然於前開出國期間，原告實無居住於戶籍地之主、客觀事實，實無可能收受被告於10 3年3 月20日作成之原處分，應例外認定原告之戶籍地並非原告之住所或居所（最高法院100 年台抗字第660 號民事裁定參照），被告之送達顯然不合法，原處分既未送達原告，具有重大明顯之瑕疵，依行政程序法第100條第1項及第11 1條第7款規定，應屬無效之行政處分。
㈡原告因家庭因素，於5 年內變更7 個戶籍地，且原告因在外租屋居住，向郵局申請郵政信箱作為收發信件之地址，顯見原告主觀上並無久住之意思，客觀上亦無居住之事實，且原告前往澳洲工作並接獲澳洲公司之錄取通知，即前往辦理停止健保，可證原告早有廢止戶籍地為住所之意思。
按「依一定之事實，足認以久住之意思，住於一定之區域者，即為設定其住所於該地，為民法第20條所明定，是我國民法關於住所之設定，兼採主觀主義及客觀主義之精神，必須主觀上有久住一定區域之意思，客觀上有住於一定區域之事實，該一定之區域始為住所，故住所並不以登記為要件。
又戶籍法為戶籍登記之行政管理規定，戶籍地址乃係依戶籍法所為登記之事項，戶籍地址並非為認定住所之唯一標準」，有最高法院93年度台抗字393 號裁定可稽，本件原處分所送達之地址並非原告之住所地已如前述，則其後之寄存送達程序顯然不合法，原處分既未送達原告，具有重大明顯之瑕疵，應屬無效之行政處分，要屬當然。
㈢原處分主要係認定原告於99年10月20日購入系爭房地，並於100 年8 月6 日出售，且有出租之情事，與特種貨物及勞務稅條例（下稱特銷稅條例）第5條規定「持有期間無供營業使用或出租者」不符，應課徵該稅。
惟原告對於系爭房地上之設籍登記及租賃所得毫無所悉，該登記資料是否真實顯有疑義，原告本應提起復查及行政爭訟程序，然因當時人在國外，又無人轉達原處分，致使原告喪失救濟之權利。
此外，原處分為高達566 萬之課稅及罰鍰，攸關人民之權利甚巨，被告理應謹慎為之，然被告明知送達時該地址並無任何人代收及居住，原告有收受送達不到之風險，竟仍以寄存送達續行送達程序，致使原告喪失救濟之權利，且因遭限制出境而失去澳洲之工作，顯然違反行政程序法第8條之誠實信用原則。
㈣原告曾於104 年2 月間委請律師函請被告確認行政處分無效（本院卷第9 頁），惟被告卻以原處分業已合法送至原告之戶籍地為由，逕認送達並無不合法為由函覆原告（本院卷第10頁），而拒絕確認原處分無效。
原告於103 年9 月10日入境返台，因工作所需欲再次於103 年9 月12日出境，抵達機場時方知悉已因欠稅遭限制出境，原告始知有原處分之存在，然因早已過了提起撤銷行政處分訴訟之時效，爰提起本件確認行政處分無效之訴訟。
㈤並聲明求為判決：確認「被告於103 年3 月20日以原告出售臺北市○○區○○○○○段○○○號4 樓房地為由，核課特種貨物及勞務稅及罰鍰共計新臺幣566 萬4000元」之行政處分無效。
訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠原告於99年10月20日購入系爭房地，且於100 年8 月6 日訂約出售，其持有時間未達1 年，且經查調上開房地於原告持有期間內，分別有豪寶企業有限公司（下稱豪寶公司）、諾維拉國際有限公司（下稱諾維拉公司）與照力威有限公司（下稱照力威公司）等3 家公司設籍於該地（本院卷第51-53頁），又經查調原告99年度綜合所得稅各類所得資料清單（本院卷第46頁），有取自豪寶公司及諾維拉公司給付之租賃所得，核與特銷稅條例第5條中規定「持有期間無供營業使用或出租者」不符，無特銷稅條例第5條之適用，符合特銷稅條例第1條與第2條之課徵範圍，應依同條例第16條規定於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。
本件經被告所屬○○分局分別於102 年3 月19日與同年7 月30日以財北國稅○○營業字第1020153351號（本院卷第65頁）與1020159176號（本院卷第75頁背面）函請原告提供系爭房地於持有期間內有無供營業或出租使用之情事，受文地址分別為臺北市○○區○○○路○段○○巷○號2 樓之1 與臺北市○○區○○○路○段○○號10樓之1 ，且分別於102 年3 月25日郵局寄存送達（本院卷第64頁）及102 年7 月31日由大樓管理員簽收送達（本院卷第75頁），惟原告僅於102年8 月2 日（本院卷第73頁）及同年9 月26日（本院卷第71頁）以手寫之文書表示該房地於100 年度並無供營業及出租使用，其因貸款壓力沉重無力負擔故而出售，而後僅於同年12月26日（本院卷第66頁）說明因母親逝世百日擇日到局說明後再無聯繫，亦無到局說明。
而本案又另經被告所屬○○分局於102 年8 月23日以財北國稅○○營業字第1020160263號函（本院卷第54頁）請信義房屋提供原告出售上開房地之買賣契約書，經信義房屋股份有限公司所提供合約書顯示，其出售房屋之價款為18,880,000元整（本院卷第56-63 頁），而又另於103 年3 月20日以財北國稅○○營業字第1030153603號函（本院卷第34頁）請原告提出陳述意見，其受文地址為原告當時戶籍所在地臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 ，而該函於103 年3 月24日以郵局寄存之方式送達（本院卷第33頁），且原告並未提出陳述意見，故依特銷稅條例第7條與第8條之規定，其持有房地期間未達1 年，依出售價格18,880,000元稅率15% 核定補徵稅額2,832,000 元，於103 年5 月逕行將本稅與罰鍰之繳款書寄至臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 ，並於同年月19日郵局寄存送達（本院卷第35頁）。
㈡經查本案原處分業已於103 年3 月20日寄送至原告當時之戶籍地臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 ，因未獲會晤受送達本人，又無受領文書之同居人或受雇人，乃於103 年3 月24日寄存於當地郵局，另本稅與罰鍰之繳款書則於同年5 月寄送至相同地址，並同因未獲會晤受送達本人，又無受領文書之同居人或受雇人，乃於103 年5 月19日寄存於當地郵局，此皆有相關送達證書可佐（本院卷第33、35頁），又因行政程序法第74條第1項既稱「以為送達」，自應以寄存之日視為收受送達之日期，而發生送達之效力，故本案原處分與本稅及罰鍰之繳款書於寄存之日起即生效力，至原告是否在國內，是否能領取應送達之文書，於送達之效力，均不生影響。
㈢又查依一定事實，足認以廢止之意思離去其住所者，即為廢止其住所，民法第24條固有明文，惟雖離去其住所，如出國留學、出外就業、在營服役、在監服刑、離家避債、逃匿等，但有歸返之意思者，尚不得遽認廢止其住所。
原告103 年1 月7 日出外工作直到103 年9 月10日入境返台，足以證明其有歸返之意，尚不得認定其廢止其住所，系爭行政處分以原告之戶籍地送達並無不合。
㈣並聲明求為判決駁回原告之訴。
訴訟費用由原告負擔。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：⑴被告以原告戶籍地所為之送達是否合法？⑵原處分是否具有行政程序法第111條第7款「其他具有重大明顯之瑕疵者」之無效事由？茲分述如下：㈠按行政程序法第111條規定：「行政處分有下列各款情形之一者，無效︰一、不能由書面處分中得知處分機關者。
二、應以證書方式作成而未給予證書者。
三、內容對任何人均屬不能實現者。
四、所要求或許可之行為構成犯罪者。
五、內容違背公共秩序、善良風俗者。
六、未經授權而違背法規有關專屬管轄之規定或缺乏事務權限者。
七、其他具有重大明顯之瑕疵者。」
。
就行政處分之無效，指行政處分具有一定之瑕疵而自始確定不生效力之謂，關於行政處分無效之原因，學說上素有爭議，各國立法例亦有不同，我國行政程序法仿照德國立法例，採取「重大明顯理論」，依行政程序法第111條之規定可知所謂無效之行政處分，係指行政行為具有行政處分之形式，但其內容具有明顯、嚴重瑕疵而自始、當然、確定不生效力。
基於維護法律安定性、國家本身所具有之公益性及國家權威，學說及各國立法例皆認為行政處分是否無效，除法律定有明文之情形外，宜從嚴認定，故乃兼採「明顯瑕疵說」與「重大瑕疵說」作為認定標準之理論基礎。
是以，依上開行政程序法第111條之規定，行政處分無效之原因，除該條第1款至第6款之例示規定外，尚有該條第7款「其他具有重大明顯之瑕疵者」之概括規定，用以補充前6 款所未及涵蓋之無效情形。
而行政處分是否具有重大明顯之瑕疵罹於無效，並非依當事人之主觀見解，亦非依受法律專業訓練者之認識能力判斷，而係依一般具有合理判斷能力者之認識能力決定之，其簡易之標準即係普通社會一般人一望即知其瑕疵為判斷標準。
換言之，該瑕疵須「在某程度上猶如刻在額頭上般」明顯之瑕疵，如行政處分之瑕疵倘未達到重大、明顯之程度，一般人對其違法性的存在與否猶存懷疑，則基於維持法安定性之必要，則不令該處分無效，其在被正式廢棄前，依然有效，僅係得撤銷而已。
可知有關行政處分是否無效，採重大明顯瑕疵說，行政處分之瑕疵，原則上係得撤銷，倘其瑕疵至重大明顯之程度，始為無效之行政處分，自始不發生所意欲之法律效果（最高行政法院101年度判字第18號判決意旨參照）。
又按行政處分除自始無效外，自作成書面之處分送達相對人或已知之利害關係人起發生效力；
書面以外之處分自以其他適當方法通知或使其知悉時起，依送達、通知或使知悉之內容對其生效，行政程序法第110條第1項及第4項分別定有明文。
是送達或以他法使當事人或利害關係人知悉行政處分，僅係行政處分生效之方法，未經合法送達，尚難構成行政處分無效之事由。
㈡經查，原告主張原處分未合法送達，係原處分對原告有無生效之問題，縱其送達不合法，亦非原處分之「內容」具有所謂一望即知之明顯重大瑕疵，揆諸前揭規定及說明，尚難認原處分無效。
㈢何況本件亦無原告所稱原處分送達不合法之情事。
茲說明如下：1.按行政程序法第72條第1項規定：「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。
但在行政機關辦公處所或他處會晤應受送達人時，得於會晤處所為之。」
、第73條第1項規定：「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。」
、第74條規定：「送達，不能依前2 條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書2 份，1 份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另1 份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。
前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。
……」。
2.本件原處分於103 年3 月24日寄送至原告當時之戶籍地臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 ，因未獲會晤受送達本人，又無受領文書之同居人或受雇人，乃於同日寄存於當地郵局，另本稅與罰鍰之繳款書則於同年5 月19日寄送至相同地址，並同因未獲會晤受送達本人，又無受領文書之同居人或受雇人，乃於同日寄存於當地郵局，有送達證書附卷可稽（本院卷第33、35頁）。
行政程序法第74條第1項既稱「以為送達」，自應以寄存之日視為收受送達之日期，而發生送達之效力，故本案原處分與本稅及罰鍰之繳款書於寄存之日起即屬合法送達，發生送達效力，至原告是否在國內，是否能領取應送達之文書，於送達之效力，均不生影響。
3.原告雖稱：其於103 年1 月7 日出境至澳洲，至同年9 月10日方才入境，應例外認定原告之戶籍地並非住所或居所，故被告所屬○○分局就系爭行政處分以原告於處分時之戶籍地臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號7 樓之3 之送達不合法云云。
惟查：⑴按戶籍法第16條第3項「……出境2 年以上，應為遷出登記。
但有下列情形之一者，不適用之：一、因公派駐境外之人員及其眷屬。
二、隨我國籍遠洋漁船出海作業。
……」另又依同法第42條「依第16條第3項規定應為出境人口之遷出登記者，其戶籍地戶政事務所得逕行為之。」
經查原告98年迄今之出入境資料（本院卷第102-104 頁），其出入台灣國境之次數共計6 回，除103 年1 月7 日出境約8 個月後方才回國外，其餘5 回出境之日期分別為2 天至7 天不等，且其出境之期間皆未達2 年，亦非經常性之出入境，自無需按戶籍法規定做遷出之登記。
⑵復按「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地，復為民法第20條所規定。
所謂一定事實，包括戶籍登記、居住情形等，尤以戶籍登記資料為主要依據。
實務上除當事人在申請書狀上明確記載住居所外，法院或行政機關在調查住所是否確實時，通常均以戶籍登記之住址為認定標準。
且依戶籍法第16條至第18條規定，中華民國人民於遷出、遷入、或於同一鄉（鎮、市、區）內變更住址3 個月以上，應為住址變更登記。
其立法目的乃為確認民眾之住所，故民眾若已長期搬離而定居他處，自應至戶政機關辦理住址變更登記，俾資適法。
……」為最高行政法院103 年度裁字第1880號（本院卷第105-106 頁）所闡釋。
又「查依一定事實，足認以廢止之意思離去其住所者，即為廢止其住所，民法第24條固有明文。
惟雖離去其住所，如出國留學、出外就業、在營服役、在監服刑、離家避債、逃匿等，但有歸返之意思者，尚不得遽認廢止其住所。」
為最高法院102 年度臺抗字第201 號民事裁定所闡釋（本院卷第107 頁）。
原告雖於103 年1 月7 日出境至澳洲，於同年9 月10日返台，並無足夠之事證認其有廢止其住所，故被告所屬○○分局就以原告戶籍地以為送達，於法並無不合。
㈣綜上，原告所訴，核無足採。
系爭核課特銷稅及罰鍰處分並無原告所指有符合行政程序法第111條第7款規定之無效情形，原告徒執前詞，訴請確認「被告於103 年3 月20日以原告出售臺北市○○區○○○○○段○○○號4 樓房地為由，核課特種貨物及勞務稅及罰鍰共計新臺幣566 萬4000元」之行政處分無效，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 10 月 8 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃 秋 鴻
法 官 陳 鴻 斌
法 官 陳 金 圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 10 月 8 日
書記官 劉 道 文
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