臺北高等行政法院行政-TPBA,104,訴更一,111,20170503,2

臺北高等行政法院判決
104年度訴更一字第111號
106年4月19日辯論終結
原 告 蕭永哲
訴訟代理人 謝協昌 律師
藍雅筠 律師
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠（局長）
訴訟代理人 劉正瑜
江方琪
上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國103年3月20日臺財訴字第10313911520號訴願決定（案號：第10201803號），提起行政訴訟，最高行政法院發回更審。
本院判決如下：

主 文

訴願決定及原處分（含復查決定）關於補徵營利事業所得稅逾新臺幣陸拾伍萬貳仟玖佰貳拾參元部分均撤銷。

原告其餘之訴駁回。

第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔十分之七，餘由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：被告代表人於起訴時為李慶華，訴訟進行中變更為吳英世，再變更為王綉忠，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷第492頁），核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告自民國92年起經營套裝軟體設計業，未依規定申請營業登記，經臺灣高等法院檢察署智慧財產分署（下稱高檢署智財分署）查獲，通報被告審理結果，以原告未辦理民國92年至98年度營利事業所得稅結算申報，乃依所得稅法第79條第1項規定，填具滯報通知書請原告於15日內補報，惟原告逾期仍未辦理，被告初查乃依查得資料核定93年度營業收入淨額為新臺幣（下同）29,559,596元，並依所得稅法第83條第1項規定，按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定全年所得額8,867,878元，應納稅額2,206,969元，另加徵怠報金90,000元。

原告不服，申請復查，經被告102年8月5日北區國稅法一字第1020014256號復查決定駁回，原告循序提起訴願復遭駁回，乃向本院提起行政訴訟，經本院103年度訴字第726號判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），被告提起上訴，經最高行政法院104年度判字第690號判決廢棄，發回本院更為審理。

三、原告起訴主張略以：

㈠、原告申設IP位址（211.21.98. 6）僅供備用DNS查詢性質，無法提供網路瀏覽功能，且被告從未提出一封以IP位址(211.21.98.6)發送關於銷售系爭電腦軟體之信件。

由此可知，IP位址本質上俱無網路瀏覽及查詢往來郵件等功能，原告斷無法藉由IP位址（211.21.98.6）「傳輸」軟體授權碼予消費者。

縱令ALCOHOL-SOFT.COM網站有銷售系爭電腦軟體之行為，97年度北院民公誌第212號公證書已明確表示系爭網站「只有一個」郵件伺服器（Mail server）即為ma01.alcohol-soft.com，相對應之IP位址為195.136.126.86，顯非原告所申設之IP位址211.21.98. 6。

被告未有任何證據得以證明原告有以IP位址（211.21.98.6）傳輸軟體授權碼予消費者。

㈡、Alcohol Soft CO.,LTD英屬公司於99年宣告解散，公司清算人為Jennifer Margaret Mawhinney，其為Quinton Mawhinn-ey配偶，顯見Alcohol Soft公司實際所有人確為QuintonMawhinney無誤。

倘若真如被告所稱原告對於OBU帳戶有實質掌控能力，為何Alcohol Soft英屬公司辦理解散清算時，不任由原告安排1名我國人即可，何必大費周章、不辭千里由遠在英國之Jennifer Margaret Mawhinney擔任清算人，由此可知，原告從未掛名於系爭網站上，亦無經營管理系爭網站，被告逕認原告以系爭網站在我國境內銷售系爭電腦軟體，完全不憑事證。

㈢、96年度北院民公誌字第1345號公證書第2頁已明確記載Domain name(網域名稱):ALCOHOL-SOFT.COM，AdministrativeContact(網域管理聯繫人): [email protected]，顯見「www.alcohol-soft.com」網站管理人係PaulPullen並非原告。

被告所舉部分公證書均非公證人於「93年間」實際體驗之事實，姑且不論公證書內容為何，被告斷無其他年度作成公證書逕認93年間曾有發生此一事實。

各公證書第1頁已明確記載請求人之代理人向本公證人表示，請求本公證人實際體驗伊公司登入「該第三人」所經營網站(網址http://www.alcohol-soft.com)，購買其所述侵權軟體之過程。

由此可知，縱令依公證書內容亦無法確認及判定系爭網站由何人經營或管理，斷無被告渠稱原告透過系爭網站從事營業行為。

㈣、匯入款類別編號為匯款人所片面記載，僅係籠統說明作用，與實際匯款目的非當然一致，即使依匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，亦非必然屬於「貿易佣金及代理費收入」，匯款目的為何仍需以證據證明匯款用途，斷非得以該匯入款類別編號即逕自認定匯入款之性質。

況且縱令依被告所主張匯入款類別編號而顯示為「貿易佣金及代理費收入」，此即足證匯入款並非「營業收入」。

㈤、被告未舉證證明原告於我國境內提供勞務獲得報酬之具體事證，原處分應屬違法：被告向原告課徵「93年度」營利事業所得稅，被告應舉證說明原告於93年間有以IP位址(211.21.98.6)實際經營管理系爭網站，並於93年間以IP位址(211.21.98.6)於我國境內從事銷售系爭電腦軟體之具體事證，被告斷無得以「96年」北院民公誌字第001345號公證書反推得出「93年」間曾經發生此一事實，前開公證書內容無法證明原告為系爭網站之經營管理人。

縱令依96年度院民公誌字第00 1345號公證書，依據國家通訊傳播委員會函文內容所示，DNS伺服器本就無法提供網頁瀏覽或網頁備份功能，顯見原告雖申設IP位址(211.2 1.98.6)，但該IP位址僅是備用查詢DN S之用亦無從連線上網，原告斷無可能透過該IP位址傳送系爭電腦軟體授權碼予消費者，並未在我國境內從事營業行為。

被告於鈞院103年度訴字第728號於105年1月28日準備程序筆錄自承:「（法官問:被告認定原告於中華民國境內提供勞務之依據為何？）原告於中華電信申設之IP係在台灣，且網站郵件伺服器之IP亦屬原告於中華電信所申設之IP。」

由此可知，被告既主張依所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段規定認定原告在我國境內提供勞務之報酬，就中華民國來源所得課徵之必要。

對此，被告應就原告有無以我國境內作為勞務提供地、提供何種勞務予何人、有無在我國境內提供勞務而有獲取報酬等事實負證明責任，始符合所得稅法第3條第1項、第8條第3款前段規定，絕非如被告渠稱原告僅向中華電信公司申設IP位址211.21.98.6即屬原告在我國境內提供勞務之行為，況且被告從未提出任何一封從該IP位址發送關於銷售系爭電腦軟體之往來信件，何以認定原告有以該IP位址在我國境內銷售系爭電腦軟體。

另參諸臺灣板橋地方法院（102年1月1日改制為臺灣新北地方法院，下稱新北地院）97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決業已認定，縱令第三人曾匯款至Alcohol Soft英屬公司之OBU帳戶，因匯入款項與Alcohol 120%電腦程式各套銷售價格皆大不相同、數額落差甚大，無法認定第三人匯款至OBU帳戶之金錢為原告銷售系爭電腦軟體之營業所得。

㈥、www.alcohol-soft.com網路並無銷售系爭電腦軟體至我國境內，非屬本國人在我國境內之營業行為：96年度北院民公誌字第773號、97年度北院民公誌字第326號等公證書，均明確記載請求人雖登入www.alcohol-soft.com網站欲購買系爭電腦軟體，並在購買聯繫資訊填載「Postalnumber(郵寄號碼)…country(國家)Taiwan」，但www.alcohol-soft.com網站隨即拒絕請求人之訂單並表示系爭電腦軟體並未銷售至台灣，即：「Unfortunately we are notallowed to sell to Taiwan. Your purchase has beencancelled. Have a nice day!」，請求人見從臺灣直接訂購系爭電腦軟體未果，遂將郵寄國家更改為「香港」始完成下單。

由此可知，www.alcohol-soft.com網站從未將系爭電腦軟體銷售至我國境內，該網站僅在「國外」販售系爭電腦軟體，此一銷售行為既非在「我國境內」，當無本國人於「我國境內」提供勞務而有獲取報酬情形，核與被告課徵營利事業所得稅事件毫無所涉。

縱該網站於96年或97年間有供人下載系爭電腦軟體，該網站亦將銷售地區限制在「我國境外」，而今公證書請求人以迂迴方式變更國家所在地「我國境外」始購得系爭電腦軟體，被告又何以將www.alcohol-soft.com網站「境外所得」逕認為係本國人在「我國境內」提供勞務獲取報酬(更何況原告並非系爭網站之經營管理人，且本件為93年度所得稅事件與前開公證書內容毫無相關)，明顯違反所得稅法第8條第3款規定。

㈦、原告僅協助Quinton Mawhinney將0BU帳戶內款項「代收代付」予訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、DUPLEX SECURE LTD、DT SOFT LTD、PAUL ROBERT PULLEN、ROCKET DIVID SONSOFTWARE LTD，OBU帳戶款項並非原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得：1.上述皆有訴外人洪玉龍、康孟莉於97年7月16日台灣新北地方法院97年自字第22號準備程序及訴外人蕭正龍97年8月21日新北地院97年自字第22號準備程序中所自承，且QuintonMawhinney代收代付之情，亦可由原告於新北地院97年度刑智上訴字第7號刑事案件證述、99年4月12日財政部台灣省中區國稅局員林稽徵所談話筆錄陳述可知。

2.縱令依被告主張永豐銀行國外部98年4月13日提供ALCOHOLSOFT CO. LTD該帳戶的開戶資料、歷史交易明細、自開戶日迄今之「匯出匯入」主檔明細資料所示，0BU帳戶款項均聽從Quinton Mawhinney指示逐一匯出付給訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、DUPLEX SECURE LTD、DT SOFT LTD、PAULROBERT PULLEN ROCKET DIVIDS0N SOFTWARE LTD，且參諸訴外人洪玉龍、康孟莉及蕭正龍於刑事案件均表示QuintonMawhinney係透過0BU帳戶匯款，其等並非受雇於原告，顯見0BU帳戶匯入款項並未留存至0BU帳戶，原告僅係協助Quinto-n Mawhinney代收代付，並無因此受有其他利益。

基此，被告斷無得以將0BU帳戶「全數」匯入款項逕認為原告在我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得。

3.對此，原告依永豐銀行國外部98年4月13日提供ALC0H0L S0FT CO. LTD該帳戶的開戶資料、歷史交易明細、自開戶日迄今之「匯出匯入」主檔明細資料，整理0BU帳戶於93年度依Quinton Mawhinney指示分別匯出金額予訴外人洪玉龍、康孟莉、蕭正龍、DUPLEX SECURE LT D、DT SOFT LTD、PAULROBERT PULLEN、ROCKET DIVIDSO N SOFTWARE LTD，93年度匯出款項共計551,244.62歐元【算式：331,377.31＋219,867.31＝551,244.62】、25,455.29美元【算式：24,91 5.29＋540＝25,455.29】，另參諸被告主張0BU帳戶於93年度匯入款項共計為616,990.63歐元、24,819.33美元，顯見將0BU帳戶扣除代收代付款項後，0BU帳戶已無任何美元金額，歐元結餘金額為65,746.01歐元【算式:616,990.63－551,244.62＝65,746.01】。

4.被告所舉網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函係指訴外人張永信經營「易碩科技有限公司」（下稱易碩公司）自行於PC HOME網路平臺販售系爭電腦軟體，與原告無涉。

被告並未舉證說明該OBU帳戶內款項為原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得。

智財法院101年度民著上更(一)字第1號判決書業經最高法院102年度臺上字第548號判決廢棄發回於智慧財產法院更審，現已確定之智慧財產法院102年民著上更(二)字第1號判決認定Fubra公司於91年間所匯入2筆英鎊紀錄無法證明為Fubra公司銷售Alcohol產品之匯款，該判決理由略以:「準此，安辰公司於本院之主張及對蕭永哲提起附帶民事訴訟之範圍既以刑事判決所認定之犯罪事實即蕭永哲自91年8月1日起至92年3月間易碩公司解散時止，與易碩公司法定代理人○○○共同侵害安辰公司所有之Fantom CD著作財產權行為為限，不包括蕭永哲單獨侵害或與易碩公司法定代理人○○○以外其他第三人之共同侵害行為，然依Fubra公司於91年9月15日與易碩公司所簽訂之協議書、Fubra公司99年2月4日回函及其他卷內證據資料並無法證明FUBRA公司於92年3月20日支付蕭永哲第1筆款13,929.89英鎊及92年3月31日支付蕭永哲第2筆款14,650.22英鎊為易碩公司解散前，FUBRA公司銷售Alcohol產品所應支付予易碩公司之款項，抑或係受易碩公司之指示匯款，故縱使上開款項為蕭永哲單獨侵害或與易碩公司法定代理人○○○以外其他第三人之共同侵害Fantom CD著作財產權所得利益，亦非本件所得主張之範圍…。」

且本件前審法院於103年9月19日向永豐商業銀行國外部函查「ALCOHOL SOFT CO.LTD開戶迄今之匯出匯入明細資料」，或是鈞院向永豐商業銀行國外部函查ALCOHOL SOFT CO.LTD匯出匯入明細資料，永豐商業銀行國外部以永豐銀國外部(105)第0029號函已函覆在案，揆諸OBU帳戶匯款紀錄，OBU帳戶自開戶迄今均無FubraLtd公司任何匯款紀錄，而今被告未憑客觀事證逕指與OBU帳戶匯款人毫無相關之Fubra Ltd公司同為原告銷售系爭電腦軟體等無稽抗辯，要無可採。

況且Fubra Ltd公司是在「英國」銷售系爭電腦軟體，與被告主張課稅事實即原告有無在「我國境內」銷售系爭電腦軟體，根本無涉。

被告僅空言徒託從未舉證各匯款人與原告之關係為何，倘若真如被告所稱，各匯款人每筆匯款數額究竟是銷售幾套系爭電腦軟體，被告對此均無任何說明，實際上各筆匯款數額與系爭電腦軟體每套售價皆無法吻合，足證OBU帳戶款項並非銷售系爭電腦軟體之營業所得。

5.縱令依被告主張0BU帳戶款項為銷售系爭電腦軟體之營業所得（原告否認），應以0BU帳戶扣除代收代付後所餘65,746.01歐元為所得額計算，再以「電腦套裝軟體零售業」同業利潤標準淨利率10%，核算93年度應納稅額。

至於本件並無財政部63年7月23日台財稅第35377號函之適用，其理由為：⑴依上開財政部函釋意旨可知，納稅義務人須符合在同一年度銷貨二種以上不同商品之前提下，始分別按各該行業之同業利潤標準計算，倘若無法在結算申報書上明確區分不同商品之銷貨收入者，則按最高之所得額標準核算認定。

⑵被告主張原告於系爭網站銷售「1種」商品即「Alcohol 120%」軟體，顯見原告並無在同年度銷售2種以上不同商品之情事（原告仍否認有銷售行為），自無同時經營電腦套裝軟體設計業及電腦套裝軟體零售業之可能，不適用財政部63年7月23日台財稅第35377號函釋，被告斷無得以選擇淨利率較高之電腦套裝軟體設計業之同業利潤標準淨利率30%核算認定。

對此，被告於鈞院另案105年3月2日準備程序筆錄當庭自承：「原告並沒有被告之前所述財政部函釋採用較高淨利率行業別的適用」，顯見被告就本件同業利潤標準淨利率核定並無適用財政部63年7月23日台財稅第35377號函之餘地等語，並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

四、被告則以：

㈠、原告確有透過網路銷售「Alcohol 120%」電腦程式之營業行為：1.依原告於臺灣板橋地方法院（102年1月1日更名為臺灣新北地方法院，下稱新北地院）97年度自字第22號著作權法刑事案件97年7月16日準備程序筆錄中供承：「與英國的ALCOHOLSOFT公司合作，受僱去寫『Alcohol 120%』電腦程式和其他軟體程式及研發工作……我會負責國外交辦的更新工作」，又92年1月29日委託北辰著作權事務所與安辰電腦股份有限公司（下稱安辰公司）訴訟和解函中自承獨立創作開發「Alcohol 120%」之電腦程式創著作等語，足認「Alcohol120%」電腦程式係原告研發而成。

2.原告於上開刑案103年4月24日準備程序庭供認：「……公證書上網站http：//www.alcohol-soft.com販售之『alcohol120%』（5429版），是被告蕭永哲參與設計的。

……5.被告蕭永哲之父蕭靖安名義於89年間向中華電信股份有限公司申請固定型81P之ADSL（IP為211.21.98.0至211.21.98.7），並由被告蕭永哲提供其所有伺服器（位址IP為211.21.98.6）供alcohol-soft.com網域名稱使用，臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）96年度北院民公誌第1345號公證書……被告蕭永哲均同意該公證書記載屬實」。

又新北地院95年度訴字第513號刑事案件承審法官於97年2月27日準備程序，針對WWW.ALCOHOL-SOFT.COM網站進行勘驗結果附卷列印畫面編號6與臺北地院96年度北院民公誌第1345號公證書相同，足認在網際網路上之「WWW.ALCOHOL-SOFT.COM」網站，分別係由使用上開IP位址195.137.236.101及211.21.98.6之不同人所使用、管理，且按上開IP位址「211.21.98.6」之申設人，經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果，確認IP位址自「211.21.0.0」起至「211.21.255.255」之網段，均係中華電信公司所有，而上開IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.29」之網段，則均係「XIAO JEIN AN」其人所申設，其中IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」之網段，其管理人則均為「XIAO YONG ZHE」（「蕭永哲」，電子郵件信箱為[email protected] w」）上開固定型IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」均係由蕭靖安（「XIAO JEINAN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」，不僅管理人與原告蕭永哲姓名完全相同，且上開回覆單上管理人「蕭永哲」所留之電子郵件信箱「[email protected]」，與上開96年度北院民公誌字第001345號公證書附件管理人「XIAOYONG ZHE」所留之電子信箱完全一致。

而原告任職於安辰公司時所留聯絡人「蕭靖安」、現在地址、聯絡電話等，均與上開中華電信公司之回覆單上「申設人」、「裝機地址」、「聯絡電話」相同。

足認前開IP位址211.21.98.6即WWW.ALCOHOL-SOFT.COM網站應係由原告蕭永哲本人使用。

3.www.alcohol-soft.com網站確有販售電腦程式。

原告所涉新北地院95訴字第513號刑事案件〔即智慧財產法院（下稱智財法院）97年度刑智上訴字第7號刑事判決之一審判決〕，於96年12月20日審理時，檢察官提出安辰公司請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌先後於96年8月30日、31日公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買網路付費版與免費測試版之「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105）之96年度北院民公誌字第000773號、第000774號公證書各1件，並由新北地院95訴字第513號刑事案件合議庭法官於96年12月20日、97年2月27日，利用筆記型電腦在法庭上連結網際網路，勘驗安辰公司於上開www.alcohol-soft.com網站下載之Alcohol 120%（版本為1.9.5.3105）之網路付費版與免費測試版。

又安辰公司除於96年8月30日、31日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買「Alcohol120%」（版本為1.9.5.3105）網路付費版與免費測試版，並由公證人作成96年度北院民公誌字第000773號、第000774號公證書各1件外，復於96年12月26日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，下載「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105），並由公證人作成96年度北院民公誌字第00 1359號公證書。

安辰公司再於97年4月9日、5月7日請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買下載Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105）網路付費版，並由公證人依序作成97年度北院民公誌字第000326號、第000442號公證書各1件。

是前開公證人體驗及法官於96年12月20日及97年2月27日勘驗登入www.alcohol-s oft.com網供人下載「Alcohol 120%（1.9.5.3105版）電腦程式」之www.alcohol-soft.com網站，確有販售電腦程式。

綜上，依上開事證資料顯示，原告確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售電腦程式之營業行為。

㈡、OBU帳戶之匯入款為原告收取之報酬：1.原告於92年3月21日獨資在英屬維京群島設立Alcohol公司，為該公司唯一持股董事，且為該公司負責人，以Alcohol公司名義，於92年4月10日至95年4月24日分別在永豐銀行國外部各開立美元及歐元外匯活期款0BU帳戶。

依原告於97年7月16日準備程序筆錄中供述：「我自己是英屬維京群島ALCOHO-L SOFT CO.LTD的負責人，但是這個帳戶是用來做我個人財務管理及幫朋友做財務管理用的……」，又98年11月19日審判程序筆錄所載：「依據永豐銀行回覆法院之匯出匯入明細，QUINTON幾乎每個月從德國及英國匯款入Alcohol SoftCo., Ltd.設於永豐銀行0BU帳戶……證人蕭永哲答我個人受僱於QUINTON，所以他會將開發軟體的所得給我……」、「蕭永哲答……我個人報酬就會留在境外Alcohol Soft裡面」，足證該帳戶確為原告收受開發軟體所開設。

至原告主張Quinton Mawhinney實質掌控OBU帳戶並所提示Alcohol SoftCO.,LTD英屬公司宣告解散相關文件，惟該文件係於99年間作成且僅能證明該公司解散清算中，並不足以推翻上開原告於92年至98年間為英屬維京群島Alcohol公司唯一持股董事，且為負責人，並以Alcohol公司名義，於92年4月10日至95年4 月24日分別在永豐銀行國外部各開立美元及歐元外匯活期存款OBU帳戶對系爭OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力之事實認定。

2.依永豐銀行提供之匯入匯款-主檔明細第34頁，由德國Franzis-Verlag GmbH匯入，受款人為「ALCOHOL SOFT CO.LTD」，其地址為「0F, Nd000, 0000000 00.00000000 City,Taipei, Taiwan 000」，足證在國外匯款人眼中，係匯給住於臺灣臺北縣板橋市（現為新北市板橋區）○○路000號0樓之原告，而非境外紙上公司，3.高檢署智財分署查調Alcohol Soft公司開設0BU帳戶有「020-002-Ollxxxx-x美金外匯活期存款（舊帳號670-60-0xxxx-x-00）」、「020-002-221xxxx-x歐元外匯活期存款（舊帳號670-60-Oxxxx-x-0l)」及「020-008-001xxxx-x外匯綜合活期存款」等帳號，又匯入來源分別為Intercom.Inc( Japan)、Fubra Ltd( U.K.)、Paul Pullen (Germany )、QuintonMawhinney( Germany)、Quinton Mawhinney T/AAlcoholSoft(U.K.)、Franzis-Verlag GmbH( Germany)及AlcoholSoft( Germany)共7人，而匯入部分之央行匯入性質別均為「192 」，根據中央銀行之「匯入匯款之分類及說明」，編號為「192 」之項目為「貿易佣金及代理費收入」，其說明為「提供與貿易有關的服務所收取的佣金及代理費」，亦即上開匯入上開OBU 帳戶，應係貿易佣金及代理費收入。

4.依公證書之體驗過程，原告係透過www.alcohol-soft.com網站及日本經銷商至amazon網路書局販售Alcohol 120%交易資料。

另依公證書647號由公證人至www.franzis.de網站體驗結果，該franzis.de公司有販售Alcohol 120%，又公證書1584號，由公證人體驗結果「Quinton Mawhinney (Salesand Marketing)……Paul Pullen( General Manager)……http://www.a lcohol-soft.com」，Quinton Mawhinney為Alcohol-soft網站之鎖售及行銷人員，益證系爭0BU帳戶匯入款之匯款人Franzis-Verlag GmbH、Quinton Mawhinney（或Quinton Mawhinney T/AAlcohol Soft）及Paul Pullen，皆與販售Alcohol 120%之營業行為有關。

㈢、依照IETF（Internet Engineering Task Force）的RFC2182規範（Requestfor Comments 2182，發展規範2182），網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務。

原告及Paul RobertPullen為能符合規範以完成註冊，即以「DNS3.ALCOHOL-SOFT.COM」、「GUMP.ALCOHOL-SOFT.COM」等兩部DNS伺服器各別對應「195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP，而完成DNS註冊，足證架設系爭網站之其中一伺服器係由原告向中華電信所申設之IP「211.21.98.6」。

依公證書第1358號以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「Domain has 2 DNS server（s）；

2 server（s）are alive；

Domain alcohol-soft.com has only one mail-server；

Checkinf mail server（PRI=10）mail.alcohol-soft.-com〔211.21.398.6〕；

Mail server mail.alcohol.com〔211.21.398.6〕」，是系爭電腦軟體網站有2個IP，而該2IP均有效使用，且其唯一郵件伺服器IP（211.21.398.6）之申設人為原告，核認原告為系爭電腦軟體網站之管理人至為明確。

依智財分署通報資料所檢附系爭IP位址之網路資料，認定該網址為原告所使用及管理，核與系爭IP位址目前是否得以連線無涉。

㈣、系爭軟體係由原告主導開發，且完整的軟體版本約於91年10月中即已完成並正式對外銷售，已據原告於92年1月29日委託北辰著作權事務所律師行文安辰公司負責人吳中民時表明：「本人於91年8月間，即與Daemon Tools Team簽約取得其所獨立創作開發之『Daemon Tools』虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，本人並據以自行獨立創作開發出『Alcohol 120%』之電腦程式著作」等語，且原告於智財法院97年度刑智上訴字第7號違反著作權法案件於98年11月19日審理時亦稱：「（問：Alcohol120%的程式，是誰創作的？）一個開發團隊創作的，我是其中一個創作人，其他團員是外國人，包括DT SOFT的DAEMONTOOLS，還有LIGHTING UK，其中LIGHTING UK跟我連繫的主要人員是RICHARD，還有RECDEV，還有ROCKET DIVISION，還有CDRTIM ES，還有DUPLEX SECURE，主要是這些人。

（問：Alcohol 120%電腦程式是在何時完成的？）……完整的版本大概在91年10月中。

（問：正式對外銷售是在91年幾月？）10月」等語。

足證系爭Alcohol 120%完整的版本早於91年10月間即已完成且正式對外銷售，則原告何須受僱於Quinton，再由Quinton將原告開發Alcohol 120%軟體的所得給原告？又系爭電腦軟體之開發，尚有其他成員參與，包括DTSOFT的DAEMON TOOLS、ROCKET DIVISION等，其中DAEMONTOOLS虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，係由原告於91年8月間取得，亦如前述，並非由Quinton取得授權，故有權販售系爭電腦軟體之權利人，是否係Quinton，洵非無疑。

再者，原告本即於91年10月起即正式對外銷售系爭電腦軟體，倘謂原告長期坐視Quinton等人大肆銷售其已完整開發之軟體，卻不享有銷售之利益，尚須負有取得DAEMON TOOLS專屬授權所生之義務，亦不符常情。

另依新北地院97年度自字第22號判決書，所謂公開傳輸係指以有線電、無線電之網路或其他通訊方法，藉聲音或影像向公眾提供或傳達著作內容，包括使公眾得於各自選定之時間或地點，以上述方法接收著作內容。

系爭電腦軟體以網際網路之方式公開傳輸銷售行為，本質上具有延續性，在系爭電腦軟體終止公開傳輸前，均屬公開傳輸行為之繼續。

是原告以向中華電信公司申設之固定型IP〔211.21.98.6〕利用www.alcohol-soft.com網站提供全球消費者下載電腦軟體之事實，業經最高法院99年度臺上字第2800號及新北地院97年度自字第22號判決認定，另依原告提供之臺北地院所屬民間公證人陳品豪事務所100年度北院民公品字第00171號公證書附件（圖片三）有關原告所屬IP〔211.21.98.6〕已移除，又新北市板橋區戶政事務所100年3月1日資料顯示原告於99年12月2日因上開刑事案件入監服刑，足證原告確有將獨力研發之電腦程式以銷售為目的，重製於網站公開對不特定人販售之營業行為。

㈤、依網路家庭國際資訊股份有限公司96網家法字第152號函所載：「說明：……二、本公司『PC home Online』購物網站之經營模式，係於網站上刊載合作廠商所委刊之商品資訊供消費者瀏覽，消費者並可直接由該網站上之訂購機制訂購商品。

三、……（一）本公司自91年8月起至93年5月向易碩科技有限公司（下稱易碩公司）訂購『ALCOHOL 120%』商品共計85筆，訂購金額累計新台幣95,470元整，但由於時間過久，本公司迄至發函日止尚無法查得案關進貨發票……」，另案外人王文91年10月21日下午4時01分至系爭www.alcohol-s-oft.com網站購買系爭軟體，付款完成後同日下午11時01分收到payments@alcohol-soft .com寄發之確認付款電子郵件，同時提供相關序號，該郵件載明信用卡帳單會顯示由TheFubra Group 請款，原文如為：「……PLEASE NOTE ……your debit/credit card statement will show paymentto‘The Fubra Group ’for this transaction(Alcohol-s oftwa -re .com is a trading style of FubraLtd .)」，而王文該筆交易於信用卡帳單上消費交易說明欄顯示THE FUBRA GROUP ，另王文94年5 月20日之交易，透過PayPal付款亦同此情形，換言之，系爭www .alcohol-soft.com網站販售系爭軟體於網站上下載系爭軟體之交易透過位於alcohol-soft .com 網站之郵件伺服器於付款成功後，寄送序號，價款則由其他收款單位處理，而觀之各匯入款項OBU 帳戶之主體無非是銷售系爭軟體之公司或案關人，且匯入款項均係數千或數萬美元或歐元與單一軟體售價幾十歐元即不相等，準此，系爭軟體網站之各筆交易相對人係消費者，而系爭OBU 帳戶之匯入主體係信用卡或銀行等收款單位非各消費者，收款單位係彙總批次匯款，而消費者係個別支付價款，二者自無從逐筆勾稽相符。

又依智財法院101 年9 月20日101 年度民著上更（一）字第1 號民事判決書：「Fubra Ltd . 經易碩公司授權於91年9 月15日至92年9 月14日為止之契約有效期限內得在所有英語系國家獨家為網路銷售，易碩公司承諾就網路銷售總額80% 中之40% 也即32% 付給Fubra Ltd . ，Fubra Ltd . 則承諾每月電匯網路銷售總額之68% 給易碩公司，但因扣除銷售總額之20% 為附屬銷售費用及附屬計劃，故易碩公司實際收到的應是80% 中之60%，也即銷售總額之48% ，因而依Fubra Ltd . 於99年2 月4日回覆原審法院之信函所表示者，從92年3 月至93年5 月其公司分15筆所匯給Alcohol 公司之款項……應都只是線上銷售Alcohol 120%所得總額之48% 而已，且係Fubra Ltd . 依與易碩公司之約定所匯付。」

準此，依案外人所提供之網路銷售模式而言，造成無法以每套販賣單價換算總套數之事實原因，與當事人之約定條款內容有別，是原告並未提供其他原因事實關係之佐證資料，證明其OBU 帳戶所得之匯款並非銷售原告所撰寫之電腦程式之報酬，堪認上開匯入Alcohol公司款項，係因原告販售其撰寫電腦程式所分配之利益。

㈥、怠報金：被告依所得稅法第79條規定，填具滯報通知書請原告於15日內補辦結算申報，並於100年3月9日合法送達，惟原告逾期未辦理，被告乃依所得稅法第108條第2項規定，按重行核定應納稅額652,923元加徵20%怠報金，因最高不得超過90,000 元，遂核定怠報金90,000元並無違誤，請續予維持等語，資為抗辯。

並聲明：駁回原告之訴。

五、本件如事實概要欄所載之事實，有高檢署智財分署99年1月25日檢紀產字第0990000017號通報函、永豐銀行98年4月13日永豐銀國外部（098）字第00030號函及隨函檢送之系爭OBU帳戶開立資料、歷史交易明細及自開戶日起至函復日止之匯出匯入主檔明細資料、被告填具之92～98年度營利事業所得稅結算申報滯報通知書及送達通知書、被告92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、原處分及訴願決定等件在卷可稽，堪予認定。

是本件之主要爭執在於：被告以原告93年間有設計系爭軟體並透過網路銷售之營業行為，未辦理該年度營利事業所得稅結算申報，依查得資料核定93年度營業收入淨額為29,559,596元，並按套裝軟體設計業同業利潤標準，核定全年所得額8,867,878元，應納稅額2,206,969元，另加徵怠報金90,000元，於法有無違誤？

六、本院判斷如下：

㈠、本稅部分1.依行為時所得稅法第3條第1項、第2項前段規定：「（第1項）凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。

（第2項）營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。

……」第79條第1項規定：「（第1項）納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；

其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；

嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」

第83條第1項規定：「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；

其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」

同法施行細則第81條第1項規定：「（第1項）本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」

又「三、所得稅課稅規定……(二)向註冊機構申請取得網域名稱及網路位址並自行架構網站，或向網路服務提供業者、其他提供虛擬主機之中介業者承租網路商店或申請會員加入賣家，藉以銷售貨物或勞務取得代價：1.……利用網路接受上網者訂購無形商品，再藉由實體通路提供服務或直接藉由網路傳輸方式下載儲存至買受人電腦設備運用或未儲存而以線上服務、視訊瀏覽、音頻廣播、互動式溝通、遊戲等數位型態使用所收取之費用……(2)在中華民國境內有固定營業場所及營業代理人之營利事業、教育、文化、公益、慈善機構或團體或其他組織或中華民國境內居住之個人，提供上項服務予中華民國境內或境外買受人所收取之費用，應分別依所得稅法第3條或第2條規定課徵營利事業所得稅或綜合所得稅。」

有財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布之網路交易課徵營業稅及所得稅規範三、(二)、1、(2)可參。

核乃財政部為處理利用網路在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物之營業稅課徵，及營利事業或個人利用網路從事交易活動之所得稅課徵案件更具體化而訂定之技術性、細節性行政規則，以協助所屬稽徵機關就此類案件事實認定之法律適用之一致，符合所得稅法第2條、第3條規定之範圍、目的暨意旨，且無違法律保留原則，是所屬稽徵機關處理相關案件即便發生於該規範發布前，亦得援用。

而有關固定營業場所之認定，在電子商務之環境下，因係透過伺服器從事營業活動，如伺服器為企業之商業活動中基本且重要之部分，該伺服器即構成常設機構之存在。

2.次按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。

至行政訴訟法第133條規定法院於撤銷訴訟應依職權調查證據，僅使法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟當事人之舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。

又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院93年度判字第1607號判決參照）。

故依前揭舉證責任分配原則，稽徵機關對於課稅構成要件事實負有舉證責任，然因稅務案件課稅資料多為納稅義務人所掌握或管領，若其未據實提供稅捐稽徵機關查核，稅捐稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，故由稅捐稽徵機關耗費國家資源自行蒐集調查，非但不符經濟與便宜原則，甚至常徒勞無功，任由納稅義務人袖手旁觀，坐享其有利之結果，無異於鼓勵逃漏稅，有違租稅公平原則。

是納稅義務人未能善盡稅法上課予其之協力義務或未按事實為完全且真實之陳述者，如稅捐稽徵機關就課稅構成要件事實為相當證明，綜觀有關之事證情況，客觀上可認納稅義務人有該經濟活動及利益歸屬者，應減輕稅捐稽徵機關之舉證責任而可認其已盡相當舉證責任（司法院釋字第537號解釋意旨及最高行政法院100年度判字第1300號、100年度判字第952號判決意旨參照）。

3.關於原告在我國境內申設IP及伺服器，於alcohol-soft.com網站銷售軟體之營業行為：⑴交易模式之說明：①查本件系爭電腦軟體係由原告所主導開發，且完整的軟體版本約91年10月中已完成並正式對外銷售，有原告於92年1月29日委託北辰著作權事務所律師行文予訴外人安辰公司負責人吳中民時表明：「本人於91年8月間，即與Daemon Tools Team簽約取得其所獨立創作開發之『Daemon Tools』虛擬光碟核心之電腦程式著作，於臺灣地區之獨家重製及發行之專屬授權，本人並據以自行獨立創作開發出『Alcohol 120%』之電腦程式著作」等語在卷可稽（見原處分卷三第24、26頁）。

原告於智財法院97年度刑智上訴字第7號違反著作權法案件98年11月19日審判程序中亦供稱：「（問：Alcohol 120%的程式，是誰創作的？）一個開發團隊創作的，我是其中一個創作人，其他團員是外國人，包括DT SOFT的DAEMONTTOOLS，還有LIGHTING UK，其中LIGHTING UK跟我連繫的主要人員是RICHARD，還有RECDEV，還有ROCKETDIVISION，還有CDRTIMES，還有DUPLEX SECURE，主要是這些人。

（問：Alcohol 120%電腦程式是在何時完成的？）……完整的版本大概在91年10月中。

（問：正式對外銷售是在91年幾月？）10月」等語（見原處分卷三第259-260頁）。

②次查，系爭電腦軟體於91年10月起正式對外銷售，且以傳送產品「序號」給買受人的方式，使買受人取得產品序號後，藉由該序號而獲得正式版本的使用權限，其銷售管道則包含我國境內及境外地區等情，業經訴外人張永信於智財法院97年度刑智上訴字第7號違反著作權法案件98年11月19日審判程序中稱：「（問：根據蕭永哲所述是在91年10月開始對外銷售，這個時間點有沒有錯？）是」（見原處分卷三第259頁）。

又張永信復稱：「（問：易碩公司是在何時設立登記？）登記是91年3月22日，……。

（問：易碩公司主要的業務是什麼？）有銷售……Alcohol 120%。

……（問：Alcohol 120%在國內銷售管道及海外代理商的交易模式，請就你負責銷售時模式回答。

）在國內我當時是透過PC HOME上網購買，在國外的話，有賣日本及德國，日本都是透過經銷商，在德國及其他英語、德語系市場就透過網路公司幫我們在網站上讓客戶可以購買。

……（問：Alcohol120%這軟體，正式推出市場是在2002年10月？）對，正式在國外市場推出，就是在網路上DOWNLOAD。

（問：請你解釋網路DOWNLOAD的方式是什麼？）經由網路下載軟體，沒有實質軟體包裝的版本。

（問：你剛剛提到你與蕭永哲的海外銷售模式，在德國方式是以網路銷售比較多，請問在德國負責網路銷售的廠商是誰？）我們是交給FUBRA作線上信用卡收款，有一位PAUL是負責作Alcohol 120%客戶服務的個人。

（問：請說明線上信用卡的交易流程？）我們當時的作法是，客戶他下載Alcohol 120%程式，因為它本身是試用版，所以需要先付費，再由FUBRA寄軟體序號給客戶，客戶輸入該序號後就變成正式版。

……（問：FUBRA是如何付款？）FUBRA是用匯款方式給易碩公司。

……匯款是按照他賣多少個序號，再依照多少個序號的單價匯款易碩公司，……。

後來因為易碩關掉了，就沒有了。

……所謂關掉了是指公司解散了，……解散的時間點是在92年3月份左右。

易碩解散後，就我認知蕭永哲還是跟易碩之前的銷售客戶服務公司合作，這指的是國外的部分，國內的部分，我不清楚。

（問：你可以說清楚你前一個回答所提到的『跟易碩之前的銷售客戶服務公司合作，這指的是國外部分』，指的是什麼對象？）有FUBRA、PAUL，還有日本的INTERCOM。

……（問：你及易碩公司全面退出Alcohol 120%軟體的銷售後，即由蕭永哲全面接手相同販售網絡繼續販售Alcohol軟體？）就我的認知，是。

因為當時所有的客戶蕭永哲也都知道。

（問：關於PCHOME的銷售合約，請問是在什麼時候簽訂……？以及何時因何原因終止？）91年9月簽訂的。

易碩與PC HOME的銷售模式是我們給他一定的序號，例如100個、200個，同寄賣的方式，PC HOME在每個月賣出多少的數量會回報給我們，就銷售的數量計價匯款到易碩的帳戶，那時易碩解散了，但是PC HOME還有序號沒有賣完，所以我記得那時候我們解散後PC HOME還有繼續銷售。

但是我們解散後，我們有通知PC HOME易碩公司解散了，沒有辦法跟他配合」等語（見原處分卷三第284頁至第290頁）。

張永信另稱：「……Alcohol 120%需要有人作產品服務，當初蕭正龍、洪玉龍就是作這個角色，……（問：蕭正龍、洪玉龍作Alcohol 120%的產品服務，薪水是誰付？）……易碩公司主要是把錢匯給蕭永哲，我們說好產品開發、服務的費用由蕭永哲負責，易碩公司的行銷開銷由易碩公司自己負責，所以當初我們的分帳是，產品的收入扣除要給PAUL及HSW的DAEMON TOOLS的授權金費用，我們雙方各50%，就我所知，蕭正龍及洪玉龍的錢是由蕭永哲的50%支出。

（問：請問PAUL的客戶服務與蕭正龍、洪玉龍的客戶服務有何區別？）PAUL主要負責國外的客戶服務，蕭正龍、洪玉龍主要負責中文語系的客戶服務及跟PAUL的一些聯絡。

……（問：你剛才提到你與蕭永哲50%的分帳模式，是針對Alcohol 120%這個產品所作的回答嗎？）是。

……（問：這位PaulRobert Pullen就是專門為這Alcohol程式在丹麥幫易碩及蕭永哲販賣給英語系、德語系國家的一個代理商嗎？）是。

……（問：你是否知道Quinton是誰？他是否為Fubra之前員工？）Quinton我的印象不是很深刻，但是我事後有去查Quinton這個E-MAIL往來，當時我大部分都是和FUBRA的老闆聯絡，Quinton聯絡只有幾次，……應該是在安辰的時候有跟Quinton聯絡幾次，……我不知道Quinton是不是Fubra員工，但之前蕭永哲有跟我說他是FUBRA的員工」等語（見原處分卷三第280頁至第283頁），及原告於易碩公司92年3月解散後，隨即於92年3月21日設立Alcohol Soft公司（見原處分卷三第404頁證明書），且Quinton Mawhinney於92年間起，參與系爭電腦軟體之銷售事宜等情，亦有聲明書所載內容「Quinton Mawh inney is trading using the nameAlcohol Soft in the UK for the sales anddevelopment of software（Alcohol 120%）. I hadto officially register f or VAT in April 2003……」〈本人Quinton Mawhinne y以Alcohol Soft之企業名稱在英國從事軟體（Alcoh ol 120%）之銷售及開發。

2003年4月正式辦理營業稅之登記……〉等語在卷可佐（見本院前審卷第31頁背面）；

又Paul RobertPullen參與「Alcohol-Soft.Com」之網域名稱系統及網頁伺服器之管理等情，亦有聲明書所載「As the website administrator and DNS regist rant of thealcohol-soft.com domain name……」（本人係身為alcohol-soft .com 網站的管理員且係該alcohol-soft.com網域的DNS 註冊人……）等語在卷（見本院前審卷第30頁）可憑。

據此可知，系爭Alcohol 120%之銷售，不僅在92年3 月前有易碩公司（經由PC HOME 購物網站銷售）、FUBRA 公司（經由alcohol-software .co m購物網站銷售，見原處分卷四第375 頁至第377 頁網頁及傳真資料）等以網路銷售或於日本透過經銷商等方式，在境內及境外販售謀利，且於易碩公司92年3 月解散後，即由原告設立Alcoh ol Soft 公司，自92年4 月起，繼續以透過alcohol-soft .com 購物網站交易等方式銷售系爭軟體，而參與其網路銷售模式之人，則有境外公司FUBRA 公司、Quinton Mawhinney 、Paul RobertPullen等人，洵堪認定。

⑵關於所涉IP位址說明：①依照IETF（Internet Engineering Task Force）的RFC2182規範（Request for Comments 2182，發展規範2182），網域名稱註冊規則要求至少需要兩部DNS伺服器，因為各種問題都可能導致伺服器無法長時間提供服務，在這樣一個情況下，還有一個伺服器可以提供服務（見國家通訊傳播委員會102年5月31日通傳資技字第10200257880號函；

本院前審卷第35頁）。

從而，原告及PaulRobert Pullen為能符合規範以完成註冊，即以「DNS3.ALCOHOL-SOFT.COM」、「GUMP.ALCOHOL-SOFT.COM」等兩部DNS伺服器各別對應「195.137.236.100」、「211.21.98.6」兩個特定IP（網路查詢資料見原處分卷三第770頁），而完成DNS註冊（參本院前審卷第29-30頁Paul Robert Pullen的聲明書；

及原處分卷一第330頁之說明）。

此外，www.alcohol-soft.com購物網站之網頁伺服器係藉由「195.137.236.101」此一IP位址與外界連線往來，亦有Paul Robert Pullen的上開聲明書及新北地院95年度訴字第513號著作權法案件97年2月27日審判程序之勘驗結果在卷可佐（見前審卷第30頁；

原處分卷三第38頁）。

又該Alcohol-Soft.Com購物網站僅有一部郵件伺服器，且該一部郵件伺服器係藉由「211.21.98.6」此一IP位址與外界連線往來（「Domain alcohol-soft.com has only on email server」、「Mail servermail.alcohol-soft.com [ 211.21.98.6] acceptsmail for alcohol-soft.com」）等情，復有上開97年2月27日刑事審判程序之勘驗結果、96年度北院民公誌字第1345號公證書及公證事項等在卷可佐（見原處分卷三第38頁、第149頁及第136至137頁）。

申言之，當消費者要連上該alcohal-soft.com網站的網頁伺服器主機（網域名稱為alcohal-soft.com）時，DN S會為消費者找到該網頁伺服器「www.alcohal-soft.co m」所對應的IP位址「195.137.236.101」，消費者始能經由連線而自該網頁伺服器主機取得所瀏覽之產品資訊等。

又若消費者之購買及付款資訊要傳遞予alcohal-soft.com網站的郵件伺服器主機（網域名稱為alcohol-soft.com）時，DNS會協助找到該郵件伺服器所對應的IP位址「211.21.98.6」，外界始能經由連線而與該郵件伺服器主機進行郵件往來。

②查上開IP位址「211.21.98.6」係我國境內之網段，依中華電信IP資料查詢結果，用戶名稱：蕭靖安。

（按即原告之父，見原處分卷四第353頁）技術聯絡人：〔技術〕蕭永哲〔管理〕蕭永哲〔一般〕蕭永哲（見原處分卷三第409-410頁）。

且原告於新北地院97年度自字第22號刑案97年7月16日準備程序調查時自承：「……自訴狀上面的IP（即「211.21.98.6」）是我在使用的……」等語確實（見原處分卷三第420頁該刑案筆錄）。

又www.alcohol-soft.com網站係由原告管理使用乙節，並經原告於102年新北地院97年度自字第22號刑案審理時供認：「壹、兩造不爭執：事實不爭執部分……公證書上之網站http：//www.alcohol-soft.com販售之『alcohol 120%』（5429版），是被告蕭永哲參與設計的。

……⒌被告蕭永哲之父蕭靖安名義於89年間向中華電信股份有限公司申請固定型8IP之ADSL（IP為211.21.98.0至211.21.98.7），並由被告蕭永哲提供其所有伺服器（位址IP為211.21.98.6）供alcohol-soft.com網域名稱使用，臺灣臺北地方法院96年度北院民公誌字第1345號公證書……被告蕭永哲均同意該公證書記載屬實」等語（見原處分卷三第1-2頁）。

而上開IP位址「211.21.98.6」之申設人，經公證人謝永誌利用財團法人網路資訊中心（WHOIS.TWNIC.NET.TW）公證體驗查詢之結果（見原處分卷三第140-143頁96年度北院民公誌字第1358號公證書影本），確認IP位址自「211.21.0.0」起至「211.21.255.255」之網段，均係中華電信公司所有，且上開IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.29」之網段，皆係「XIAO JEIN AN」其人所申設，其中IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」之網段，其管理人則均為「XIAO YONG ZHE」（「蕭永哲」，電子郵件信箱為[email protected]」，核與中華電信公司查詢結果5紙（見原處分卷三第409-413頁）及該公司客服處二客服第7作業中心回覆單1件及附件（見原處分卷三第397-400頁、212-213頁）所載，上開固定型IP位址自「211.21.98.0」起至「211.21.98.7」均係由蕭靖安（「XIAO JEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」等節，不僅管理人與原告姓名完全相同，且上開回覆單上管理人「蕭永哲」所留之電子郵件信箱「[email protected]」，與上開96年度北院民公誌字第1345號公證書（原處分卷三第762、739頁）附件管理人「XIAO YONG ZHE」所留之電子信箱完全一致，而原告任職於安辰公司時所留聯絡人「蕭靖安」、現在地址、聯絡電話等，亦均與上開中華電信公司之回覆單上「申設人」、「裝機地址」、「聯絡電話」相同，復有安辰公司人事資料卡影本1件可稽（原處分卷三第211頁），足認前開IP位址211.21.98.6，係由蕭靖安（「XIAO JEIN AN」）所申設，其管理人則係「蕭永哲」，原告以該位址IP為211.21.98.6之伺服器，供alcohol-soft .com網域名稱使用之事實。

是被告認原告經由其使用之IP位址211.21.98.6，經營管理www.alcohol-soft.com網站，洵非無據。

至本院前審查調本件郵件伺服器「mail.alcohol-soft.com」及「IP：211.21.98.6」所發送之郵件資料，中華電信公司固回覆：查無「mail.alcohol-soft.com」網域資料，此網域非中華電信所屬；

該公司電子郵件系統僅紀錄信箱最近一個月的使用紀錄，且無法由IP位址查詢發送資料等語（見本院前審卷第142頁）；

然依96年度北院民公誌字第1358號公證書以IP位址〔211.21.98.6〕自全球網站查得結果為「mail server mail.alcohol-soft. com〔211.21.98.6〕accepts mail for alcohol-soft.com」（見原處分卷三第135-143頁），既足認alcohol- soft.com所使用之郵件伺服器為IP「211.21.98.6」，且於96年12月26日公證時，確實存在。

是縱中華電信公司回覆該網域非其所屬等情，仍不足為有利原告之認定。

原告主張其無經營管理系爭網站，被告逕認原告以系爭網站銷售系爭電腦軟體，完全不憑事證云云，尚非可採。

③另原告提出之97年度北院民公誌字第212號公證書，公證人係於97年3月4日下午1時59分開始進行事實體驗（見本院卷第251頁），斯時已在前開96年度北院民公誌字第001358號公證人體驗時間96年12月26日（見原處分卷三第143頁）及新北地院刑事庭法官於97年2月27日勘驗（見原處分卷三第46頁、第38頁）之後，是縱公證人97年3月4日體驗結果，斯時alcohol-soft.com網站只有一個郵件伺服器（Mail server）其相對應之IP位址為195.136.126.86，已非原告在我國申設之IP「211.21.98.6」，仍不足以推翻原告申設之IP「211.21.98.6」於97年2月27日之前為alcohol-soft.com所使用唯一郵件伺服器之認定。

原告主張依97年度北院民公誌第212 號公證書已明確表示系爭網站「只有一個」郵件伺服器（Mail server ）即為ma01.alcohol-soft .com，相對應之IP位址為195.136.126.86，顯非原告所申設之IP位址211.21.98.6 云云，已無可採。

又如前述，上開網域伺服器有2 ，分別為Alcohol Soft公司申設之195.137.236.101 （管理者為Pullen .Paul）及原告申設之211.21.98.6 ，原告申設之211.21.98.6 排列順序縱在195.137.236.101 之後，僅足以證明Pullen .Paul亦為系爭電腦軟體網站管理人，並無從認定原告申設之211.21.98.6 僅具備用DNS 性質。

而原告提出Pullen .Paul出具之聲明書，雖稱其為www .alcohol-soft .com網域名稱系統註冊人及委請原告申設備用DNS 伺服器（211.21.98.6 ），且該伺服器未備份亦不含任何相關資料云云，惟依原告提出之100 年度北院民公品字第171 號公證書顯示www .alcohol- soft .com 網域名稱註冊人為Alcohol Soft Co . ,Ltd .並非Pullen .Paul（見前審卷第25-27 頁），且alcohol-so ft .com網站僅有1 部郵件伺服器，係藉由原告申設之IP位址「211.21.98.6 」與外界連線往來，前亦述及，則Pullen .Paul出具之聲明書內容，顯與前開事證不合，無可憑採。

再原告提出之Quinton Mawhinney 出具聲明書主張系爭軟體係由其開發銷售，並為alcohol soft事業所有人等云云，惟原告自承系爭軟體係由其所開發，已與Quinton Mawhinney 聲明書之主張不合；

又原告於2003年3 月21日設立Alcohol Soft公司，其為該公司之唯一董事，有註冊證明書（見原處分卷三第404 頁）、股東名冊可參（見原處分卷二第102 頁），且原告於99年4 月12日接受財政部中區國稅局員林稽徵所調查時復自陳「（問：台端有無經營Alcohol 公司？……）有設立，沒有實際經營，該公司為英屬維京群島設立之境外公司……」等語在卷（原處分卷二第182 頁），依98年度北院民公誌字第001584號公證書，其中關於系爭軟體之介紹網頁，對QuintonMawhinney之職稱記載其為業務（Sales and Marketing ）（見原處分卷四第165 頁），核與Quinton Mawhinney聲明書主張其為Alcohol Soft公司事業所有人不同，是該聲明書之內容難認與事實相符，要無足取。

⑶消費者上網購買Alcohol 120%之交易流程：查消費者JUN WANG於94年5月20日於網路上購買Alcohol120%，並經由PayPal付款系統以信用卡付費之方式付訖價金42.51歐元（見原處分卷四第370至371頁、363頁）。

該消費者隨即於同日收到用alcohol-soft.com名稱所架構之郵件伺服器設備以「[email protected]」為址所傳出之電子郵件，該電子郵件並載明：「For your payment. We have now received the funds.」（你支付的款項，我們已經收訖）、「To download the full retailversion of our software please use the followinglink http:// users.alcohol-soft.com/login.php……」、（欲下載我們的零售版的完整軟體，請連結至下述網址http://users.alcohol-soft.com/login.php……）、「Our serial number to unlock your pruchase is:ALFT82RBCBCBCBCBCBCBCDFJ93TC3M392B2J999……」（為能解開你所買的軟體，我們給予的序號為：ALFT……」）、「If you have any questions about your order,please email Alcohol Soft at:[email protected] with the transaction details listed above.」（若你對訂單有任何疑問，請註明電子郵件所述交易明細並email到payments@al cohol-soft.com）、「If you arehaving difficulty logging in or require any further assisstance please go to our Support Forum……or send a mail directly to [email protected]」（若你無法登入或需要進一步的協助，請連線至我們的技術支援論壇……或直接傳送電子郵件至[email protected]）等訊息（見原處分卷四第364-365頁）。

消費者JUN WANG即憑藉「[email protected]」所傳送之該解鎖序號於「http://users.alcohol-soft.com/download.php?sessionid=……」網頁上取得軟體以供下載（見原處分卷四第368頁）。

據上，Alcohol 120%之網路銷售，係由消費者透過DNS，找到alcohol-soft.com購物網站的網頁伺服器，始能經由連線瀏覽網頁，並於網頁上輸入所購買之軟體及數量，再於網頁上以刷卡之方式付款。

若alcohol-soft.com購物網站的郵件伺服器（對應本件原告所使用之「211.21.98.6」此IP位址）接收到買受人為何、買方電子郵件信箱為何、所購買商品項目為何、數量若干、價金已付訖等資訊後，賣方即可利用郵件伺服器，經由我國境內之「211.21.98.6」此IP位址，將確認收款、軟體解鎖序號、軟體下載點、售後服務電子郵件信箱等訊息傳送予買受人，而履行出賣人交付無形商品之給付義務。

換言之，買受人於alcoho l-soft.com購物網站購入Alcohol 120%軟體後，原告係得利用我國境內之IP位址「211.21.98.6」，透過傳遞電子郵件之設施，傳送款項收訖、軟體解鎖序號等等資訊傳送予買受人，以履行出賣人交付無形商品之給付義務。

⑷新北地院95年度訴字第513號刑事案件（即智財法院97年度刑智上訴字第7號刑事判決之一審判決），於96年12月20日審理時，檢察官提出安辰公司請求臺北地院所屬民間公證人重慶聯合事務所公證人謝永誌先後於96年8月30日、31日公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，購買網路付費版與免費測試版之「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105）之96年度北院民公誌字第773號（見原處分卷三第716、700頁）、第774號公證書各1件（見原處分卷三第600、595頁），並由該刑事案件合議庭法官於96年12月20日、97年2月27日（見原處分卷三第48-50、37-38頁），利用筆記型電腦在法庭上連結網際網路，勘驗安辰公司於上開www.alcohol-soft.com網站下載之Alcohol 120%（版本為1.9.5.3105）之網路付費版與免費測試版。

又安辰公司除於96年8月30日、31日請求上開公證體驗並作成上述公證書外，復於96年12月26日請求公證人謝永誌公證體驗登入www.alcohol-soft.com網站，下載「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105），並由該名公證人作成96年度北院民公誌字第001359號公證書（見原處分卷三第150-155頁）。

安辰公司再於97年4月9日、5月7日請求公證人謝永誌公證體驗登入www.alcoh ol-soft.com網站，購買下載「Alcohol 120%」（版本為1.9.5.3105）網路付費版，並由公證人依序作成97年度北院民公誌字第000326號（見原處分卷三第176-180頁）、第442號公證書（見原處分卷三第169-173頁）各1件。

是前開公證人體驗及法官於96年12月20日及97年2月27日勘驗登入www.alcohol-soft.com網站供人下載「Alcohol120 %（1.9.5.3105版）電腦程式」之www.alcoh-ol-soft.com網站，確有販售電腦程式之事實，堪以認定。

參之原告自91年8月1日起至92年3月間擅自重製訴外人安辰公司有著作財產權之電腦程式著作，將之命名為Alcohol 120%，交由張永信以易碩公司名義銷售，經新北地院於97年5月2日以95年度訴字第513號判決有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月；

上訴後由智財法院於98年12月17日以97年度刑智上訴字第7號判決撤銷改判，仍判處有期徒刑1年8月，減為有期徒刑10月，經最高法院駁回上訴確定；

原告又因於96年8月30日前某日，意圖銷售，而基於以重製及公開傳輸方法侵害他人著作財產權之犯意，重製安辰公司有著作財產權之電腦程式著作，並將之命名為Alcohol 120%，利用alcohol-soft.com網站，將Alcohol 120%重製並於96年8月30日前某日上傳至該網站，而自斯時起至97年5月6日止，公開傳輸Alcohol 120%供人下載，經新北地院判處有期徒刑1年10月，有新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決在卷可憑（見原處分卷四第516-561頁）。

則原告主張其申設之IP211.21. 98.6僅具備用DNS功能，其無銷售系爭電腦軟體之營業行為云云，洵非可採。

⑸按認定事實所憑之證據，並不以直接證據為限，得綜合各種間接證據，本於推理作用，為認定事實之基礎。

從而，被告綜合上開事證，以原告於92年起即利用alcohol-soft.com網站銷售Alcohol 120％軟體之行為，因原告申設之IP位址211.21.98.6在我國境內，該IP位址架設之伺服器係用以發送軟體序號郵件及傳送交易及付款成功郵件，應屬電子商業活動中基本重要部分，為中華民國境內固定營業場所，而認原告屬總機構設於我國境內，而在我國境內經營上述軟體之營業行為，應依法辦理營業登記及結算申報課徵所得稅，即無不合。

原告主張被告無證據得以證明原告有以IP位址（211.21.98.6）傳輸軟體授權碼予消費者之銷售行為，被告所舉之公證書均非公證人於93年體驗之事實，無足證系爭93年度有相同情事云云，容未明被告上開判斷，並非徒憑上述公證書，而係綜合其所查得之上揭諸多事證而為之認定，原告為此主張，尚無可取。

4.原告於英屬維京群島設立ALCOHOL SOFT CO.,LTD.，並以該公司名義開設OBU帳戶接收境外匯入予原告，販售系爭電腦軟體之營業收入：⑴原告與Quinton等人合作，於網站上販售系爭電腦軟體，原告得利用我國境內之IP「211.21.98.6」架構alcohol-soft.com購物網站之唯一郵件伺服器，並管理該等網路設施，以供履行所售軟體之交付商品等義務等節，已如前述。

換言之，僅由買受人利用alcohol-soft.com購物網站的網頁伺服器（Web Server），進行訂購及付費，未必即能完成買賣交易，原告得以藉由郵件伺服器等網路設施，透過我國境內之IP位址「211.21.98.6」傳送款項收訖、軟體解鎖序號、軟體下載點、賣方電子郵件信箱等資訊，而履行交付商品之義務，使買受人取得所購買之軟體而使用之，致使買賣交易得以完成。

⑵查原告於92年3月21日獨資在英屬維京群島設立AlcoholSoft公司，為該公司唯一持股董事，且為該公司負責人，其以Alcohol Soft公司名義，自92年4月10日起，於永豐銀行國外部開立美元及歐元外匯活期存款OBU帳戶：①帳號：000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00，幣別：美元）、②帳號：000-0 00-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00 ，幣別：歐元）、③帳號：000-000-0000000-0 （幣別：美元、歐元）等帳戶，有永豐銀行提供之印鑑卡（原處分卷三第408 頁）、ALCOHOL SOFT CO .,LTD.註冊證明書（原處分卷三第404頁）、客戶基本資料表（原處分卷四第329頁）、股東名冊（原處分卷二第102頁）、董事會授權書（原處分卷二第105頁，其上記載Alcohol Soft公司董事及股東均僅有原告1人）、OBU帳戶約定書（原處分卷二第106頁）可稽，足證原告對系爭OBU帳戶及資金確有調整、選擇及實質掌控能力。

依原告於新北地院97年度自字第22號刑事案件97年7月16日準備程序供稱：「我自己是英屬維京群島ALCOHOL SOFT CO., LTD.的負責人，但是這個帳戶是用來做我個人財務管理及幫朋友做財務管理用的……」等語（新北地院97年度自字第22號卷二第22頁，原處分卷三第421頁），及該案98年11月19日審理時供稱：「依據永豐銀行回覆法院之匯出匯入明細，QUINTON幾乎每個月從德國及英國匯款入AlcoholSoft Co.,Ltd.設於永豐銀行OBU帳戶……我個人是受僱於QUINTON，所以他會將我開發軟體的所得給我，……」、「我個人的報酬就會留在境外Alcohol Soft公司裡面」等語（原處分卷三第296、260頁），且見該帳戶乃原告為收受開發軟體收入所開設。

復依永豐銀行提供之匯入匯款-主檔明細（見原處分卷四第289頁）第34頁，受款人為「ALCOHOL SOFT CO.,LTD」，惟其地址記載：「0F,Nd000,0000000 Rd.00000000 City,Taipei,Taiwan 000」（即當時原告住址；

見原處分卷四第353、354頁上述安辰公司人事資料卡及中華電信公司回覆單上之網路裝機地址），亦見國外匯款人主觀認知，其匯款係匯予住於臺灣臺北縣板橋市（現為新北市板橋區）板新路210號4樓之原告，而非境外紙上之Alcohol Soft公司。

審諸系爭OBU帳戶歷年匯款匯入來源主要為Intercom.Inc（Japan）、Fubra Ltd（U.K.）、Paul Pullen（Germany）、Quinton Mawhinney（Germany）、Quinton Mawhinney T/A Alcohol Soft（U.K.）及Alcohol Soft（Germany）等人，除上述原告言及之Quinton，依98年度北院民公誌字第1584號公證書（見原處分卷三第165-171頁），由公證人體驗結果「QuintonMawhinney（Sales and Marketing）……Paul Pullen（General Manager）……http：//www.alcohol-soft.com」已見Quinton Mawhinney及Paul Pullen分別為Alcohol-soft網站之銷售（及行銷）人員及總經理之情外，另訴外人張永信於前揭刑事案件亦陳稱：Paul Pullen（Germany）、Fubra Ltd（U.K.）及日本的Intercom.Inc等，均係原告於易碩公司解散後，其銷售系爭軟體合作對象等語在卷，業如前述，並有96年度北院民公誌字第775號公證書（見原處分卷三第205-209頁）有關體驗日本經銷商至amazon網路書局販售Alcohol 120%交易、97年度北院民公誌字第647號公證書（見原處分卷三第123-128頁）有關至www.franzis.de網站體驗該franzis.de公司販售Alcohol120%等資料附卷可佐，顯示系爭OBU帳戶匯入款之上開匯款人，皆與販售Alcohol 120%之營業行為有所關聯；

而其等匯入款項之央行匯入性質別又均為192（見原處分卷四第324頁、第325頁），根據中央銀行之「匯入匯款之分類及說明」，編號192之項目為「貿易佣金及代理費收入」，其說明為「提供與貿易有關的服務所收取的佣金及代理費」，足證前揭匯入系爭OBU帳戶之款項，依其性質編號說明，應係貿易佣金及代理費收入，核屬原告販售系爭軟體之營業收入。

原告主張不得以上開匯入款類別即認定匯入款之性質，須另以證據證明匯款用途云云，惟未就該等匯入款別有其他用途舉證說明，是其空言否認，自無足取。

⑶按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報、記帳、提示文據之協力義務。

依前述交易模式可知，系爭網站販售系爭軟體於網站上下載之交易係透過該網站郵件伺服器於付款成功後寄送序號，價款則由其他收款單位處理。

而觀之上開各匯入OBU帳戶之主體無非是銷售系爭軟體之公司或案關人（如日本Intercom.Inc依張永信所稱乃銷售上開軟體之經銷商，已如前述），且易碩公司於上開刑案中所提英國經銷商Fubra公司支付銷售系爭軟體款項之銀行資料中，屬MartinHsaio（即原告，參原處分卷四第355頁）代表AlcoholSoft公司之帳號「IBA N000-00-00000-0-00」（見原處分卷四第350頁），即係原告以Alcohol Soft公司名義於永豐銀行開立系爭OBU帳戶帳號000-000-0000000-0之舊帳號（見原處分卷二第103頁至第106頁、第182頁），並參以系爭OBU帳戶各筆匯入款項由百元、數千或數萬美元或歐元不等，無法與單一軟體售價僅數十歐元相勾稽，顯見系爭軟體網站之各筆交易相對人雖係消費者，但系爭OBU帳戶款項匯入主體包括收款單位，收款單位係彙總批次匯款，無法由每套販賣單價，勾稽比對匯入Alcohol Soft公司款項；

且造成無法以每套販賣單價換算總套數之事實原因，容繫於當事人間之約定條款內容或其他原因而有別。

從而，被告認定Fubra公司等匯入系爭OBU帳戶之款項係屬原告銷售系爭軟體之所獲之利益，尚無不合。

原告主張上開銀行帳戶之匯入款項非屬其銷售系爭軟體之營業收入，自應就其主張提出具體佐證資料供核。

惟原告迄未提供其他有關上開OBU帳戶匯款原因事實關係之佐證資料，證明該等帳戶所得之匯款並非銷售原告所撰寫之電腦程式之對價，是原告徒以自無法由系爭軟體每套販賣單價，逐一勾稽比對上開帳戶匯入，質疑被告之認定有誤云云，並無可取。

⑷按「刑事判決所認定之事實，及其所持法律上見解，並不能拘束本院。

本院應本於調查所得，自為認定及裁判。」

「行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束。

……」、「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。」

改制前行政法院44年判字第48號、59年判字第410號及75年判字第309號判例意旨參照。

可知，行政法院就行政爭訟事件應自行認定事實，並不受刑事判決所認定事實之拘束。

查系爭OBU帳戶所得之匯款係原告銷售電腦程式之報酬，即原告因販售其撰寫電腦程式所獲之利益，已如前述，故原告主張新北地院97年度自字第22號、99年度自字第17號、102年度自字第6號刑事判決認定Alcohol Soft英屬公司於永豐銀行開立OBU帳戶匯款項目並非原告銷售Alcohol 120%電腦程式所得云云，亦不可採。

另智財法院102年民著上更(二)字第1號判決謂：「……依Fubra公司於91年9月15日與易碩公司所簽訂之協議書、Fubra公司99年2月4日回函及其他卷內證據資料並無法證明FUBRA公司於92年3月20日支付蕭永哲第1筆款13,929.89英鎊及92年3月31日支付蕭永哲第2筆款14,650.22英鎊為易碩公司解散前，FUBRA公司銷售Alcohol產品所應支付予易碩公司之款項，抑或係受易碩公司之指示匯款，故縱使上開款項為蕭永哲單獨侵害或與易碩公司法定代理人○○○以外其他第三人之共同侵害Fantom CD著作財產權所得利益，亦非本件所得主張之範圍…。」

等語，則與原告於易碩公司解散後，自92年4月起從事系爭軟體之銷售營業無關，亦無足為原告援引為其有利論據。

5.關於系爭所得稅及稅額核定部分：⑴依所得稅法第3條第1項、第2項及第11條第2項規定，可知所得稅法所定課徵對象之營利事業，並不以經獲准設立登記者為限，且我國營利事業所得稅原則上係採屬人主義，對於總機構設於我國境內之營利事業，應就其境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。

查原告係中華民國國民，長期居住在中華民國境內，93年度並無長期出境紀錄（見原處分卷一第309頁入出境紀錄查詢），其透過中華電信公司申請取得我國境內網段之IP（211.21.98.6）後，提供該IP及其DNS伺服器，由Paul Robert Pullen向註冊機構申請取得網域名稱「alcohol-soft.com」，以供自行架構系爭網站所需之網頁伺服器、郵件伺服器等網站設施，透過網路交易系爭軟體，亦即原告利用系爭網站提供全球消費者付款訂購系爭軟體，再由原告透過我國境內申請使用之IP位址（211.21.98.6）傳輸授權碼予消費者供其下載訂購之系爭軟體使用，以完成系爭軟體之銷售，且原告成立境外Alcohol Soft公司，主要目的係利用其開立OBU帳戶做為國外代理商或銷售代表匯入款項之用，上情既經認定如前，則被告以原告自92年4月起，有長期反覆利用alcohol-soft.com網站銷售Alcohol 120％軟體之營業行為，因原告申設之IP位址211.21.98.6在我國境內，該IP位址架設之伺服器係用以發送軟體序號郵件及傳送交易及付款成功郵件，應屬電子商業活動中基本重要部分，為中華民國境內固定營業場所，而認定將總機構設於我國境內之原告為營利事業，依所得稅第3條第1項、第2項規定，其應就經營系爭軟體銷售之中華民國境內外全部營利事業所得，辦理93年度營利事業所得結算申報，即非無據；

而無討論其收入屬性是否為「中華民國來源所得」之必要（最高行政法院106年度判字第94號判決意旨參照）。

原告主張被告提出之公證書內容均無法舉證系爭OBU帳戶內款項係原告於我國境內提供勞務所收取之報酬，被告未依所得稅法第8條第3款前段規定舉證證明原告於我國境內提供勞務獲得報酬之具體事證，亦未舉證說明該OBU帳戶內款項為原告於我國境內銷售系爭電腦軟體之營業所得，www.alcohol-soft.com網路並無銷售系爭電腦軟體至我國境內，原處分違反所得稅法第3條第1項、第8條第3款規定，應屬違法云云，乃其主觀見解，並無足取。

至於系爭軟體雖係原告自行撰寫設計開發，惟原告於開發後對外公開銷售，每套內容及訂價均屬一致，並未針對客戶不同需求而提供不同之軟體設計，自屬貨物之銷售，而非勞務之提供，被告前以原告自行撰寫計系爭軟體並銷售之，係屬銷售勞務，雖有所誤，然此尚不影響前開認定，原處分亦不因此而失其同一性。

⑵查原告以ALCOHOL SOFT CO.,LTD.名義開設之上開OBU帳戶，係用以接收境外販售系爭電腦軟體所得之匯款，已如前述。

觀之系爭OBU帳戶中，前述③帳號000-000-0000000-0帳戶係自96年起始有匯款紀錄（見原處分卷二第107頁至第111頁）。

而①帳號000-000-0000000-0（幣別：美元）帳戶，自92年4月10日即有匯入款；

②帳號000-000-0000000-0（幣別：歐元）帳戶，亦自92年4月24日即有匯入款。

系爭93年上述①、②帳戶各接受國外匯入款項9、28筆，金額依序總計為24,819.33美元（見本院卷第129頁至第133頁、第226頁；

原處分卷二第147頁至第151頁銀行客戶歷史檔明細查詢一覽表）、616,990.63歐元（見本院卷第146頁至第152頁、第226頁；

原處分卷二第127頁至第130頁銀行歷史檔明細查詢一覽表第160頁至第161頁）。

其中查得匯款人資料7筆（見原處分卷四第325頁），即：①帳戶為3筆，即93年1月12日（1筆）、93年1月20日（2筆均為同一人）之CITIBANK-CSG-SEOUL、INTERCOM.INC.SORIMACHI-BLD；

②帳戶為4筆，即93年1月12日、93年1月6日、93年1月6日、93年1月6日依序之PUAL PULLEN（歐元3,733.83元）、FUBRA LTD（歐元47,979.82元）、PUALPULLEN（歐元1,943.38元）、FUBRA LTD（歐元57,838.17元），匯入款項之央行匯入性質別均載為「192」即「提供與貿易有關的服務所收取的佣金及代理費」；

其餘30筆匯入款雖經永豐銀行函復本院因時間久遠，實體資料已銷毀，無法提供匯款人資料（見本院卷第506頁永豐銀行105年11月2日永豐銀作業處（105）字第367號函），惟綜觀上揭事證既堪認系爭OBU帳戶係由原告掌控，用以接收其境外販售系爭電腦軟體所得之匯款，前已述及，原告又未盡協力義務，說明並提出CITIBANK-CSG-SEOUL或其他不明之匯款人所匯入之款項，無關原告販售系爭電腦軟體收入之事證，是被告認定上開帳戶匯入之款項均屬原告於系爭年度取得之營業收入，即非無據。

至原告主張系爭OBU帳戶之款項僅係出於好意協助Quinton Mawhinney代收轉付予訴外人洪玉龍、康孟莉及蕭正龍云云。

惟未據原告提示足證代收轉付事實之帳簿文據，及相關收取轉付之間無差額之資金流程證明文件供核，以實其說，自難遽採。

另納稅義務人負有申報、記帳、提示文據之協力義務。

原告倘若主張匯出款應扣除，按所得稅法第24條規定「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」

其須提示相關事證證明該每筆匯出款性質係屬與營業有關之成本費用、損失及稅捐才得於營業收入中減除之，惟原告迄今未能提示足證代收轉付事實或屬成本費用之帳簿文據，及相關收取轉付之間無差額之資金流程證明文件供核，以實其說，其此部分主張亦無可採據。

⑶復查，原告經被告依所得稅法第79條第1項規定，填具滯報通知書通知補報後，逾期仍未辦理，且未提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，被告爰依查得之系爭OBU帳戶匯款資料，並按同業利潤標準，核定原告93年度營業所得額，雖非無據。

惟系爭OBU帳戶，其中帳號000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-00000-0-00）於93年間匯入款項共計24,819.33美元，帳號000-000-0000000-0（舊帳號：000-00-0000 0-0-00）於93間匯入款項共計616,990.63歐元，已如前述，被告就前開93年間外幣匯款，逕依高檢署智財分署99年1月25日檢紀產字第0990000017號通報函內依照98年8月13日永豐銀行即期外匯利率（其匯率分別為美元32.822、歐元46.589）折算新臺幣之金額，計算銷售額分別為814,620元及28,744,976元，共計29,559,596元（見原處分卷二第157頁、第161頁、第179頁），顯乏所據。

參以財務會計準則公報第14號「外幣換算之會計處理準則」第3段及第5段說明：「3.本公報用語定義如下：……(5)即期匯率：係指兩國貨幣在某一特定日當天之兌換比率。

……」、「以外幣為基準之交易通常係以交易發生日之即期匯率作為入帳之基礎。」

（見本院卷第195頁、第196頁），本件應以各筆外幣匯入當日之永豐銀行匯率折算新臺幣並據以計算銷售額。

而本件經被告以各筆匯款匯入日之永豐銀行當日買入匯率計算結果，原告93年度營業收入應為26,516,948元（詳見本院卷第226頁），原處分以29,559,596元認定原告之銷售額，即有違誤。

⑷再依行為時「中華民國稅務行業標準分類」第5次修訂所定，7201-13（子類）套裝軟體設計業，歸類於7201（細類）電腦軟體服務業，該行業之說明為「凡從事以軟體技術提供系統分析及設計、程式設計等軟體服務之行業均屬之」；

另4731-12（子類）電腦套裝軟體零售業，則歸類於4731（細類）電腦及其週邊設備、軟體零售業，其說明為「凡從事個人電腦及其週邊設備、用品、應用軟體零售之行業均屬之」。

經查本件被告雖以系爭軟體依網路查得資料，係屬結合光碟和燒錄工具之電腦套裝軟體，且由原告自行撰寫程式並銷售，而認應按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準計算所得額，然系爭軟體係91年間即開發完成且對外公開銷售，每套訂價一致，境內或境外消費者係按每套單價乘算所購買之套數而付款，並取得零售版之套裝軟體解鎖序號後下載軟體以供使用等節，均如上述。

換言之，以系爭軟體交易模式觀之，原告係販售該套裝軟體獲取利益，應屬4731-12電腦套裝軟體零售業，尚非從事以軟體技術提供系統分析及設計、程式設計等軟體服務之7201-13套裝軟體設計業，被告按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準計算所得額，顯屬有誤。

準此，本件應依電腦套裝軟體零售業同業利潤標準淨利率10%核定所得額，故原告93年度所得額應為2,651,694元（26,516,948元×10%），應納稅額652,923元（2,651,694元×25% -10,000元）。

被告按套裝軟體設計業（行業標準代號：7201-13）同業利潤標準淨利率30%，核定原告93年度所得額8,867,878元，應納稅額2,206,969元，於法未合。

㈡、怠報金部分1.按「納稅義務人逾第79條第1項規定之補報期限，仍未辦理結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20%怠報金……。

但最高不得超過90,000元，最低不得少於4,500元。」

為所得稅法第108條第2項所明定。

2.本件原告未辦理93年度營利事業所得稅結算申報，經原處分機關填具滯報通知書，並於100年3月9日合法送達（見原處分卷二第198頁），原告並未依限辦理補報，被告乃依所得稅法第108條第2項規定，按原核定應納稅額2,206,969元加徵20%怠報金，因最高不得超過90,000元，即核定怠報金90,000元。

而經本院審理結果，被告核定原告應納稅額逾652,923元部分應予撤銷，已如前述，惟縱依原告應納稅額652,923元計算20%怠報金，亦逾最高限額90,000元，是原處分關於加徵90,000元怠報金部分，仍屬無誤。

㈢、綜上所述，原處分關於補徵原告系爭營利事業所得稅額逾652,923 元部分，係有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告請求撤銷該部分之訴願決定及原處分為有理由，應予准許；

至原處分關於補徵原告系爭營利事業所得稅額652,923元範圍內及加徵90,000元怠報金部分，並無違誤，訴願決定予以維持，尚無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 5 月 3 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 許瑞助
法 官 洪慕芳
法 官 林玫君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 5 月 3 日
書記官 林俞文