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臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1907號
106年4月27日辯論終結
原 告 劉建宏
訴訟代理人 蔡茂松 律師
黃啟銘 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美（局長）
訴訟代理人 蘇芳儀
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年11月2日台財法字第10513950180號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告起訴後，被告之代表人由何瑞芳變更為許慈美，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：被告依據檢舉及查得資料，以原告與訴外人何岳儒於民國98年7月14日簽訂投資契約書後，依約交付訂金美金2,000,000元【加計匯費美金75元，換算為新臺幣（下同）65,838,969元】，因投資條件無法成就，遂解除契約，何岳儒返還上開訂金外，並另行給付原告39,856,819元，惟原告101年度綜合所得稅結算申報，漏未申報其他所得39,856,819元，乃歸課核定原告當年度綜合所得總額44,637,425元，所得淨額43,508,002元，補徵應納稅額15,795,021元外，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額15,792,453元處以0.5倍之罰鍰計7,896,226元。
原告對罰鍰處分(下稱原處分)不服，申請復查，經被告以105年6月1日財北國稅法二字第1050021180號復查決定駁回其復查之申請，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠論究系爭差額款項之性質，乃係評價本案是否具備可稅性之依據。
又綜觀系爭契約書第6條之規範意旨及探求當事人締約時之真意，可知系爭差額款項之性質係屬「損害賠償」。
另依照財政部83年6 月16日台財稅第831598107 號函（下稱83年6 月16日函）及最高行政法院87年度判字第1697號判決等實務見解，系爭差額款項既屬原告所獲得積極損害之賠償，顯非屬所得稅法第14條第1項第10類其他所得之範疇，自毋庸再予課徵綜合所得稅：⒈觀諸系爭契約書第6條第1項之約定，雙方雖約定「並加計美金3,000,000元作為甲方之報酬」等語，惟探求當事人約定之真意，實為何岳儒若無法履行系爭契約書之約定，致解除條件成就，系爭投資契約失其效力時，則何岳儒須賠償原告所受之損害，否則系爭契約既失其效力，何來所謂報酬可言，則上開條文雖載明「報酬」2字，然觀其性質實則為「損害賠償」之約定。
是以，原告與何岳儒於簽訂系爭契約書時，雙方就何岳儒倘有違反系爭契約書約定事項，所應負擔違約責任之真意，乃係合意要求何岳儒除返還已給付之定金外，另須賠償原告因本件投資案所遭受之損害。
從而，解釋探究系爭契約書第6條第1項之約定意涵，自不能僅拘泥於「報酬」之文字，致失當事人約定「損害賠償」之真意，進而以詞害義。
⒉又原告認購何岳儒所持有臺灣賀川國際投資股份有限公司(下稱賀川公司)5％股權之投資行為時，原先所可預期獲取之投資利益，乃係賀川公司與臺北市政府簽訂臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書後（即賀川公司被遴選為「臺北車站特定專用區A1車站暨C1、D1東辦街廓聯合開發雙子星大樓案」之臺北市政府合作人），因參與且由前揭開發案中所獲取之開發利益，原告再依股東身分所得享有之公司利潤或股東權益。
然參酌系爭契約書第6條第1項之約定，何岳儒須加計美金3,000,000元作為原告之報酬（系爭差額款項），此項款項雖名為「報酬」，實屬損害賠償之性質，已如前述，顯見系爭差額款項本非原告之報酬所得，亦非原告提供資金投資賀川公司本可獲取之預期利潤（雙子星案之開發利益）。
換言之，系爭差額款項非屬何岳儒未依約履行，致妨害原告依已定計畫所取得新財產之預期利益，核與民法第216條第2項規定所失利益之要件不符，絕非屬具有所失利益性質之損害賠償。
故系爭差額款項既非屬原告所獲致消極損害之賠償，依財政部83年6月16日函釋及最高行政法院87年度判字第1697號判決意旨等實務見解，則原告所取得之系爭差額款項，自可免納綜合所得稅。
⒊再者，原告與何岳儒簽訂系爭契約書之時間為98年7月14日，斯時全世界正遭逢恐慌性之經濟危機，在普遍瀰漫現金為王之狀況下，何岳儒為促成系爭投資案，乃同意系爭契約書第6條第1項之約定內容，始有系爭損害賠償約款之擬訂。
然嗣因可歸責於何岳儒之事由，致系爭投資契約因解除條件成就而失其效力，則何岳儒除返還原告原給付之投資訂金外，依約並須再給付系爭差額款項，益徵系爭差額款項除非屬消極損害之賠償外，亦非基於原告支出任何勞務或營業行為所應得之預期利益，自非屬可稅性收入。
職是，系爭差額款項係何岳儒為填補系爭契約書失其效力後，原告因此所遭受之積極損害，顯屬補償之性質，要非屬原告之其他所得，更應非屬個人綜合所得稅之課徵範疇。
依前所述，系爭差額款項既屬損害賠償（積極損害）性質，毋庸課稅，原告未予申報繳稅，即無漏報所得，且更無漏稅應科處罰鍰之問題。
㈡縱認原告就系爭差額款項39,856,819元部分應予課稅（假設語氣，原告否認之），原告未依法申報有漏稅情事，然原告業於103年12月11日主動補報並補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，自得免除所得稅法有關漏報、短報稅捐之處罰，則訴願決定遽認罰鍰處分已屬適切裁罰，顯於法未合：⒈依臺北市調查處104年4月1日北防字第10443547810號函（下稱104年4月1日函）附件所載：「有關納稅義務人劉建宏涉嫌漏報101年度個人綜合所得稅乙案，係由民眾……（按被告以保護檢舉人個資為由而密封）於103年10月17日在本處製作調查筆錄時，主動提出檢舉」等語，看似本件係屬經檢舉之案件。
然另依臺北市調查處103年12月31日北防字第10343710880號函（下稱103年12月31日函）說明欄所載：「……劉建宏於本處調查他案時，坦承101年度個人綜合所得稅並未如實申報」等語，又表明係因原告個人於他案調查時，自行坦承未如實申報稅款等情，可見臺北市調查處就本件是否係經他人檢舉乙事，前後函覆內容已有不同，且訴願決定亦未提出其他證據資料為憑，僅依臺北市調查處上開內容有所歧異之函文，實無法肯認本件係屬經他人檢舉之案件。
⒉又觀諸臺北市調查處104年4月1日函文中，所記載「劉建宏於本處調查他案時」等語，其中所謂「他案」係指臺灣臺北地方法院檢察署104年度偵字第6993號背信等案件，且參酌該案檢察官不起訴處分書之告訴意旨及不起訴理由，可知原告（按即該案被告）遭指訴之犯罪行為，乃係刑法第317條之洩漏工商秘密罪及第342條之背信罪，並非涉及違反稅捐稽徵法之相關犯罪。
換言之，該刑事案件所為告訴之範圍，倘若包括違反稅捐稽徵法部分，該案檢察官自會一併偵查，然該偵查程序確未對違反稅捐稽徵法部分，具有任何之偵查行為，足見該案既非屬稅務有關之案件，自與原告是否涉及漏報所得稅等情無涉，益證訴願決定認定本件係屬經檢舉之案件，顯與事實未合。
⒊另前開刑事案件於104年3月10日檢察官訊問時，該案告訴人何岳儒指稱其已向美國在台協會檢舉原告具有漏稅行為，以及將另行具狀告發原告違反稅捐稽徵法等罪嫌云云。
縱該案告訴人確係本件之檢舉人，且姑不論其所述是否為真，然由其前揭陳述觀之，其於104年3月10日檢察官訊問前，除向無管轄權之美國在台協會檢舉外，並未向任何行政或司法機關檢舉原告涉有逃漏稅捐情事，足見本件確屬非經檢舉之案件甚明。
㈢臺北市調查處於103年12月31日函通知被告「納稅義務人劉建宏涉嫌漏報101年度個人綜合所得稅美金165萬元，請依職權裁處」乙節，縱屬臺北市調查處向被告就原告漏稅事宜所為檢舉，惟原告早於103年12月11日業已自動繳納系爭所得稅款完畢，自應適用稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定：⒈本件究是否如訴願決定書所述係經「他人」檢舉之案件，顯有疑義，況依訴願決定所憑證據，更無法確認該檢舉人身分，已如前述。
退步言之，臺北市調查處於103年12月31日函向被告告知原告具有涉嫌漏報所得稅等情，縱該函性質可認定係屬檢舉，惟參酌臺北市調查處以上開函文表示「本件漏稅主體為原告、漏報稅額種類為個人綜合所得稅、漏稅金額為美金165萬元，以及其他案件事實」等違章漏稅情節，揆諸本院97年度訴字第2627號判決意旨，亦僅能認定臺北市調查處於103年12月31日確認漏稅主體、漏稅內容等事項後，並向主管機關即被告正式提出檢舉。
又被告係於接獲臺北市調查處上開檢舉情資後，始進行相關調查程序，顯見臺北市調查處於103年12月31日以上開函文發函予被告僅屬檢舉，尚不能認定稽徵機關人員就本件漏稅事件已開始進行調查。
故本件縱屬臺北市調查處為檢舉人，然其檢舉日乃係103年12月31日。
⒉另被告係於接獲臺北市調查處上開檢舉後，乃開始著手進行相關之調查程序，然原告已於103年12月11日主動補報稅款，即其自動補繳之後，臺北市調查處方於103年12月31日發函被告，益證原告在遭檢舉前，即已自動補報並補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，自應免除漏報、短報稅額之處罰。
㈣又本件縱屬係經「他人」檢舉之案件（假設語氣，原告否認之），惟臺北市調查處於103年12月31日函向被告告知原告具有涉嫌漏報所得稅等情，足見本件應以「103年12月31日」為本案之檢舉基準日。
然原告早於103年12月11日業已完成系爭所得稅款之繳納，揆諸最高行政法院100年度判字第109號判決意旨，漏稅案件縱「已被檢舉」，然於該檢舉日後，方有「檢舉基準日」之認定，在檢舉基準日前自動補繳稅款者，仍應依稅捐稽徵法第48條之1第1項規定免予處罰，足證原告自有該條所定自動補報補繳免罰規定之適用：⒈依最高行政法院100年度判字第109號判決意旨，可知認定稅捐稽徵法第48條之1第1項所謂是否屬於「未經檢舉」或「未經調查」之案件，以及有無免罰規定之適用，其前提要件乃應先確認「檢舉」或「調查」之基準時點。
換言之，漏稅行為人有無稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定之適用，需依「行為人補報補繳稅款」與「已被檢舉或已被調查」之時間先後決定，則確認行為人是否已被檢舉或已被調查之基準時點，自屬判斷行為人是否具有稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定適用之重要依據。
又前開最高行政法院見解亦已明白揭示，有權受理檢舉機關於查獲具體違章證物，並確認漏稅行為模式及漏稅主體之時點，即屬「檢舉基準日」之時點，從而，行為人若係於前揭檢舉基準日之前，補報補繳所漏稅款，即得依稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，免予處罰，固不待言。
⒉訴願決定雖認本件原係於103年10月17日遭人檢舉涉嫌逃漏稅，惟此時受理檢舉機關即臺北市調查處仍未查獲具體違章證物，亦未確認原告之漏稅行為模式，更未能明確判斷系爭檢舉之真偽，進而肯認原告即屬漏稅主體及有漏稅行為等情，顯見103年10月17日確非原告涉及本案漏稅事件之檢舉基準日，則訴願決定遽認103年10月17日為本件檢舉日，原告縱於103年12月11日補報補繳稅款，亦係在經人檢舉日後所為云云，顯悖於上開最高行政法院判決意旨，顯有未將漏稅檢舉案件之「檢舉日」與「檢舉基準日」予以區分，而有相互混淆之違誤。
⒊又本件縱係臺北市調查處受理檢舉後而查獲，然臺北市調查處於103年10月17日受理檢舉後，經該處依法進行相關調查程序後，乃於103年12月31日始確認原告具有涉嫌漏報101年度個人綜合所得稅乙節，並於該日正式行文主管機關依法進行裁處，此觀臺北市調查處103年12月31日函主旨記載：「納稅義務人劉建宏涉嫌漏報101年度個人綜合所得稅美金165萬元，請依職權裁處」等語甚明，足見本件之檢舉基準日時點，自屬103年12月31日。
職是，原告於103年12月11日已向主管機關補報其他所得39,856,819元，並補繳稅款15,795,021元，均係在本件檢舉基準日即103年12月31日前，業已符合稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，自得適用該條規範之自動補報補繳免罰之規定。
㈤原告確實於稽徵機關或財政部指定之調查人員著手進行調查前，即已自動補報並補繳所漏稅款，自應免除漏報、短報之處罰，顯見罰鍰處分核屬違誤：⒈參酌財政部70年2月19日台財稅第31318號函釋（下稱70年2月19日函釋）意旨，業已表明臺北市調查處之調查人員，並非屬稅捐稽徵法第48條之1第1項所稱稽徵機關或財政部指定之調查人員，又本件非屬經「稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員」進行調查之案件，已如上述，益證本案於原告依法申報、補繳綜合所得稅前，是否業經稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查？本案是否具有稅捐稽徵法第48條之1第1項規定之適用？亦即被告對於影響本案之重要判斷事項，均未予以調查確認，即率予科處原告罰鍰處分，自屬無據。
⒉另原告已於103年12月11日補報並補繳應徵稅額，然被告斯時並未就本件短漏報稅捐事件著手進行調查，此參被告所屬信義分局104年1月13日財北國稅信義綜所字第1010150393號函說明欄：「依據台端（即申請人）103年12月11日第2次補報101年度綜合所得稅結算書辦理。」
等語即明，足見被告係因原告先行主動補報系爭差額款項之稅款後，始認原告補報101年度綜合所得稅其他所得39,856,819元乙案，顯有漏稅疑義而予以進行調查。
是以，被告所進行之調查程序，顯在原告主動補報稅款之後，益證原告既在稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查前，即已自動補報並補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，自應免除漏報、短報稅額之處罰。
⒊退步言之，縱被告係因臺北市調查處查得此案後始知悉案情，且不論臺北市調查處之調查人員是否具備「稽徵機關或財政部指定之調查人員」之適格要件，然觀之被告就本案所為進行調查之時程（即104年1月13日），亦遲於原告主動補報稅款之日期（即103年12月11日），自無礙於原告援用稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，進而免除漏報、短報稅捐之處罰，足認被告所為罰鍰處分，顯無理由。
㈥依系爭契約書第6條規定，本件確因賀川公司未於99年2月10日前與臺北市政府簽訂臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書，依系爭契約書第6條之規定，何岳儒除須無條件返還美金2,000,000元外，亦應加計美金3,000,000元予原告。
依非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點第3點及第14點規定，顯見海外所得仍應列入個人基本所得額，且該所得依法申報之時點，乃係於該「給付日所屬年度」。
再揆諸系爭投資契約書及前開申報及查核要點之規定，本件原告應將該筆海外投資所得列入個人基本所得額，並依法加以申報之時點，自應為何岳儒依法全數給付美金300萬元款項時之所屬年度，且原告於斯時始得正確計算依法應納稅捐之所得總額。
原告依法雖具有應予申報之義務，然因訴外人何岳儒尚未給付完畢之故，其申報義務乃無由產生，且細觀原告於103年12月11日補繳系爭款項稅捐時，仍未獲取該筆款項之其餘差額，則原告對尚未具申報義務之所得，縱未加以申報，自無所謂漏報綜合所得稅之情事。
㈦綜上所述，本件被告遽認原告漏報101年度綜合所得稅，並裁處罰鍰7,896,226元，顯有違誤等情。
並聲明求為：⒈訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：㈠查原告與何岳儒於98年7月14日簽訂投資契約書，係因賀川公司已被遴選為「臺北車站特定專用區A1車站暨C1、D1東辦街廓聯合開發雙子星大樓案」之臺北市政府合作人，原告擬以購買何岳儒之賀川公司股份方式參與投資，雙方協議投資金額美金50,000,000元、投資標的為原告認購賀川公司5％之股份，並同意簽訂本契約書後，原告應支付何岳儒美金2,000,000元作為訂金，惟因賀川公司與臺北市政府未能於99年2月10日前簽訂「臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書」，何岳儒將定金美金2,000,000元退還予原告，並給付原告39,856,819元，是渠等簽訂之投資契約失其效力（參原處分卷第70至72頁及第95至97頁）。
原告雖主張系爭款項係為補償其遭受之積極損害云云，惟按該投資契約內容觀之，原告無現存財產減少之積極損害，僅有未取得預期利益之消極損害，故原告取得39,856,819元為補償其所失預期利益，非填補其所受損害，依財政部83年6月16日函釋規定及最高行政法院100年度判字第1649號判決意旨，核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，並無不合。
㈡又參照最高行政法院100年度判字第109號判決意旨，臺北市調查處係屬有權調查處理逃漏稅案件之機關，從而，逃漏稅違章案件，倘經人向法務部調查局所屬調查處提出具體檢舉資料，足以就該逃漏稅主體及行為，發動調查程序，即屬經檢舉案件，違章行為人逾此時點始補報及補稅，即不符合上開免罰之要件。
㈢原告於103年10月17日經人向臺北市調查處檢舉其涉嫌逃漏101年度個人綜合所得稅情事，並經該處查得原告於98年間投資賀川公司美金2,000,000元，迄101年底賀川公司負責人何岳儒支付原告本利合計美金3,650,000元，又其中獲利美金1,650,000元部分，原告於103年12月3日該處調查他案時，坦承其101年度個人綜合所得稅漏未申報，有臺北市調查處103年12月31日函、104年4月1日函及105年10月13日北防字第10543651850號函(下稱105年10月13日函)可稽（參原處分卷第99頁、第101頁及第251頁），從而，該處即已確實掌握本件檢舉案之漏稅主體（即原告）及漏稅行為，是該處受理檢舉查獲後函請被告依職權裁處，核屬經檢舉之案件，原告縱於103年12月11日向被告所屬信義分局補報取自何岳儒其他所得39,856,819元並補繳稅款15,795,021元（參原處分卷第107至110頁），既係在經人檢舉日後所為，依財政部70年2月19日函釋規定，自無稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定之適用。
本件核屬經檢舉之案件，已如前述，而稅捐稽徵法第48條之1第1項所稱之「經檢舉」與「經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」，乃是併列而各別獨立之2種類型，是縱如原告主張臺北市調查處之調查人員非稽徵機關或財政部指定之調查人員，仍不影響本件已經人檢舉之事實認定，無稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用，原告主張，顯係誤解。
㈣至原告主張依最高行政法院100年度判字第109號判決意旨，本件有稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用乙節，惟查該判決亦審認經第三人向法務部調查局所屬調查處提出檢舉後方補報及補繳稅款者，並不符合前開免罰規定之要件，故本件無稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定之適用，是原告主張，核不足採。
㈤綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，納稅義務人依法負有據實申報及繳納所得稅之義務，原告未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得，核有應注意能注意而未注意之過失，自應論罰。
從而，被告依所得稅法第110條第1項規定，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，審酌原告違章情節及其應受非難之程度，按所漏稅額15,792,453元處0.5倍罰鍰7,896,226元，實已考量原告之違章程度、違反行政法上義務行為之應受責難程度、所生影響及所得利益等節所為之適切裁罰，亦無違行政罰法第18條第1項規定，原處罰鍰並無違誤。
㈥據上論述，本件原處分（含復查決定）及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯。
並聲明求為：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
五、兩造之爭點：何岳儒給付原告之39,856,819元，是否屬於所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得?本件有無稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定之適用?被告核定原告101年度綜合所得總額44,637,425元，所得淨額43,508,002元，補徵應納稅額15,795,021元外，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額15,792,453元處以0.5倍之罰鍰計7,896,226元，是否適法?
六、本院之判斷：㈠按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；
……各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」
為稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定。
次按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。
……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
為行為時所得稅法第71條第1項及現行同法第110條第1項所明定。
又「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」
為行政罰法第7條第1項所規定。
再按財政部本於中央主管機關地位，為協助所屬稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，斟酌各種稅務違章案件之違章情狀及違章後情形等事項訂有裁罰倍數參考表，供其下級機關行使裁量權之裁量基準；
且其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，核與法律授權目的尚無牴觸。
㈡復按「稅捐稽徵法第48條之1自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。
該條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員』，當指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站在內。
惟條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。
故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第48條之1補稅免罰規定之適用。」
、「……所稱有權處理機關，係指對違章漏稅案件有審核、調查、處分等權限之機關……」及「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；
其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第9類（現行法第10類）規定之其他所得，應依法課徵所得稅。
所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」
為財政部70年2月19日函、83年2 月28日台財稅第831585153 號函及83年6 月16日函所明釋。
上開函釋於前述稅捐稽徵法第48條之1第1項所謂「檢舉」或「調查」之解釋範圍內部分，並未逾越法律授權，亦未違反法律保留原則，自可予以適用。
㈢又按「民法損害賠償範圍雖包括所受損害及所失利益，惟所謂『所受損害』乃現存財產因損害事實之發生而減少，即積極之損害；
『所失利益』則係新財產之取得，因損害事實之發生而受妨害，為消極之損害，二者對個人財產之影響不同，亦即所受損害之賠償係填補現存財產之損害，相當於收入減除成本無所得，故免納所得稅，並非認係免稅所得，而與所得稅法第4條第1項規定之免稅所得有間；
而所失利益之賠償，實質乃預期利益取得之替代，性質上係屬新財產之取得，應依法課徵所得稅。」
最高行政法院100年度判字第1649號判決意旨參照。
㈣查原告與何岳儒於98年7月14日簽訂投資契約書，係因賀川公司已被遴選為「臺北車站特定專用區A1車站暨C1、D1東辦街廓聯合開發雙子星大樓案」之臺北市政府合作人，原告擬以購買何岳儒之賀川公司股份方式參與投資，雙方協議投資金額美金50,000,000元、投資標的為原告認購賀川公司5％之股份，並同意簽訂契約書後，原告應支付何岳儒美金2,000,000元作為訂金，惟因賀川公司與臺北市政府未能於99年2月10日前簽訂「臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書」，何岳儒自100年7月6日至101年12月3日止，將訂金美金2,000,000元退還予原告，並給付原告39,856,819元等情，有投資契約書、安侯建業聯合會計師事務所104年1月29日安建(104)稅(一)字第000050D號函在卷可稽（原處分卷70-72頁及第95至97頁），並為兩造所不爭（見本院卷第146頁筆錄），堪以憑認。
則被告以何岳儒給付原告之39,856,819元係屬其他所得，原告101年度綜合所得稅結算申報，經據檢舉查獲漏報本人其他所得合計39,856,819元，通報被告所屬信義分局歸課綜合所得總額44,637,425元，應補稅額15,795,021元，揆諸首揭規定及函釋意旨，尚無不合。
㈤原告雖主張綜觀系爭契約書第6條之規範意旨及探求當事人締約時之真意，可知系爭差額款項之性質係屬「損害賠償」。
系爭差額款項既屬原告所獲得積極損害之賠償，顯非屬所得稅法第14條第1項第10類其他所得之範疇，自毋庸再予課徵綜合所得稅云云。
經查，系爭契約書第6條第1項約定：「有下列二情形之一者，乙方（按指何岳儒，下同）同意無條件將上開訂金美金2,000,000元（及若有其他甲方已支付乙方之全部金額）退還予甲方（按指原告，下同）並加計美金3,000,000元作為甲方之報酬，同時甲方即失其請求乙方轉讓賀川公司5％股份之權利：⑴賀川公司與臺北市政府未能於99年2月10日前簽訂『臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書』時；
或⑵甲方未能於簽訂『臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書』後1個月內支付投資金額與乙方者。」
等語（見本院卷第59-60頁），可知，若賀川公司與臺北市政府未能於99年2月10日前簽訂「臺北都會區大眾捷運系統土地開發投資契約書」時，何岳儒同意無條件將上開訂金美金200萬元（及若有其他甲方已支付乙方之全部金額）退還予原告，並加計美金300萬元作為原告之報酬。
而原告與何岳儒於98年7月14日簽訂投資契約書當時，原告並無現存財產因損害事實之發生而減少之情形，系爭契約書第6條第1項約定之報酬，自無從認係屬填補原告所受損害。
本院於準備程序時請原告說明98年7月14日投資契約書簽訂當時及之後有何現存財產因損害事實之發生而減少之情形，答稱：「有現存財產因損害事實之發生而減少之情形，資料容後具狀補陳。」
等語（見本院卷第147頁筆錄），惟迄未提出資料供核，尚難採信，不能認原告有何現存財產減少之積極損害，則系爭契約書第6條第1項約定之報酬核屬所失利益之賠償，實質乃預期利益取得之替代，性質上係屬新財產之取得，應依法課徵所得稅。
故原告此部分之主張，委無可採。
㈥原告另主張本件究否係經「他人」檢舉之案件，顯有疑義，況依訴願決定所憑證據，更無法確認檢舉人身分。
又本件縱屬係經「他人」檢舉之案件（假設語氣，原告否認之），惟臺北市調查處於103年12月31日函報被告，被告開始著手進行相關之調查程序，然原告已於103年12月11日主動補報稅款，在遭檢舉前，即已自動補報並補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之1第1項之規定，自應免除漏報、短報稅額之處罰云云。
經查：⒈按「針對漏稅違章行為，因自動補報補繳稅款而免罰之要件，規定於稅捐稽徵法第48條之1第1項，其條文明定：『納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；
其涉及刑事責任者，並免除其刑：本法第41條至第45條之處罰。
各稅法所定關於逃漏稅之處罰。』
至於該法規範所稱之『未經檢舉』，依本院71年度判字第112號判決意旨，乃是指『未經他人向稅捐稽徵機關或財政部或財政部指定之其他有權調查之機關檢舉』而言。
又此處所稱之『財政部指定之其他有權調查之機關』，依本院85年度判字第1003號判決意旨，包括有權調查處理逃漏稅案件之『法務部調查局』（解釋上也及於法務部調查局所屬下級調查機關，類似見解參閱財政部70年函釋）。」
最高行政法院100年度判字第109號判決意旨參照。
準此，臺北市調查處係屬有權調查處理逃漏稅案件之機關。
逃漏稅違章案件，倘經人向法務部調查局所屬調查處提出具體檢舉資料，足以就該逃漏稅主體及行為，發動調查程序，即屬經檢舉案件，違章行為人逾此時點始補報及補稅，即不符合上開免罰之要件。
⒉查原告於103年10月17日經人向臺北市調查處檢舉其涉嫌逃漏101年度個人綜合所得稅情事，並經該處查得原告於98年間投資賀川公司美金2,000,000元，迄101年底賀川公司負責人何岳儒支付原告本利合計美金3,650,000元，又其中獲利美金1,650,000元部分，原告於103年12月3日該處調查他案時，坦承其101年度個人綜合所得稅漏未申報，有臺北市調查處103年12月31日函、104年4月1日函及105年10月13日函等件在卷可稽（見原處分卷第99、101及251頁）。
又原告於103年12月3日至臺北市調查處接受調查時，經該處提示系爭投資契約書影本，請原告說明獲利1,650,000美元有無向稅捐稽徵機關申報?答以：並未向國內稅捐稽徵機關申報等語（見原處分卷第249-250頁筆錄），可知，臺北市調查處於原告103年12月11日向被告所屬信義分局補報補繳系爭稅款前即已確實掌握本件檢舉案之漏稅主體（即原告）、漏稅行為及證據資料（即投資契約書）。
⒊臺北市調查處受理檢舉查獲後，以103年12月31日函請被告依職權裁處，核屬經檢舉之案件，原告於103年12月11日，向被告所屬信義分局補報取自何岳儒其他所得39,856,819元並補繳稅款15,795,021元（見原處分卷第107至110頁），核係在經人檢舉日後所為，依前揭規定及財政部函釋意旨，自無稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定之適用。
⒋故原告此部分之主張，殊無可採。
㈦按綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，納稅義務人有所得即有據實申報之公法義務，納稅義務人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，負有誠實申報義務，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。
查何岳儒於101年間給付原告39,856,819元等情，已如前述，所得已實現，故原告主張訴外人何岳儒依法全數給付美金3,000,000元款項時之所屬年度，始為加以申報之時點，因訴外人何岳儒尚未給付完畢之故，其申報義務乃無由產生，自無所謂漏報綜合所得稅云云，核屬其一已主觀之歧異見解，委無可採。
次查，原告未就實際所得予以申報，致漏報系爭所得，核有應注意能注意而未注意之過失，自應論罰。
又本件並無稅捐稽徵法第48條之1第1項自動補報補繳免罰規定之適用，已如前述，至被告是否在原告103年12月11日補報補繳稅款之後進行調查，不影響前開之認定。
從而，被告依所得稅法第110條第1項規定，並參據裁罰倍數參考表規定（見本院卷第154頁），審酌原告違章情節及其應受非難之程度，按所漏稅額15,792,453元處0.5倍罰鍰7,896,226元，實已考量原告之違章程度、違反行政法上義務行為之應受責難程度、所生影響及所得利益等節所為之適切裁罰，核無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，並無違誤。
七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分認事用法，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告仍執前詞，訴請撤銷，求為判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述。
原告請求調閱臺北市調查處本件檢舉案件之相關調查筆錄及證據資料，核無必要，附此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 5 月 11 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 曹瑞卿
法 官 王俊雄
法 官 林惠瑜
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 5 月 11 日
書記官 蕭純純
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