臺北高等行政法院行政-TPBA,105,訴,298,20170516,1

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第298號
106年4月25日辯論終結
原 告 劉怡昌
訴訟代理人 葉大殷 律師
複 代理人 李貞儀 律師
訴訟代理人 洪國勛 律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 蘇鈞堅（處長）住同上
訴訟代理人 歐思吟
游雅惠（兼送達代收人）
上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國104年12月29日府訴一字第10409180100號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：被告代表人原為黃素津，於本件訴訟進行中變更為蘇鈞堅，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告所有臺北市○○區○○路000 巷00號00樓等13戶房屋（下稱系爭13戶房屋），坐落基地所興建之1 幢3 棟地上42層、地下4 層共236 戶之建築物，領有臺北市政府都市發展局（下稱都發局）民國103 年12月29日核發之103 使字第0335號使用執照，該等建築物之構造種類為鋼骨造，用途為集合住宅。

嗣原告於104 年1 月21日向被告所屬中北分處（下稱中北分處）申報設立房屋稅籍有關事項及使用情形，經該分處設立房屋稅籍，並分別於104 年2 月4 日及3 月4 日派員至現場進行勘查，審認系爭13戶房屋所在建築物符合臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點（下稱評定作業要點）第15點所定之高級住宅。

被告乃依上開規定，核定系爭13戶房屋為高級住宅，並依臺北市政府103 年2 月11日府財稅字第10330000500 號公告之「臺北市36層以上房屋構造標準單價表」、「臺北市房屋街路等級調整率評定表」及「臺北市房屋街路等級調整率表」等，自104 年1 月起按房屋坐落地點之街路等級調整率（160%）（下稱路段率）加成核計系爭房屋之房屋構造標準單價，分別核定房屋現值，並以104年5 月25日北市稽中北甲字第10440734000 號函檢送房屋現值核定表予原告。

原告不服，提起訴願遭駁回。

其間，104年房屋稅開徵，中北分處依房屋稅條例第5條第1項及臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項規定，核定系爭13戶房屋按非自住之其他住家用房屋稅率3.6%課徵104 年房屋稅計新臺幣（下同）937 萬5,466 元（即為原處分）。

原告不服，申請復查及訴願均遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

三、本件原告主張：

（一）原處分核課系爭房屋稅乃以房屋現值核定為計算依據，則該核定之正確性與適法性將直接影響原處分之合法性，而原告業已對該次房屋現值核定處分提起行政救濟，刻正進行行政訴訟中（本院104年度訴字第1665號），且該案之審理結果，業足以影響原處分之正當性，為節省訴訟資源，並避免本院之判決矛盾，本件應有停止訴訟程序之必要。

（二）經查臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項規定，其與量能課稅與租稅公平原則有間，又房屋標準價格之評定，乃涉及稅基計算之租稅構成要件，修正後評定作業要點相關規定自行創設認定標準，造成不合理規定，如：有關「路段率」本身除已與公告地價調整重覆外，就第15點第1項第3目之「地段絕佳」亦與「路段率」之加成重覆，顯已逾房屋稅條例第11條第1項第1款授權之範圍，依中央法規標準法第11條規定及司法院釋字第705號、第597號解釋意旨，應顯然對人民之財產權有重大侵害，並非細節性及技術性事項，應由法律或法律具體明確授權之命令定之，故顯然違反法律保留原則，且評定作業要點第15點第1項所列舉之8項標準，亦相當抽象而缺乏客觀標準，且亦與房屋稅條例第11條第1項第1款所稱之建造材料幾乎無關，違反法律明確性原則、逾越法律授權，屬違憲而無效。

再者，臺北市不動產評價委員會未經房屋稅條例或臺北市房屋稅徵收自治條例授權，自行認定修正後評定作業要點生效時點，業已逾越授權範圍而屬無效，且該生效時點並已違反法治國家法律不溯既往及平等原則之要求，亦屬違憲而無效。

又最高行政法院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議並非法律亦非判例，依法並無從拘束本院之效力。

故被告依此所為之原處分屬違法，應予撤銷。

（三）臺北市不動產評價委員會之合法組成與決議，乃修正後評定作業要點有效之前提，原告爭執臺北市不動產評價委員會之組成及其決議過程是否符合不動產評價委員會組織規程相關規定，應請被告就此部分為具體說明。

（四）原告僅否認系爭房屋所在地之公告地價僅為實際交易價格之28％，且於104年度調高系爭房屋所處地段地價稅後，仍遠低於土地交易價格，被告在無相關證據下即以此作為原處分合法之理由，顯不足採，應請被告具體敘明其所依憑之證據及理由。

（五）不論前述評定作業要點違憲疑義，房屋稅條例第11條及臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規定，僅授權臺北市不動產評價委員會評定房屋標準價格，並未授權該委員會得自行認定房屋稅標準生效時點以及標準，是以，臺北市不動產評價委員會逕於103年常會決議增修訂評定作業要點自103年7月1日起實施云云，既未有合理說明，並已逾越授權範圍而屬無效。

又系爭評定作業要點之修正僅針對103年7月1日以後取得使用執照房屋始有適用，未針對新舊房屋皆一體適用，顯已違反租稅平等原則，且為何係以「取得使用執照」作為適用新規定之起算標準，不動產評價委員會亦未為說明，顯有流於恣意。

且對於購買預售屋者，其無從預見房屋稅將因一紙行政命令，在短短不到半年內暴增2至3倍，自已侵害原告對於舊法規之信賴，而未予合理之補償或過渡期間，依司法院釋字第525號解釋意旨，應屬違憲。

（六）房屋稅條例第5條第1款逕自將應適用之稅率授權與地方政府決定，顯已違反租稅法定主義而為違憲。

房屋稅條例第24條規定並未授權地方政府就法規適用之「時的範圍」自行決定，於母法之授權目的、內容及範圍上均無法解釋出容許子法自行決定將修正後之稅率溯及至修正前適用之意旨，而變更課稅標準及稅率並溯及適用亦顯非技術性、細節性事項。

退步言，縱認房屋稅條列之授權未違憲，然其既授權各地方政府視所有權人持有房屋戶數來訂定差別稅率，則地方政府在認定房屋戶數與應適用稅率時，自應基於量能課稅與租稅公平原則來定其標準。

然查，依據臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第1款第2目：「持有本市非自住之其他供住家用房屋在二戶以下者，每戶均為百分之二點四；

持有三戶以上者，每戶均為百分之三點六。

」僅區分持有戶適用1.2％之稅率，持有2戶者即為2.4％，至凡持有3戶以上者，即逕行課予最高稅率3.6％，以至持有3戶與持有100戶者，均應適用相同稅率，顯已違反租稅平等原則與量能課稅原則之要求，並有裁量怠惰之違法。

又住家用房屋稅率由於房屋用途不同，因此其所課之房屋稅稅率應較營業用房屋稅稅率為低，然依臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第1款第2目規定，持有第3戶以上非自住家用房屋稅率高達3.6％，顯已超出營業用房屋稅率3％，亦已違反量能課稅原則與公平原則，而屬違憲無效之規定。

（七）退萬步言，縱認修正後評定作業要點第15點等未牴觸憲法而屬無效，然原處分未「按戶」認定系爭房屋總價及每坪單價，逕將系爭房屋全數認定為高級住宅，已違修正後評定作業要點第15點之規定，應予撤銷。

（八）臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告系爭評定作業要點刪除原要點（即臺北市政府100年1月24日府財稅字第10030212100號公告修正之評定作業要點）第20點「已評定課稅之房屋均依本要點調整。

…」之規定，並在欠缺母法授權下另訂定兩套不同之房屋構造標準單價表及地下建築物標準單價表（詳公告事項第一大項第〈五〉至第〈十〉小項），以致同一課徵年度之房屋卻適用不同之標準單價表核定房屋評定現值，造成差別課徵房屋稅及稅負差距數倍不公之現象。

顯然逾越房屋稅條例第11條第1項規定之授權範圍，並且違反憲法第7條之平等原則。

（九）原處分據以計算之現行評定作業要點附表7「房屋街路等級調整率評定表」所列之路段率部分，無論是一般住宅或高級住宅，均未踐行房屋稅條例第11條第1項第3款規定「比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準」之法定程序。

又我國採取房地分離課稅制度，房屋實際交易價格之提高，純係土地價值之反應，然在規定地價時，實已考慮過地段調整率，若再將「路段率」加入房屋稅內，顯屬重複課稅等語

（十）聲明並求為判決：1.原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。

2.訴訟費用由被告負擔。

四、被告則抗辯：

（一）在租稅法定原則下，租稅構成要件固應以法律明定，惟稅基之計算如屬細節性、技術性質者，自得授權主管機關自行訂定。

再按房屋稅條例第5條及第10條規定，房屋稅稅基為房屋現值，而房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而得。

不動產評價委員會評定之房屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準為依據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。

各直轄市及縣（市）政府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之權限。

準此，臺北市政府於103年2月11日修正公告評定作業要點，其中第15點規定無非依據房屋建材及其他影響房屋交易之價格因素，區分及規範高級住宅之適用範圍，並定其標準價格，係在上開3款基準範圍內，核計房屋現值，如不逾市場交易價格，即符合前揭房屋稅條例之規定旨意，無違法律保留原則及租稅法定主義，此有最高行政法院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議可資參照。

至該要點第15點規定，高級住宅8項特徵為酌參認定之標準，併予敘明。

（二）查現行房屋稅及房屋現值之計算公式如下：房屋稅= 房屋現值×稅率。

房屋現值= 房屋構造標準單價×( 1 ＋加價比率－減價比率) ×（1 －折舊經歷年數×折舊率）×路段率×房屋面積（平方公尺）。

依上述計算方式，並未將房屋買賣價格列入房屋評定現值公式，亦未包含土地價格，自無重複課稅問題。

（三）查臺北市不動產評價委員會於103年1月22日召開常會審議調整房屋構造標準單價時，礙於財政部99年2月26日台財稅字第09800596590號函釋規定，重行評定之房屋標準單價，僅適用於重行評定後的新、增、改建房屋，故會議決議自103年7月1日起取得使用執照之新建房屋，始能適用新的標準單價，並經臺北市政府於103年2月11日以府財稅字第10330000500號公告在案。

財政部復於103年11月5日廢止前述99年2月26日函釋規定，並授權地方政府得視實際情形自行決定其適用原則，惟因房屋稅條例第11條規定，房屋標準價格每3年評定1次，目前尚未滿3年，依法不能重行評定。

是系爭13戶房屋既經都發局於103年12月29日核發103使字第0335號使用執照，被告依上開規定核定系爭13戶房屋適用新增訂之臺北市36層以上房屋構造標準單價表，並據以核計房屋現值，於法並無不合，尚無違反租稅平等原則。

（四）系爭13戶房屋經都發局於103年12月29日核發103使字第0335號使用執照，用途為集合住宅，且經中北分處於104年2月及3月間派員現場勘查，系爭13戶房屋並無人居住。

被告依臺北市房屋稅徵收自治條例第14條第3項、房屋稅條例第5條、臺北市房屋稅徵收自治條例第4條規定核定系爭13戶房屋適用增訂之臺北市36層以上房屋構造標準單價表，據以核計房屋現值，並自104年1月起按非自住之其他住家用房屋稅率3.6%課徵104年房屋稅，並無違誤。

（五）經查都發局核發之103使字第0335號使用執照所載，系爭13戶房屋構造別為鋼骨造，用途為集合住宅，且依系爭13戶房屋同一使用執照之他戶房屋於104年5月至同年9月實價登錄交易之平均價格資料，逐一核算系爭13戶房屋每戶房地總價皆逾8,000萬元，核與評定作業要點第15點規定要件相符，業如前述，並未如原告所主張未逐戶核定。

（六）按評定作業要點第15點第2項規定，高級住宅房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之路段率加成核計，其計算公式如下：高級住宅核定單價=標準單價×（1+路段率±各加減項之加減率）。

以路段率作為高級住宅加價幅度，係考量各地區及各路段之高級住宅價值與其所處路段有緊密關聯性，按所處路段之路段率加價，以反映其與一般房屋之價值差異。

準此，上開評定作業要點第15點規定，係依據房屋建材及其他影響房屋交易之價格因素，區分及規範高級住宅之適用範圍，並定其標準價格，係在房屋稅條例第11條第1項規定之3款基準範圍內，核計房屋現值，符合前揭房屋稅條例之規定旨意，並無重複計算之情事。

（七）依房屋稅條例第3條規定，房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。

同條例第7條規定，納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內申報房屋稅籍有關事項及使用情形。

依上，房屋於興建完成時始為房屋稅課徵對象，自應以房屋建築完成取得建築管理機關所核發使用執照記載之房屋構造、用途、總層數等資料及地政機關測量之面積，據以核計房屋現值課徵房屋稅。

（八）臺北市於擬訂調整路段率時，係就全市觀點通盤考量，檢討全市各街路房屋生活機能、商業繁榮及交通發展狀況，以合理訂定各街路之路段率。

故土地價格並未納入房屋稅稅基，自無減除地價問題。

被告核定系爭13戶房屋適用之路段率，並無違誤。

（九）臺北市不動產評價委員會乃依房屋稅條例第9條、同條例第11條、不動產評價委員會組織規程第1條、第2條、第7條及行為時同規程第3條規定之法定程序組成並召集會議，是經該委員會審議通過之評定作業要點於臺北市政府公告後，即具法律效力。

（十）聲明並求為判決：1.駁回原告之訴。2.訴訟費用由原告負擔。

五、本院判斷：

（一）相關法令：1.按房屋稅條例第2條規定：「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。

二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」

第3條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」

第4條第1項前段規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之。」

第5條第1項規定：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之一點二；

其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點六。

各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率……。」

第6條規定：「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」

第10條第1項規定：「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」

第11條規定：「（第1項）房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。

二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。

三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。

（第2項）前項房屋標準價格，每三年重行評定一次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」

第24條規定：「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」

次按臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第1款規定：「本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：（一）供自住或公益出租人出租使用者，為百分之一點二。

（二）持有本市非自住之其他供住家用房屋在二戶以下者，每戶均為百分之二點四；

持有三戶以上者，每戶均為百分之三點六。

（三）公有房屋供住家使用者，除法規另有規定外，一律按百分之一點五計課。

」第8條規定：「房屋稅條例第十一條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第一項第一款至第三款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政府（以下簡稱市政府）公告之，並送臺北市議會備查。」

第14條第3項規定：「本自治條例中華民國一０三年十月九日修正條文，自中華民國一０三年七月一日施行。」

2.復按臺北市政府103年2月11日公告之評定作業要點第1點規定：「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之核計作業，特訂定本要點。」

第2點規定：「房屋現值之核計，以『房屋構造標準單價表』、『折舊率及耐用年數表』及『房屋街路等級調整率評定表』為準據。

『房屋構造標準單價表』之適用，依使用執照核發日或房屋建造完成日認定。」

第4點第1項、第2項規定：「（第1項）適用『房屋構造標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途及總層數等，依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資料為準。

面積則以地政機關核發之建物測量成果圖為準。

但已領使用執照未辦理所有權第一次登記者，以使用執照所載資料為準；

未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。

（第2項）前項房屋總層數之計算，不包括地下室或地下層之層數；

同一使用執照記載樓層數如有數種且獨立使用者，應分別評定。」

第8點規定：「房屋樓層之高度在四公尺以上者，其超出部分，以每十公分為一單位，增加標準單價百分之一點二五，未達十公分者不計。

……。」

第9點規定：「房屋之夾層，地下室或地下層，按該房屋所適用之標準單價八成核計。

……。」

第15點規定：「（第1項）房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，用途為住宅，經按戶認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總面積達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以上者，得酌參下列特徵，認定為高級住宅：㈠獨棟建築㈡外觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保全嚴密㈧管理週全。

（第2項）依前項認定為高級住宅者，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計。

（第3項）第一項之價格，依市場行情定之；

如查無市場行情者，得參考相同路段或臨近區域之高級住宅市場行情。

（第4項）第一項認定標準，除已依第十四點規定加成課徵之房屋外，自一０三年七月一日起實施。」

第23點規定：「本要點報經臺北市政府核定後公告實施。」

臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告：「主旨：公告重行評定臺北市房屋標準價格有關事項。

依據：一、房屋稅條例第11條。

二、臺北市不動產評價委員會103年1月22日常會決議。

公告事項：一、重行評定臺北市房屋標準價格及相關作業要點如下：㈠修訂臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點……㈢修訂臺北市房屋街路等級調整率評定表及其說明……㈨臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）……修訂臺北市房屋街路等級調整率表……。

二、增訂之……臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）……適用於103年7月1日（含）以後建築完成之房屋。

三、修訂後之『臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點』……『臺北市房屋街路等級調整率評定表及其說明』……自103年7月1日起實施。」

又財政部103年11月5日台財稅字第10304636460號令釋規定：「一、參照房屋稅條例第6條、第9條至第11條及第24條等規定，房屋稅徵收率及徵收細則均由各直轄市及縣(市)政府自行訂(擬)定之規定，各地方政府評定房屋構造標準單價時，得視地方實際情形自行決定其適用原則。

二、廢止本部99年2月26日台財稅字第09800596590號函。」

財政部99年2月26日台財稅字第09800596590號函釋規定：「主旨：不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第2項規定重新評定房屋構造標準單價，公告實施前已依原標準單價核計房屋現值之房屋，是否應依重行評定房屋構造標準單價核計房屋現值乙案。

說明：……二、房屋現值之核計以『房屋標準單價』、『折舊率』及『房屋位置所在段落等級』為準據，而房屋標準單價主要係反映房屋之建材與人工價格，故不動產評價委員會依房屋稅條例第11條第2項規定重行評定房屋標準單價，僅適用重行評定後新建、增建、改建之房屋。」

而都市更新條例第46條第2款規定：「更新地區內之土地及建築物，依下列規定減免稅捐：……（第2款）二、更新後地價稅及房屋稅減半徵收二年。」

住家用房屋供自住及公益出租人出租使用認定標準第1條規定：「本標準依房屋稅條例（下稱本條例）第五條第二項規定訂定之。」

第2條規定：「個人所有之住家用房屋符合下列情形者，屬供自住使用：一、房屋無出租使用。

二、供本人、配偶或直系親屬實際居住使用。

三、本人、配偶及未成年子女全國合計三戶以內。」

3.按我國法制對「租稅法律主義」之理解，依釋憲機關向來之詮釋，並非採用嚴格之「國會保留」，而是依循司法院釋字第443號解釋之意旨（即解釋理由書第1段所稱「憲法所定人民之自由及權利範圍甚廣，凡不妨害社會秩序公共利益者，均受保障。

惟並非一切自由及權利均無分軒輊受憲法毫無差別之保障：關於人民身體之自由，憲法第八條規定即較為詳盡，其中內容屬於憲法保留之事項者，縱令立法機關，亦不得制定法律加以限制……，而憲法第7條、第9條至第18條、第21條及第22條之各種自由及權利，則於符合憲法第23條之條件下，得以法律限制之。

至何種事項應以法律直接規範或得委由命令予以規定，與所謂規範密度有關，應視規範對象、內容或法益本身及其所受限制之輕重而容許合理之差異：諸如剝奪人民生命或限制人民身體自由者，必須遵守罪刑法定主義，以制定法律之方式為之；

涉及人民其他自由權利之限制者，亦應由法律加以規定，如以法律授權主管機關發布命令為補充規定時，其授權應符合具體明確之原則；

若僅屬與執行法律之細節性、技術性次要事項，則得由主管機關發布命令為必要之規範，雖因而對人民產生不便或輕微影響，尚非憲法所不許。

……」）採取層級化保留體系之法律見解，依待規範事實之實證特徵，分為「憲法保留」、「絕對法律保留」、「相對法律保留」及「非屬法律保留」等4類事項。

其中「相對法律保留」事項，本得以依母法授權之「法規命令」為規範，惟母法授權仍需符合「明確性原則」之要求，因此釋憲機關又發展出「概括授權」理論（司法院釋字第402號、釋字第480號、釋字第497號、釋字第606號、釋字第612號、釋字第643號解釋參照）。

「概括授權」理論在稅法領域之詮釋，則為司法院釋字第480號解釋，其解釋理由書第1段載明「國家對人民自由權利之限制，應以法律定之且不得逾必要程度，憲法第23條定有明文。

但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之實施。

行政機關基於此種授權，在符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內所發布之施行細則或命令，自為憲法之所許，此項意旨迭經本院解釋在案。

惟在母法概括授權情形下，行政機關所發布之施行細則或命令究竟是否已超越法律授權，不應拘泥於法條所用之文字，而應就該法律本身之立法目的，及其整體規定之關聯意義為綜合判斷。

……」。

至於釋憲機關在稅法領域對技術性及細節性事項之詮釋，向來採取「反面理論」，每以「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授權之法規命令定之；

若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項，始得由主管機關發布行政規則為必要之規範。」

等文字來描述（司法院釋字第705號、釋字第700號、第625號解釋），隨即直接指明那些事項非屬細節性、技術性事項（司法院釋字第650號、釋字第657號解釋參照）。

但正面為認定者，到目前為止，則僅有司法院釋字第438號解釋，直接認為「佣金之認定與舉證方式屬細節性、技術性次要事項」。

而房屋稅條例第24條即明定「概括授權」各地方縣市政府分別制定不同之「房屋稅徵收細則」，並報財政部備案。

臺北市政府依此授權而制定之臺北市房屋稅徵收自治條例第8條復明定「房屋稅條例第十一條所稱之房屋標準價格，稽徵機關應依同條第一項第一款至第三款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率『等事項』調查擬定，交由本市不動產評價委員會審查評定後，由臺北市政府（以下簡稱市政府）公告之，並送臺北市議會備查。」

則臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規定內容，乃是房屋稅條例第11條第1項各款稅基量化規定之具體化，依該具體化規定，臺北市政府可按臺北市之實際情況，參酌房屋稅條例第11條第1項第1款及第3款之因素，按房屋結構及地理區域分為「高級住宅」及「一般住宅」二類住宅。

而系爭評定作業要點正屬執行該具體化規定之行政規則，所規範者則屬執行臺北市房屋稅徵收自治條例第8條之「技術性」及「細節性」事項，自屬處理本案之適格法規範（最高行政法院103年度判字第473號、第472號、第471號判決參照）。

（二）經查：1.原告所有系爭13戶房屋，坐落基地所興建之1幢3棟地上42層、地下4層共236戶之建築物，領有都發局103年12月29日核發之103使字第0335號使用執照，該等建築物之構造種類為鋼骨造，用途為集合住宅。

嗣原告於104年1月21日向中北分處申報設立房屋稅籍有關事項及使用情形，經該分處設立房屋稅籍，並分別於104年2月4日及3月4日派員至現場進行勘查，審認系爭13戶房屋所在建築物符合評定作業要點第15點所定之高級住宅。

被告乃依上開規定，核定系爭13戶房屋為高級住宅，並依臺北市政府103年2月11日府財稅字第10330000500號公告之「臺北市36層以上房屋構造標準單價表」、「臺北市房屋街路等級調整率評定表」及「臺北市房屋街路等級調整率表」等，自104年1月起按路段率加成核計系爭房屋之房屋構造標準單價，分別核定房屋現值，並以104年5月25日北市稽中北甲字第10440734000號函檢送房屋現值核定表予原告。

原告不服，提起訴願遭駁回。

其間，104年房屋稅開徵，中北分處依房屋稅條例第5條第1項及臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項規定，核定系爭13戶房屋按非自住之其他住家用房屋稅率3.6%課徵104年房屋稅計937萬5,466元（即為原處分）。

原告不服，申請復查及訴願均遭駁回等情，有系爭使用執照存根（見原處分卷可閱部分第44頁至第57頁）、房屋新增改建設籍及使用情形申報書（見原處分卷可閱部分第58頁）、臺北市不動產數位資料庫─建物標示部及所有權部（見原處分卷可閱部分第113 頁至第159 頁）、○○○○相關網路資料（見原處分卷可閱部分第197 頁至第210 頁）、宜華國際觀光旅館附近環境資料（見原處分卷可閱部分第211 頁、第212 頁）、內政部不動產交易實價查詢服務網查詢畫面（見原處分卷可閱部分第213 頁至第217 頁）在卷可稽，堪認為真實。

2.系爭13戶房屋係103年12月29日建築完成，且其構造為鋼骨造，總層數為42層，用途為集合住宅，有使用執照可參，而依卷附登記資料所示，系爭13戶房屋各戶總面積（含主建物、附屬建物、公共設施及停車位面積）介於433.44平方公尺（約131.12坪）至624.35平方公尺（約188.87坪）之間，均大於80坪；

再依內政部不動產交易實價查詢服務網，雖查無系爭13戶房屋之實際交易價格，但查得同一使用執照之他戶房屋於104年5月至同年9月間有52筆交易，該建物移轉面積為131.15坪至200.2坪，交易總價在1億6,600萬元至4億3,595萬元，據此核算每坪交易單價約為160.69萬元，以此單價計算系爭13戶房屋每戶房地總價均逾8,000萬元。

且經中北分處派員勘查，系爭13戶房屋坐落之社區為一幢3棟地上42層、地下4層之建物，未與其他建物或建案相連結；

其外觀採用玻璃帷幕及高級建材，造型具現代獨特風格，並設有豪華門廳、接待室及庭院造景等、近文湖線捷運劍南路站，交通便利，附近有濱江國小、濱江國中等學校，鄰近美麗華百貨商圈、美堤河濱公園，生活機能發達，地點絕佳；

面臨水岸，可遠眺基隆河及圓山，景觀甚好；

每層2至4戶，戶數單純；

依系爭使用執照所載，總計1,066個汽車停車位、1,047個機車停車位，大於總戶數236戶，戶戶車位；

設有24小時保全人員及監視系統、外來訪客與洽公人員必須登記，保全嚴密，管理周全。

且有相關登記資料、網路資料在卷可參，符合評定作業要點第15點有關高級住宅之規定。

是被告依房屋稅條例第7條、第10條、第11條及臺北市政府103年2月11日公告增訂之臺北市36層以上房屋構造標準單價表（103年7月起適用）及評定作業要點第4點規定，並按其坐落地點之街路等級調整率160％加成核計房屋構造標準單價，並核定系爭房屋現值，自屬有據。

原告雖以：原處分未依103年度修正後評定作業要點第15點第1項「按戶」認定系爭房屋總價及每坪單價，逕以單一標準將系爭房屋全數認定為高級住宅，已違反修正後評定作業要點第15點之規定，有適用法令錯誤之違法等情，惟修正前評定作業要點第15點第1項係規定「逐棟」，遂造成一棟建物只要超過70%之戶數被認定為高級住宅，則該棟建物所有戶數不論面積大小，悉應核定為高級住宅，如此將產生不公之情形，遂於現行評定作業要點改為「按戶」認定，以維護公平；

易言之，「按戶」絕非如原告主張係挨家挨戶逐一現場查勘後始得進行核定，是原告此部分之主張，亦非可採。

3.又，依系爭房屋同使用執照之他戶房屋出售價格推估，每坪交易價格逾160萬元，已如前述，因我國不動產市場交易習慣，除預售屋買賣外，多以房地總價為買賣價格，且房屋、土地不易分開估價，實務上可行之操作方式，則是透過實證存在之事物法則，確立「房地合一出售之市場價格分配予土地之部分最高不會大於占70％」之常態經驗法則。

因此只要房屋之房屋稅稅基量化結果，不超過房地合一出售市場價格的30％，即可認為其無混入土地價格。

（按在營建成本估算實務上，向來認為興建建築物之土地成本約占總成本「40％至60％」。

此等訊息可輸入「土地成本與營建成本比」字串或類似字串上網搜尋，即可得出，為實證存在之事物法則。

但成本與效益乃是不同之概念，建商願意在素地上興建房屋出售，必然是因為預估之出售收益，會大於投入成本。

而收益與成本間之差異，會全額分配在建物上，因為只有新建出之建物才會提供素地所不能提供之效益，而有新創之價值產生。

所以必須設定「素地價值只隨四週環境而改變，但不因建物之興建而一併增值」之前提。

從而房地合一出售市場價格中能夠分配予土地者，依社會一般常態現象言之，本來極其限應不超過60％。

可是目前稅務作業上，基於「房屋稅率高而地價稅稅率低，為讓人民稅負降低」等因素之考量，每每有高估土地公告現值之傾向，以致在實證上呈現「將土地公告現值與房屋現值比例調高至約7:3之比」之現象，是以當房屋現值低於房地合一售價的30％，在日常經驗法則上即有極高之蓋然性，可以證明房屋現值之評定結果並無混入土地價值。

最高行政法院105年度判字第374號判決參照）。

而系爭13戶房屋按高級住宅加成後之核定單價每平方公尺68,715元，有現值核定表在卷可參，換算每坪核定單價為227,157元，僅約房地合一售價每坪160萬元之14.2％，依前開說明，堪認被告認定之系爭房屋現值，並無混入土地價值，且未逾市場交易價格。

（三）依房屋稅條例第5條規定，房屋稅係依房屋現值按法定稅率課徵之，關於房屋現值之核定，係屬行政處分，納稅義務人不服，得對之提起行政爭訟，然於該房屋現值核定處分變更前，稅捐機關依該房屋現值按法定稅率課徵房屋稅，該房屋現值核定處分具構成要件效力，對當事人、其他機關、法院應生拘束力。

經查原告不服房屋現值核定處分，已提起行政爭訟，經本院104年度訴字第1665號判決駁回原告之訴，該房屋現值核定處分並未經撤銷或變更，依前開說明，原告於本件再爭執核定之房屋現值云云，並非可採。

又，倘本件原處分經行政訴訟判決確定為合法，而前開房屋現值核定處分嗣後為其他有權機關撤銷或變更，致使本件原處分之合法性失所依據，其救濟方式除可循更正程序辦理外，尚得依行政訴訟法第273條第1項第11款提起再審之訴，並非無救濟之道，是原告聲請於房屋現值核定處分行政爭訟確定前，裁定停止本件訴訟程序云云，核無必要。

（四）原告雖主張：評價委員會之組成及評定均有違誤云云，惟按房屋稅條例第9條規定：「（第1項）各直轄市、縣（市）（局）應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織不動產評價委員會。

（第2項）不動產評價委員會應由當地民意機關及有關人民團體推派代表參加，人數不得少於總額五分之二。

其組織規程由財政部定之。」

又財政部依房屋稅條例第9條規定授權所訂定之行為時（101年8月22日修正發布）不動產評價委員會組織規程第2條規定：「直轄市或縣（市）政府均應依照本規程組織不動產評價委員會（以下簡稱本會）。」

第3條第1款規定：「本會置委員十三人至十五人，由直轄市、縣（市）政府就下列人選中遴聘：一、直轄市：由財政局（處）長、地方稅稽徵機關局（處）長、建築管理主管人員一或二人、地政主管人員一或二人、地方稅稽徵機關主管科長為當然委員，另由市政府聘請市議員代表二人、不動產估價師代表一人、建築開發商業同業公會代表一人、營造業公會代表一人及建築師公會之專門技術人員一或二人為委員，主任委員一人、副主任委員一或二人，由市長或市長指派副市長、財政局（處）長、稽徵機關局（處）長分別兼任。」

及第7條規定：「前條有關評定不動產之土地、房屋標準單價及房屋之位置所在段落等級等，應先由直轄市、縣（市）地方稅稽徵機關派員實地調查，作成報告，經本會召集會議評定後，送由直轄市、縣（市）政府公告。」

可知評價委員會係依上開法定程序組成，其組織成員除政府代表外，尚包括當地民意代表及不動產估價師、建築開發商同業公會、營造業公會、建築師公會等專業人員代表，即依上開法定程序組成並召集會議，並依房屋稅條例第11條規定評定房屋標準價格等情，業據被告敘明，並提出不動產評價委員會組織規程為憑，難認有何瑕疵可指，其決議效力應屬合法有效。

原告在未具體指明之情況下，僅泛言評價委員會之組成及評定究有違誤等情，洵非可採。

（五）原告另主張評定作業要點第15點之規定，違反房屋稅條例第11條第1項之規定，而違反租稅法律主義、法律保留原則、法律明確性原則，且未將地價減除而有重複評價、以路段率重複加成核計，訂定2套標準，違反租稅平等原則云云。

惟按：1.房屋稅之性質屬財產稅，其規範形式上是以財產為稅捐客體，並進行稅基量化，再以量化結果乘以法定稅率，而得出稅額。

稅基量化乃個案之事實認定，原應依個別房屋之狀態定其稅基金額。

惟因房屋稅之稽徵有大量行政特質，因此在法制設計上將其量化程序予以格式化、通案化，以專設之機關，抽象之準則，將一定範圍內之多數稅捐客體，依通案式規則量化稅基。

由前揭規定可知，房屋稅是依房屋現值，按一定稅率課徵。

而房屋現值，是主管稽徵機關依評價委員會評定之標準核計，至房屋標準價格則係由評價委員會依房屋稅條例第11條第1項各款事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告。

亦即先由評價委員會審酌房屋稅條例第11條第1項所定事項之標準，用以決定通案式之房屋標準價格，並對外公告。

再由主管稽徵機關依評價委員會評定之標準核計各別房屋之房屋現值。

亦即，在大量的房屋稅事件，有關房屋評價，可採通案式類型觀察方法為之。

而依房屋稅條例第11條規定可知，有關房屋評定標準價格，應斟酌「房屋建築價格」（相當於原始取得成本及其折舊）、「房屋之外部使用價值」（當地商業交通情形）以及「房屋公平市價」3項因素，以反映量能課稅原則。

是介於收益價值與交易價值之間的評定方式。

2.次按我國對於不動產持有稅部分，現行係採房地分離課稅，稅基分別土地公告地價及房屋評定現值，均由地價評議委員會或不動產評價委員會評定。

依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，係由不動產評價委員會依據房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分訂定標準等事項，據以評定房屋標準價格，主管稽徵機關再依據不動產評價委員會評定之標準價格核計房屋現值。

是不動產評價委員會評定之「房屋構造標準單價表」及「房屋街路等級調整率評定表」，業已依房屋稅條例第11條第1項第3款規定，按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂出標準，尚無與地價稅重複課稅或應減除地價之問題（最高行政法院106年度判字第68號、第100號判決參照）。

房屋稅之稅基量化，除時間因素外，應斟酌建物本體之設計及其結構建材，以及建物所坐落之地理區域。

易言之，若經認定為「高級住宅」，其對應之稅基量化調整法律效果，必須按「坐落地點之街路等級調整率」加成核計，考慮因素仍然是建物之地理區段，而非素地價值，因此上開法規範仍符合房屋稅條例第11條第1項第1款及第3款之規範意旨（最高行政法院105年度判字第374號判決參照）。

3.臺北市對於一般房屋現值之計算，其類型化處理方式為：一般房屋現值＝核定單價×（1-折舊率×經歷年數）×房屋街路等級調整率（路段率）×房屋面積。

其中房屋構造標準單價係房屋評定現值的主要因素之一，反映房屋之建材與人工價格等實際工程造價，然歷年來建築材料及人工價格等因物價上漲而提高，使得房屋建築成本大幅增加，惟103年7月以前採行之標準單價係70年評定並沿用30餘年，其價格已遠低於現今房屋造價，以致評定之房屋現值明顯偏低，造成持有不動產之稅捐負擔失衡；

且上述計算公式僅考量房屋取得造價成本及關於生活機能（坐落區位之路段）之部分使用收益價值，並未完全反映其房屋之全部收益價值及房屋交易價值，以高級住宅為例，雖其建造成本較高，且交易價格甚鉅，但原有評定作業要點並無特別之加價規定，實質上等於擬制二者房屋之建造成本、使用收益價值及交易價格完全相同，此一評價基準明顯違反一般社會經驗法則。

因此，臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條規定，於103年常會決議增訂於103年7月1日（含）以後建造完成房屋適用之臺北市36層以上房屋構造標準單價表及修訂系爭評定作業要點，對於不同類型價值之房屋，進一步為加成評價規定。

其中第8點、第10點增加標準單價之規定，無非係依據房屋建材暨建材用於房屋之相關特定設施、構造及用途而影響房屋交易之價格因素，定其標準價格，難謂非在房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級」之法定事項及合理範圍內，依相關價格因素評定各別房屋標準價格，核未逾越該條款規定之授權範疇，符合前揭房屋稅條例之規定旨意，無違法律保留原則及租稅法定主義（最高行政法院106年度判字第100號判決參照）。

而房屋稅之稅基為房屋現值，又依房屋稅條例第11條規定可知，有關房屋評定標準價格，應斟酌「房屋建築價格」（相當於原始取得成本及其折舊）、「房屋之外部使用價值」（當地商業交通情形）以及「房屋公平市價」3項因素，以反映量能課稅原則，已如前述。

是評定作業要點第15點將高級住宅房屋現值，以該房屋之標準單價，按所處街路之路段率加成核計，使之與一般住宅有別，係就性質不同之事務，進行不同處理，以符合實質課稅與負擔公平原則，並無原告所稱違反租稅平等之情形。

4.復按行使國家司法權之最高行政法院，負有統一行政訴訟法律見解及從事法續造之任務。

其中統一法律見解，乃為避免因司法裁判見解分歧，而損害法治國家所要求之法律預測可能性及法律秩序安定性。

行政法院組織法第16條第3項：「最高行政法院之裁判，其所持之法律見解，各庭間見解不一致者，於依第一項規定編為判例之前，應舉行院長、庭長、法官聯席會議，以決議統一其法律見解。」

即係本此意旨而為規定。

是最高行政法院為統一法律見解，依行政法院組織法第16條第3項舉行院長、庭長、法官聯席會議所作成之決議，具有法律上之拘束力。

至於聯席會議討論過程中所提出之研究意見或不同於最終決議之意見，則與司法院解釋後所附之協同意見書及不同意見書相同，自不具有任何法律上之拘束力。

「房屋稅係依房屋現值按規定之稅率課徵，房屋現值則由主管稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準核計而得（房屋稅條例第5條、第10條參照）。

不動產評價委員會評定之房屋標準價格，應以同條例第11條第1項規定之3款基準：『一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。

二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。

三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。』

為依據，並由直轄市、縣（市）政府公告之。

各直轄市及縣（市）政府依同條例第24條規定，有訂定房屋稅徵收細則之權限。

準此，臺北市政府於100年1月24日修正公告臺北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點，其中第15點第1項規定：『房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，經逐棟認定具有下列8項標準，為高級住宅，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計：㈠獨棟建築㈡外觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保全嚴密㈧管理週全。』

無非依據房屋建材及其他影響房屋交易之價格因素，區分及限制高級住宅之適用範圍，並定其標準價格，係在上開3款基準範圍內，核計房屋現值，如不逾市場交易價格，即符合前揭房屋稅條例之規定旨意，無違法律保留原則及租稅法定主義。」

業經最高行政法院104年度4月份第2次庭長法官聯席會議著有決議在案。

而103年2月11日修正後之評定作業要點第15點：「（第1項）房屋為鋼筋混凝土以上構造等級，用途為住宅，經按戶認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總面積達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以上者，得酌參下列特徵，認定為高級住宅：㈠獨棟建築㈡外觀豪華㈢地段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保全嚴密㈧管理週全。

（第2項）依前項認定為高級住宅者，其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計。

（第3項）第一項之價格，依市場行情定之；

如查無市場行情者，得參考相同路段或臨近區域之高級住宅市場行情。

（第4項）第一項認定標準，除已依第十四點規定加成課徵之房屋外，自一０三年七月一日起實施。」

比較修正後之評定作業要點第15點第1項、第2項與修正前評定作業要點第15點第1項規定內容可知，前者乃是後者分成兩項，並在第1項增列「用途為住宅，經按戶認定房地總價在八千萬元以上，且建物所有權登記總面積達八十坪以上或每坪單價一百萬元（不含車位價）以上者」之規定。

至於本件爭執所在之經認定為高級住宅者，「其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計」規定，兩者並無不同。

因此，最高行政法院決議自亦適用於修正後之評定作業要點第15點第1項及第2項規定，亦即該等規定與法律保留原則及租稅法定主義無違（最高行政法院106年度判字第1號、第68號判決參照）。

5.而所謂法律明確性原則，在使人民從事經濟活動時，得預測其法律效果為何。

在稅法上，法令規定應使納稅人得以大致瞭解其應負擔之稅捐負擔多少，即符合法律明確性原則。

立法者雖然使用不確定法律概念，苟其意義非難以理解，且為受規範者所得預見，並可經由司法審查加以確認，即不得謂與法律明確性原則相違（司法院釋字第521號解釋參照）。

系爭評定作業要點第15點以房地總價在8千萬以上，且建物所有權登記面積達80坪以上或每坪單價100萬元以上（不含車位價），得參酌下列8項特徵認定為高級住宅。

其所列8項類型化之特徵，依下列說明，具有正當性，並符合房屋稅條例規定：⑴獨棟建築：係指並未與其他建物或建案連結，有別於一般平價之集合住宅或公寓房屋。

⑵外觀豪華：表彰其建築材料等級極為高級，造價成本較高，符合房屋稅條例第11條第1項第1款評價應考量之因素。

⑶地段絕佳及⑷景觀甚好：顯示其地理位置優越，交通便利，外部使用價值較高，市場交易價格亦較高，景觀良好，表示其使用收益價值甚高，為房屋稅條例第11條第1項第3款評價應考量因素。

⑸每層戶少：表彰其大坪數之高級住宅格局，與一般小坪數之一般房屋住宅有別。

⑹戶戶車位、⑺保全嚴密及⑻管理週全：顯示房屋使用機能完善，使用價值甚高，持有人經濟上負擔能力較強，亦屬高級住宅情況證據之表徵。

另，每戶總價8千萬以上、每坪單價100萬元以上或每戶面積80坪以上，顯示房屋市價甚高，與一般房屋有別，符合房屋稅條例第11條第1項第3款評價應考量因素。

原告指摘該8項評定標準與房屋構造無涉，不應將之列入考量云云，尚有誤會。

而前開各項標準之意義可為一般社會大眾所能理解，事先得以預見是否為高級住宅，事後如有疑義，亦可由司法機關進一步審查認定，並未違反法律明確性原則。

（六）原告又主張：系爭評定作業要點以使用執照取得日而非建造執照取得日判斷房屋標準價格，有違信賴保護原則，且103年10月9日令自103年7月1日起適用，有違不溯既往原則云云，惟：1.依房屋稅條例第4條規定，房屋稅係向房屋所有人徵收。

又依土地登記規則第78條以下「建物所有權第一次登記」之規定，建築完成後應提出使用執照或免發使用執照及其他相關圖件，向主管機關登記確認為所有權人。

再房屋稅條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；

……。」

而建築物非經領得使用執照，不准使用（建築法第73條）。

因此對有使用執照之房屋，依取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令，評定房屋標準價格，並據以核計房屋現值，符合前揭法律之規範意旨。

至於房屋（有使用執照）是何時取得建造執照，則不影響以取得使用執照時之相關核計房屋現值之法令評定房屋標準價格之判斷（最高行政法院106年度判字第68號、第100號判決參照）。

2.房屋稅是依房屋現值，按一定稅率課徵。

而房屋現值，是主管稽徵機關依評價委員會評定之標準核計，至房屋標準價格則係由評價委員會依房屋稅條例第11條第1項各款事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告，已如前述。

而信賴保護之構成，須具備信賴基礎、信賴表現及信賴值得保護等要件。

房屋構造標準單價，本即有調整之可能，且房屋於興建完成時，始為房屋稅課徵之對象，尚難以起造時之房屋構造標準單價，據為信賴之基礎，且原告亦未能證明其係因信賴房屋起造時之構造標準單價而取得系爭房屋，難認有信賴表現，尚無信賴保護原則之適用。

而房屋稅為1年徵收1次之週期稅，每一稅捐週期屆至（每年7月1日至次年6月30日），稅捐債務即告成立。

系爭評定作業要點第15點第4項規定第1項之認定標準自103年7月1日即104年房屋稅課徵期間之起日實施，及臺北市房屋稅徵收自治條例第14條第3項明定103年10月9日修正條文自103年7月1日施行，自得追溯自103年7月1日起適用，亦無違不溯既往原則。

（七）原告另主張興建房屋目的在於銷售，非屬囤房，本件就持有3戶以上非自住房屋，一律按最高3.6％「囤房稅率」核課，違反裁量濫用禁止原則云云，惟：1.按「房屋稅實質稅率偏低，向來被認為是臺灣高房價成因之一。

因此，期待透過擴大自用住宅與非自用住宅稅率之差距，提高房屋持有成本、以抑制房產炒作，保障自住權益，而有103年6月4日房屋稅條例第5條之修正，其中第1項第1款修正為：『房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值百分之一點二；

其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之三點六。

各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率。』

乃維持自用住宅之原有稅率，並加入『公益出租人』之類型得與自用住宅者同享最低稅率；

再者，『其他非自住而供住家用』之房屋稅率為1.5%～3.6%。

此外，基於尊重地方自治之前提，並授權各地方政府得視所有權人持有戶數訂定差別稅率，以減少囤屋之誘因（是此項修正一般稱為『囤屋稅』，以下從之）。

至於如何區隔『自住』與『非自住』，則增列第2項規定，授權由財政部以法規命令制定認定標準。

因房屋稅所指涉之自住房屋，乃為人民生存所不可或缺之居住處所，寓有保障人民最低生存所需之內涵，此處之人民當指自然人，而不及於法人。

是故，財政部訂定認定標準，第2條規定：『個人所有之住家用房屋符合下列情形者，屬供自住使用：一、房屋無出租使用。

二、供本人、配偶或直系親屬實際居住使用。

三、本人、配偶及未成年子女全國合計三戶以內。』

將房屋自住使用限於自然人，不及於法人，而就自然人、法人持有房屋之稅率有所差別待遇，俾以維護自然人之生存權，乃為正當，自得援用。

臺北市房價居於全臺之冠，乃循房屋稅條例第6條關於房屋稅徵收率制定之程序規定，於103年10月9日配合修正北市自治條例第4條關於房屋稅率之規定，其中第1項第1款第1目、第2目、第3項修正為：『（第1項）本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：㈠供自住或公益出租人出租使用者，為百分之一點二。

㈡持有本市非自住之其他供住家用房屋在二戶以下者，每戶均為百分之二點四；

持有三戶以上者，每戶均為百分之三點六。

……（第3項）房屋空置不為使用者，應按其現值依據使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍認定，分別以非自住之其他住家用房屋或非住家用房屋稅率課徵。』

第14條第3項規定：『本自治條例中華民國一百零三年十月九日修正條文，自中華民國一百零三年七月一日施行。』

核其制定程序合於房屋稅條例第6條程序規定，此經原審調閱北市議會103年10月14日議法委字第10310000640號函、北市府103年11月4日府授法三字第10313882900號函及財政部103年11月10日台財稅字第10300693860號函查證在案，而稅率依房屋持有數而遞增之規定，亦合於同條例第5條之授權。

茲再援用財政部認定標準第2條關於房屋自住限於自然人之規定，則法人於臺北市內持有非自住之供住家用房屋2戶以下者，每戶均為2.4%，3戶以上者，每戶房屋稅稅率均為3.6%，乃為行為時租稅實定法規範所明定。」

（最高行政法院106年度判字第62號判決參照）。

2.又，「人民持有多數房屋雖未必出於囤房炒作之動機，但低成本而得持有多數房屋則顯然提高囤屋之可能，降低議價空間，有礙房屋正常市場交易，而為房屋稅條例第5條、北市自治條例第4條立法目的之所不許。

是而，當然不能以持有房屋數多寡與持房者是否出於囤房動機無『必然』之因果關係，而指上開法令選擇持有房屋數多寡為課徵房屋稅率之客觀標準，而不選擇以持有房屋之主觀動機為稅率標準，即屬法律體系上違反立法目的之不圓滿狀態，逕指為法律漏洞。

就本件上訴人為建商，建屋完工超過1年未售出，且超過3戶者，是否應課予囤屋稅之爭議，與其謂屬於上開法規漏未斟酌之法律漏洞，毋寧謂為上開法規之規範核心。

蓋房屋稅條例第12條規定：『（第1項）房屋稅每年徵收一次，其開徵日期由省(市)政府定之。

（第2項）新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均須按月比例計課，未滿一個月者不計。』

已就建商新建房屋於1年內未售出者，降低稅賦，乃就房屋市場必要之議價時間予以考量。

基於臺北市房價過高此公眾所知之事實，於前揭必要之議價期間外，即有提高建商持房成本，加強其出清存貨之壓力，以利議價空間形成，而使房價合理化，乃為房屋稅條例第5條、北市自治條例第4條修正之本旨，於本案予以適用，無違租稅公平之可言。」

（最高行政法院106年度判字第62號判決參照）。

原告主張興建房屋目的在於銷售，非屬囤房，本件就持有3戶以上非自住房屋，一律按最高3.6％「囤房稅率」核課，違反裁量濫用禁止原則云云，並非可採。

（八）綜上所述，原告起訴主張經核均非可採，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。

原告訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。

又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及攻擊防禦，核與本件判決結果不生影響，無逐一論述之必要，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 5 月 16 日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 許 麗 華
法 官 洪 慕 芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 5 月 16 日
書記官 陳 又 慈