臺北高等行政法院行政-TPBA,108,訴,1257,20191031,1

臺北高等行政法院判決
108年度訴字第1257號
108年10月17日辯論終結
原 告 沈秀蓮




被 告 臺北市稅捐稽徵處

代 表 人 倪永祖（處長）

訴訟代理人 馬魏紫沂
陳秀蓮
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服臺北市政府中華民國108年6月21日府訴一字第10861028782號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、事實概要原告前出售原所有臺北市○○區○○段0○段000○號土地（宗地面積為234平方公尺，權利範圍1/16，下稱系爭土地），並於民國106年8月17日向被告所屬大安分處（下稱大安分處）申報土地移轉現值。

經被告以106年8月30日北市稽大安增字第10670296301號函核定系爭土地按一般用地稅率課徵土地增值稅，並掣發土地增值稅繳款書，載明繳納期間自106年9月11日至10月10日止，並經原告完納並辦竣所有權移轉登記在案。

嗣原告於108年3月4日向被告所屬大安分處申請系爭土地依土地稅法第34條第5項規定，按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，並退還溢繳之土地增值稅。

被告審認原告之申請已逾土地稅法第34條之1規定於土地增值稅繳納期間屆滿前之申請期限，爰以108年3月13日北市稽大安丙字第1085301769號函（下稱原處分）否准所請。

原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

（一）被告所屬大安分處僅以原告不符合土地稅法第34條之1規定期限，否准原告之申請，但未詳查為何原告無法於期限內申請改按土地稅法第34條第5項之規定核課自用住宅用地稅率土地增值稅。

如果當初被告所屬大安分處承辦人員本於愛心辦稅原則，審查原告所檢附之戶口名簿影本及查詢原告及配偶是否還有其他自住房屋，被告所屬大安分處承辦人只要告知原告可以有第二次機會使用自用住宅用地稅率核課土地增值稅，在資訊充分被告知的情形之下，原告才有機會改勾選按土地稅法第34條第5項規定以自用住宅用地稅率核課土地增值稅。

（二）原告曾提出希望可以比照財政部91年5月20日台財稅第0910451690號函釋（下稱財政部91年5月20日函釋）及財政部91年8月7日台財稅字第0910454902號函釋（下稱財政部91年8月7日令釋）之規定，雖超過土地稅法第34條之1規定期限，仍准改按自用稅率核課土地增值稅，但這兩個函釋的重點都是要保障納稅人的權益，法拍案件因為是拍定人單獨辦理，為保障納稅人權益，在納稅人未被通知可以申請自用稅率的情形下，當然就不受土地稅法第34條之1規定期限之限制。

（三）綜上所述，聲明求為判決：1.訴願決定及原處分均撤銷。

2.被告對於原告108年2月27日的申請，應作成准予申請依土地稅法第34條第5項規定以自用住宅用地稅率課徵土地增值稅的行政處分。

3.訴訟費用由被告負擔。

三、本件被告抗辯：

（一）原告前委託訴外人地政士乙○○申報移轉系爭土地時，於申報書上有註記「甲○○按一般稅率申報」，經被告核定按一般用地稅率課徵土地增值稅，並掣發土地增值稅繳款書。

次查該繳款書所載繳納期限至106年10月10日止，原告未於該期限屆滿前補行申請按自用住宅用地稅率核課，遲至108年3月4日始申請系爭土地改按一生一屋自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，已逾土地稅法第34條之1規定申請期限，被告爰以原處分否准所請，於法有據。

（二）財政部91年5月20日函釋，與本件於申報移轉系爭土地申請按一般用地稅率課徵土地增值稅情形有別。

另財政部91年8月7日令釋，亦與本件逾繳納期限始提出申請之情況不同，自無該令釋之適用。

（三）綜上所述，聲明求為判決：1.原告之訴駁回。

2.訴訟費用由原告負擔。

四、本院之判斷：

（一）按稅捐稽徵法第28條規定：「（第1項）納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；

屆期未申請者，不得再行申請。

（第2項）納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」

又前揭條文所謂「適用法令錯誤」，係指納稅義務人自行申報或稅捐稽徵機關本於認定之課稅經濟事實所據以核課之法律或行政命令有適用錯誤之情事而言，例如稅捐法規解釋錯誤，或依確定之事實引用錯誤之稅法規定課稅，或因課稅事實認定錯誤導致適用法令錯誤而溢繳稅款（最高行政法院106年度判字第116號判決意旨參照）。

而稅捐稽徵法第28條第1項及第2項之退稅請求，法條既已明定其要件，且稅捐債務又係於稅捐要件合致時發生，故不論該稅捐債務係由納稅義務人自行報繳或由稅捐稽徵機關作成核課處分，其認定事實及適用法令之基準時點原則上均應為稅捐要件合致時即所謂「行為時」。

是依稅捐稽徵法第28條第1項或第2項主張適用法令錯誤或其他可歸責政府機關錯誤之退稅請求，原則上亦應以行為時作為認定事實及法令適用之基準時點（最高行政法院101年度判字第835號判決意旨參照）。

（二）次按土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租供營業用之住宅用地。」

同法第28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。

……。」

同法第33條第1項第2款規定：「土地增值稅之稅率，依下列規定：……二、土地漲價總數額超過原規定地價或前次移轉時核計土地增值稅之現值數額在百分之一百以上未達百分之二百者，除按前款規定辦理外，其超過部分徵收增值稅百分之三十。

……。」

同法第34條第1項、第4項及第5項規定：「（第1項）土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過3公畝部分或非都市土地面積未超過7公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；

……。

（第4項）土地所有權人，依第1項規定稅率繳納土地增值稅者，以1次為限。

（第5項）土地所有權人適用前項規定後，再出售其自用住宅用地，符合下列各款規定者，不受前項1次之限制：一、出售都市土地面積未超過1.5公畝部分或非都市土地面積未超過3.5公畝部分。

二、出售時土地所有權人與其配偶及未成年子女，無該自用住宅以外之房屋。

三、出售前持有該土地6年以上。

四、土地所有權人或其配偶、未成年子女於土地出售前，在該地設有戶籍且持有該自用住宅連續滿6年。

五、出售前5年內，無供營業使用或出租。」

同法第34條之1規定：「（第1項）土地所有權人申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，應於土地現值申報書註明自用住宅字樣，並檢附戶口名簿影本及建築改良物證明文件；

其未註明者，得於繳納期間屆滿前，向當地稽徵機關補行申請，逾期不得申請依自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。

（第2項）土地所有權移轉，依規定由權利人單獨申報土地移轉現值或無須申報土地移轉現值之案件，稽徵機關應主動通知土地所有權人，其合於自用住宅用地要件者，應於收到通知之次日起30日內提出申請，逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。」

是依上述土地稅法第34條之1之規定，可知自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之適用，須由土地所有權人提出申請。

並因是否合於自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之要件，係屬納稅義務人支配範圍之事實。

且因土地增值稅係就已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，就土地漲價總數額徵收之稅捐，而依土地稅法第34條第4項規定（土地稅法第34條於98年12月30日修正，原第4項並未修正），同一土地所有權人一生又只能1次適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，益見某特定土地之移轉是否適用自用住宅用地稅率課徵，乃土地所有權人之權利行使及決定主張。

從而，適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，既應經由土地所有權人行使權利為主張，則土地所有權人請求按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之權利，性質上即屬公法上之請求權，其行使自應受上述土地稅法第34條之1規定之期間限制（最高行政法院100年度判字第505號判決意旨參照）。

（三）本院經核原處分並無違誤，玆分述如下：1.經查：原告前出售原所有系爭土地，經被告核定系爭土地按一般用地稅率課徵土地增值稅，並掣發原告為納稅義務人之土地增值稅繳款書，載明繳納期間自106年9月11日至10月10日止。

惟原告迄至108年3月4日始向大安分處申請系爭土地依土地稅法第34條第5項按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，此有臺北市不動產數位資料庫-土地標示部、所有權部、106年8月17日土地增值稅（土地現值）申報書、106年8月30日北市稽大安增字第10670296301號函、土地增值稅繳款書及108年3月4日申明書附於原處分卷可稽（見原處分可閱覽卷第7頁至第15頁、第75頁至第76頁、第80頁至第84頁）。

2.從而，被告審認原告提出系爭土地按土地稅法第34條第5項自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之申請，已逾同法第34條之1第1項規定補行申請期限，乃以原處分否准所請，揆諸前揭規定及說明，並無違誤。

（四）原告主張：原告於106年8月9日申報土地增值稅時，被告未告知使用過一生一次自用住宅稅率，仍可選擇使用一生一屋自用住宅稅率核課土地增值稅，且自取得地上房屋後，戶籍皆設於此從未遷離，也未出租營業，比照財政部91年5月20日函釋及91年8月7日令釋，在未獲被告告知的情形下，權益應受保障云云。

惟查：1.經查：原告於106年8月17日委託地政士乙○○申報移轉系爭土地時，於申報書上有註記「甲○○按一般稅率申報」，亦即，並未勾填申請依土地稅法第34條第5項按自用住宅用地稅率核課土地增值稅，經被告核定按一般用地稅率課徵土地增值稅，並掣發土地增值稅繳款書，此有106年8月17日土地增值稅（土地現值）申報書及土地增值稅繳款書附於原處分卷可稽（見原處分可閱覽卷第13頁、第6頁）。

2.次查：系爭土地之土地增值稅繳款書已記載繳納期間自106年9月11日起至10月10日止（見原處分可閱覽卷第6頁），是原告如欲適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，應於繳納期限屆滿前補行申請按自用住宅用地稅率核課。

亦即，至遲應於106年10月10日前提出申請，惟原告遲至108年3月4日始向被告所屬大安分處提出申請，已逾土地稅法第34條之1第1項規定申請期限，被告爰以原處分函否准原告所請，經核於法並無不合。

3.又按財政部91年5月20日函釋：「法院拍賣土地，稽徵機關如無法確定已合法送達通知土地所有權人提出申請者，則土地所有權人應於收到通知之次日起30日提內出申請之期限，無從起算，自不生逾期申請不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之效果。」

揆諸上開函釋內容，乃係法院拍賣土地案件，稽徵機關應通知土地所有權人於規定期限內申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，因通知未合法送達，自不生逾期申請之效果，實與本件於申報移轉系爭土地申請按一般用地稅率課徵土地增值稅情形有別，自無比附援引之餘地；

另按財政部91年8月7日令釋：「土地所有權人出售自用住宅用地於土地增值稅繳納期間屆滿前，已申請依土地稅法第35條規定退還土地增值稅，惟於接獲否准重購退稅公文時已逾該繳納期間，致未能及時申請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅者，基於保障納稅義務人之權益，應准其補辦申請，但經稽徵機關通知得於30日內補行申請而逾期申請者，不得適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。」

揆諸上開令釋內容，乃係於土地增值稅繳納期限屆滿前申請重購退稅，惟接獲否准時已逾繳納期限，乃准補申請適用自用住宅用地稅率，亦與本件逾繳納期限始提出申請之情況不同，亦無比附援引之餘地。

4.綜上，足見原告之主張，不足採信。

五、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告仍執前詞，訴請判決如訴之聲明所示，為無理由，應予駁回。

六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 108 年 10 月 31 日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 陳金圍
法 官 畢乃俊
法 官 許麗華
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。
（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。
（同條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│         所  需  要  件         │
│代理人之情形      │                                │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│  者，得不委任律師│  格或為教育部審定合格之大學或獨│
│  為訴訟代理人    │  立學院公法學教授、副教授者。  │
│                  │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備會計師資格者。        │
│                  │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│                  │  理人具備專利師資格或依法得為專│
│                  │  利代理人者。                  │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│  形之一，經最高行│  二親等內之姻親具備律師資格者。│
│  政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│  ，亦得為上訴審訴│  。                            │
│  訟代理人        │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│                  │  依法得為專利代理人者。        │
│                  │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│                  │  、公法上之非法人團體時，其所屬│
│                  │  專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│                  │  務或與訴訟事件相關業務者。    │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。                                  │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 108 年 10 月 31 日
書記官 陳可欣