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臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第三○三號
原 告 新聯富廣告股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 丙○○
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 （局長）乙○○
訴訟代理人 丁○○
高松傑
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月三十日台財訴字第○八九一三五五四四四號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十二年十一月至八十四年十一月間進貨金額計新台幣（以下同）四、五五一、四三○元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號角聲國際有限公司、嘉慇實業有限公司、金滾石傳播事業有限公司及總嚴企業有限公司（以下稱角聲、嘉慇、金滾石及總嚴公司）等四家開立之統一發票三十三紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額計二二七、五七一元，案經被告查獲後，依法審理核定原告取得嘉慇公司（八十三年七月至八十四年十月）、金滾石公司及總嚴公司進項金額計四、○一三、九○六元部分，因嘉慇、金滾石、總嚴公司已依法申報繳納營業稅，應補徵營業稅二○○、六九五元，並按未依規定取得憑證金額處百分之五之罰鍰計二○○、六九五元，另取得角聲公司（八十三年三月）及嘉慇公司（八十四年十一月）進項憑證金額計五三七、五二四元部分，因角聲、嘉慇公司並未依法申報繳納營業稅，應補徵營業稅二六、八七六元，並按所漏稅額處三倍罰鍰計八○、六○○元（計至百元止），合計應補徵原告營業稅二二七、五七一元，（原告已於八十七年八月一日補繳二六、八七六元）、罰鍰二八一、二九五元。
原告不服，申請復查，未獲變更，乃提起訴願。
案經台北市政府八十八年三月三十一日府訴字第八八○○六九七三○一號訴願決定：「一、關於取得嘉慇、金滾石及總嚴等三家有限公司憑證金額新台幣四、○一三、九○六元部分，原處分撤銷，由原處分機關另為處分。
二關於取得角聲及嘉慇等二家有限公司憑證金額五三七、五二四元部分，訴願駁回。」
經被告就上開撤銷部分重核後以八十八年七月二十九日北市稽法乙字第八八一一九七八四○○號復查決定：「關於申請人取得嘉慇、金滾石及總嚴等三家有限公司憑證部分，維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。」
原告不服，提起訴願，未獲變更，乃提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（一）原告聲明：請求撤銷原處分及訴願決定。
訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：⑴原告是否與嘉慇、金滾石、總嚴等三家公司無實際交易行為，而取得該三家公司之統一發票申報扣抵銷項稅額？⑵原告是否有進貨事實而未依法取得實際銷貨人之進項憑證？（一）原告主張：⑴補徵營業稅部分：第二次訴願決定謂：被告重為復查結果，以原告所經營之業務與涉嫌虛設行號總嚴、嘉慇、金滾石公司之行業別並不相同，為其取得涉嫌虛設行號不實發票作為進項憑證之發票，品名為ＳＰ活動（即工地秀）、舞台搭設及裝潢設計工程，均確係該公司必要之進項，總計自違章期間取得不實發票佔原告總營業額為百分之○、六三，尚無明顯異常等語，故應無補稅或處行政罰之必要。
又第二次訴願決定再謂：原告所提供案關付款支票正反面影本，兌領人均非上開涉嫌虛設行號，是原告與總嚴等自無交易之事實，而以非交易對象開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，益臻明確等語，其認定支票兌領人非上開涉嫌虛設行號，顯係昧於實務所致。
蓋商場上時有以客票付款，甚至以票據直接作為融借資金使用，況原告既已以支票付款，取得支票之包商要如何運用或處分該票據已非原告所能過問，以此質疑原告既不公平更顯欠缺實務上合理立場。
前行政法院八十八年判字第七六七號判決即以「被告僅以原告開立借牌營造公司名義之支票，部分由該被告機關認定之實際承包公司或其負責人兌領，而認定該涉嫌借牌之營造廠商非該原告之實際交易對象，尚嫌粗斷。
且該被告移送函中對其自認定為實際承包人未說明理由、證據，自無足為憑。」
及行政院八十七年訴字第三○六三五號再訴願決定即以「再訴願人付款支票雖由其他七人兌領，在未查明兌領支票的七人領走票款的原因及其與三家營造公司的關係以前，遽以系爭支票非存入三家營造公司帳戶，即認定再訴願人與三家營造公司無交易事實，似嫌率斷。」
為由撤銷此類似處分，原處分同嫌妄斷。
又被告既否定原告與其所稱涉嫌虛設行號間有交易事實，怎能又稱為非交易對象，而據以補徵營業稅，然被告所認定與原告之交易對象又為誰？為何未加詳查，被告僅憑臆測來認定事實，且未負舉證之責，此與上開補徵稅款及裁罰所依據之事實係認定原告有進貨事實，僅係取得非交易對象之發票申報扣抵銷項稅額，不無矛盾。
前行政法院八十八年判字第三七四四號判決即以「該被告對於該原告究係取得非實際交易對象之發票，抑係取得虛設行號並無任何進貨交易事實之發票，於原處分書之事實及理由已有矛盾，其認定事實，適用法律，難謂無違誤之處。」
為由撤銷一樁類似處分，原處分亦難謂無違誤之處。
又虛設行號若係以虛進抵虛銷，而無交易事實時，則無申報營業稅之義務，亦無逃漏稅之可言，國家稅收亦不會因虛無之交易事項而短收。
反之，若本案系爭虛設行號之總嚴公司等三家公司，係原告之交易對象，且其已依法報繳營業稅，則無補繳營業稅之義務，原告既已依法於交易時將其進項稅額繳予銷貨人，以符合加值營業稅之精神，且總嚴等公司亦已依法報繳營業稅，國庫毫無漏稅損失，何來補徵營業稅之處分？從而，本件原核定補徵稅額，認定事實，適用法律，難謂無違誤之處。
⑵違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分：按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。
」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。
如前段所述，於第一次復查決定：「四、‧‧‧益資證明總嚴等四家公司為以對開發票沖抵進、銷項帳及以虛進虛銷循環開立發票互抵之虛設行號，申請人自無可能與該等公司有交易之事實。」
等語，被告既否定原告與其所稱涉嫌虛設行號間有交易事實，自無因此項交易產生而應取自他人而未取得之憑證，若被告認定原告另有交易對象，則其交易對象又為誰？為何未加以查明？被告僅憑臆測來認定事實，且未負舉證之責，此與上開補徵稅款及裁罰所依據之事實係認定原告有進貨事實，僅係取得非交易對象之發票申報扣抵銷項稅額，不無矛盾。
⑶原告並無非法取得進項憑證之情事，原告確實有與總嚴、嘉慇、金滾石公司交易，而楊光、戴昌儀因與渠等有借貸關係，故代收渠等之貨款，被告斷章取義戴昌儀之筆錄，不足為據。
又原告已依法繳納稅款給銷貨人，並無漏稅情事，且被告之處分既補徵發票金票額百分之五之稅款，又處罰發票金額百分之五之罰鍰，顯係雙重補稅，於法不合。
（二）被告主張： ⑴按營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額 ，為當期應納或溢付營業稅額。
‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務 時，依規定支付之營業稅額。」
同法第十九條第一項第一款規定：「營業人 左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並 保存第三十三條所列之憑證者。」
稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業 依法規定‧‧‧應自他人取得憑證而未取得‧‧‧應就其‧‧‧未取得憑證 ‧‧‧經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」
稅捐稽徵機關管理營利事業 會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事 業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如 銷貨發票。
給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」
財政部八十 三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋規定：「說明：二、為符 合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易 對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節， 分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件‧‧‧２、 有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅 捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。
（２）因虛設行號係專以出售統一發 票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦 無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進 項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依 營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額 部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依 營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。
‧‧‧」 ⑵本件原告起訴理由略以：「一、補徵營業稅部分：‧‧‧反之，若本案系爭 虛設行號之總嚴公司等三家公司，係原告之交易對象，且其已依法報繳營業 稅，則無補繳營業稅之義務？原告既已依法於交易時將其進項稅額繳納予銷 貨人，已符合加值型營業稅之精神，且總嚴等公司亦已依法報繳營業稅，國 庫毫無漏稅損失，何來補徵營業稅之處分？從而，本件原核定補徵稅額，認 定事實，適用法律，難謂無違誤之處。
二、違反稅捐稽徵法處罰鍰部分：被 告既否定原告與其所稱涉嫌虛設行號間有交易事實，自無因此項交易產生而 應取自他人而未取得之憑證，若被告認定原告另有其交易對象，則其交易對 象又為誰？為何未加以查明？被告僅憑臆測來認定事實，且未負舉證之責， 此與上開補徵稅款及裁罰所依據之事實係認定原告有進貨事實，僅係取得非 交易對象之發票申報扣抵銷項稅額，不無矛盾。
‧‧‧」等語。
⑶卷查本案原告之違章事實，有財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一 發票查核清單、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六偵字第一三三二號、 偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書、被告八十七年三月二日北市稽核 乙字第八七○○三五一九○○號刑事案件移送書影本各乙份附案可稽，違章 事證明確，洵堪認定。
次查，依原告提供案關付款支票正反面影本，兌領人 均非上開涉嫌虛設行號，是原告與總嚴公司等自無交易之事實，而以非交易 對象開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，益臻明確。
且其應注 意而疏於注意，難謂無過失，自無司法院大法官會議釋字第二七五號解釋無 過失免罰之適用。
又依財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四 一○號函釋規定，虛設行號係以虛進抵其虛銷之應納稅額，故縱有申報營業 稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏，故本案涉嫌虛設行號總嚴、 嘉慇、金滾石等公司取得進項憑證之各階段交易過程中各營業人有無漏報或 虛報進項稅額扣抵情事，應無往上追查之實益，惟國家稅收確因上開涉嫌虛 設行號之不法情事而短少。
是以，本案系爭非交易對象虛設行號之嘉慇公司 等三家公司，是否已按其開立發票之金額報繳營業稅及其取得之進項憑證之 各階段交易過程中所有開立發票人已否依法報繳營業稅，並不影響原告補繳 營業稅之義務。
從而，本件原核定就原告取得非交易對象統一發票之不得扣 抵憑證扣抵稅額部分追補稅款，及按原告未依規定取得進項憑證總額處百分 之五罰鍰，揆諸首揭法條及財政部函釋規定應無不合。
⑶嘉慇公司原名稱為「佳音廣告事業有限公司」，其先後負責人王俊雄、張文 士、陳宋明皆為虛設行號集團之負責人之一，且王、張二人業經臺灣臺北地 方法院各判處有期徒刑八月在案，而陳宋明則經傳喚、拘提均未到庭應訊， 嗣查獲後另結，此有該院八十七年度訴字第一六八一號刑事判決附卷可稽。
又原告提供案關付款支票正反面影本，經查實際兌領人為楊光、戴昌儀夫婦 二人，且依原告廣告桃園「臺北阿沙力」工地ＳＰ活動節目單等，其節目製 作皆為ＹＹ工作室，領款簽收單亦為戴昌儀或楊光（ＹＹ工作室負責人）， 且戴昌儀八十七年八月六日於被告所作談話筆錄陳稱：「‧‧‧兌領新聯富 ‧‧公司支票，係因本人及楊光負責工地秀現場活動，故錢先由我和楊光收 下兌現，‧‧‧本人為工作方便通常會以ＹＹ工作室與各公司接洽生意」， 益證本案實際交易人應為楊光、戴昌儀夫婦二人。
⑷原告所經營之業務（建物代銷公司）與涉嫌虛設行號總嚴公司（營業項目為 電子電器產品之製造加工裝配買賣等）、嘉慇公司（營業項目為鋼筋彎紮及 廢棄土清理等）、金滾石傳播事業有限公司（展示會場舞台美工設計施工等 ）之行業別並不相同。
再查總嚴、金滾石公司亦為一實質虛設行號，此有臺 灣臺北地方法院檢察署檢察官八十七年偵字第四六五五號起訴書及上開二公 司涉嫌虛設行號相關資料附卷可稽。
是嘉慇等三家公司與原告並無實際交易 事實，洵堪認定。
被告依營業稅法第十九條第一項第一款就原告已申報扣抵 之稅款予以追補，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按原告未依法取得憑證 總額處百分之五罰鍰，於法洵無違誤。
理 由按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。
‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」
「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。
‧‧‧」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一發票編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。
‧‧‧」，為行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款、第三十三條第一款所規定。
又稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定‧‧‧應自他人取得憑證而未取得‧‧‧應就其‧‧‧未取得憑證‧‧‧經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」
次按「‧‧‧為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：‧‧‧２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。
⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。
‧‧‧」，復經財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋在案，核與相關稅法規定並無違背，自得予以援用。
查本件原告於八十三年七月至八十四年十月間進貨金額計四、○一三、九○六（不含稅），未依規定取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號之嘉慇、金滾石及總嚴等三家公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額計二○○、六九五元之事實，有財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清單、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六偵字第一三三二號、偵緝字第七三八號、偵字第十五號起訴書、臺灣臺北地方法院八十七年度訴字第一六八一號刑事判決、被告八十七年三月二日北市稽核乙字第八七○○三五一九○○號刑事案件移送書影本各乙份附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。
茲原告亦不否認其因代銷房地買賣廣告業務舉辦現場ＳＰ活動，而有上開進貨之事實，雖其主張交易對象確為嘉慇、金滾石及總嚴等三家公司，而戴昌儀因有借錢給該等公司始代收貨款云云，並提出統一發票、支票、會計傳票、領款簽收單、活動節目單、借據、本票等影本為證。
惟查，戴昌儀於八十七年八月六日在被告機關所作談話筆錄陳稱：「‧‧‧至於兌領新聯富‧‧公司支票，係因本人及楊光負責工地秀現場活動，故錢先由我和楊光收下兌現，‧‧‧本人為工作方便通常會以ＹＹ工作室與各公司接洽生意‧‧‧」，此與原告所提出之活動節目單，其上記載節目製作：「ＹＹ工作室」、領款簽收單上之領款人或支票背面之背書兌領人：「楊光或戴昌儀」，正相符合，故戴昌儀之上開陳述，核與事實相符，自堪採信，益證本件實際交易人應為楊光、戴昌儀夫婦二人無疑。
再參以嘉慇公司之先後負責人王俊雄、張文士、陳宋明皆為虛設行號集團之負責人之一，且王、張二人業經臺灣臺北地方法院各判處有期徒刑八月在案，而陳宋明則經傳喚、拘提均未到庭應訊，嗣查獲後另結，此有該院上開八十七年度訴字第一六八一號刑事判決附卷可稽。
又總嚴、金滾石公司亦為一實質虛設行號，此亦有上開二公司涉嫌虛設行號相關資料附卷可稽，是嘉慇等三家公司與原告並無實際交易事實，洵堪認定。
至於原告所提出佳音（嘉慇）公司劉光燦向戴昌儀借款之借據三十餘張，姑不論除金額、日期外，內容皆相同，且用打字，真實性堪疑，況其等間借款乃內部事務，苟原告真實交易對象為嘉慇公司，其貨款焉能直接交付給戴昌儀或楊光領取？又戴昌儀於前開談話筆錄中雖陳稱：實際經營人為孫王鳳蓮，伊與孫王鳳蓮有借貸關係，伊收下工地秀支票兌現後，扣除業務獎金、代墊費用、借款利息及調現等資金後，再交還孫王鳳蓮云云，非但與前揭借據之借款人不同，且不合常情事理，殊難採取。
又依財政部八十七年一月十七日台財稅第八七一九二五四一○號函釋規定，虛設行號係以虛進抵其虛銷之應納稅額，故縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，自難謂無逃漏，故本件涉嫌虛設行號總嚴、嘉慇、金滾石等公司取得進項憑證之各階段交易過程中各營業人有無漏報或虛報進項稅額扣抵情事，應無往上追查之實益，惟國家稅收確因上開涉嫌虛設行號之不法情事而短少。
是以，本案系爭非交易對象虛設行號之嘉慇公司等三家公司，是否已按其開立發票之金額報繳營業稅及其取得之進項憑證之各階段交易過程中所有開立發票人已否依法報繳營業稅，並不影響原告補繳營業稅之義務。
從而，本件被告依營業稅法第十九條第一項第一款就原告已申報扣抵之稅款予以追補，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按原告未依法取得憑證總額處百分之五罰鍰，於法洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。
原告之訴，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 二 月 二十二 日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 徐瑞晃
法 官 吳慧娟
法 官 李得灶
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二 日
書記官 陳清容
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