臺北高等行政法院行政-TPBA,93,訴,99,20040225,1

臺北高等行政法院判決 九十三年度訴字第九九號

原 告 甲○○○
輔 佐 人 乙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 林吉昌（局長）
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月十七日台財訴字第○九一○○三九七八二號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如左：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實甲、事實概要：緣原告及其配偶張生招於民國（下同）八十六年間，出售所有坐落臺北市○○區○○段四小段十九及二十地號土地予寶成建設股份有限公司，其售價計為新台幣（下同）一二五、四一一、六○○元，原告將出售土地款九、○○○、○○○元給予其女兒張文馨辦理定期存款，涉及贈與，原處分機關初查乃依查得資料，核定贈與總額九、○○○、○○○元，贈與淨額八、○○○、○○○元，補徵贈與稅額一、一七五、○○○元，並按應納稅額加處一倍之罰鍰一、一七五、○○○元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

二、被告聲明：駁回原告之訴。

丙、兩造之爭點：原告之行為是否為贈與？原告主張：

一、原告及其配偶張生招二人於八十六、八十七年間，將部份售地所得三仟萬陸續存入三名子女帳戶內，純係為分散存款，享受二十七萬免稅利息所得所為之借用帳戶節稅行為，與遺產及贈與稅法第四條之無償贈與無涉。

理由如下：

（一）原告及其配偶因不諳所得稅法之相關規定，誤以為二十七萬元之儲蓄投資特別扣除額為任何個人均可享有之法定權益，因此不僅利用三名女子分散利息所得，二人更分開申報八十七年及八十八年之綜合所得稅，至該二年度之利息所得於結算申報時各多扣除一、○八○、○○○元。

被告未盡調查之能事，於準備程序中所提示之補充資料，指稱原告之配偶張生招並未申報八十七年度個人綜合所得稅乙節，並非事實。

（二）被告答辯以原告三名子女之存款利息均已依法申報綜合所得稅，是應認為其業已允受系爭存款之贈與，惟查該三名子女八十七年及八十八年之綜合所得稅結算申報書、繳款書，均為原告配偶張生招之筆跡，其應納稅額亦均由原告之帳戶提領，顯見系爭存款寄存期間之利息所得均由原告代為申報及繳稅，而原告既為借戶存款，自有義務代為申報及繳納相關之綜合所得稅，被告僅憑系爭存款之利息所得均已申報，即推斷該三名子女業已允受贈與，實屬無據。

（三）在被告於八十九年二月九日來函調查前，原告借戶寄存之三仟萬元存款，均已於兩年內陸續轉回，其三名子女自始未自系爭相關之資金流程中無償獲得三仟萬元之受贈利益。

被告答辯主張原告之贈與行為客觀要件均已成立，顯非事實

二、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

為遺產及贈與稅法第四條第二項所明定。

又父母利用子女帳戶存款，須查明本金、利息處分權之歸屬，及是否獲子女同意，均為稽徵機關認定贈與之要件，改制前行政法院八十六年度判字第三一八五號及八十八年度判字第三四五九號判決，可資參照。

本件被告答辯主張「動產所有權之歸屬，原以占有為要件」，惟贈與之生效，依前揭判決之意旨，仍須受贈人實際占有、支配贈與物，始符要件，系爭三仟萬元存款以子女名義存入後，是否由三名子女占有及支配？攸關本件贈與事實之認定。

原告主張其三名子女在上海商銀之帳戶及存款，事實上完全由原告管理使用，其經濟上之處分權亦屬原告享有，理由如下：

（一）如前述，系爭三仟萬元存款本金已於兩年內陸續轉回，其中五佰萬元係於被告所謂「調查基準日」前轉回，而為被告視為贈與之轉回。

事實上此係原告為理財需要，而自已到期之定存單中抽調部份資金，轉貸予友人陳美湖五一○萬元，此即可證明系爭存款確由原告管理使用。

如若不然，則以原告帳戶尚有數千萬元之存款，豈有為友人之借貸而向其子女索回五佰萬元贈與之理。

（二）系爭存款所衍生之利息，均由原告提領使用，此可由銀行相關交易傳票上之筆跡證明，被告答辯僅以其中兩筆利息收入之提領（八十七年六月八日三萬元及同年八月二十八日二十萬元），並非轉入原告帳戶，即否定原告之主張，於理難直。

蓋系爭存款之利息，均由原告分次填單提領，此為被告所不爭，則利息提領後如何使用，原告自有支配處分之自由，不論是否轉入原告帳戶，均無礙前揭原告主張之事實。

（三）原告之女兒張文馨於八十四年一月十八日赴美讀書，直至八十六年十一月一日才返國，原告於八十六年九月二十六日借其帳戶存款時，張文馨仍在國外，此益加證明其存摺及印鑑確由原告保管使用。

三、又被告答辯引述財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○九四七號函釋「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」

按不論買賣、借貸、贈與、信託等等之法律行為，均能使當事人間之資金移轉，被告未探究法律行為全貌及客觀證據，一再憑空臆測認定本件資金移轉係為贈與，徵諸前揭釋函意旨，被告就其所認定原告與子女間之資金往來係屬贈與之事實關係，自須負舉證之責任。

本件原告為規避所得稅負而分散存款於子女帳戶，依實質課稅原則，即應依所得稅法補徵原告所得稅，被告既未能舉證原告有無償贈與之事實，則其依遺產及贈與稅法所為之處分，實有未合。

被告主張：

（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。

．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核期間為七年。

在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰．．．」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：‧‧‧二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」

分別為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款、第三款、第二項及第二十二條第二款所規定。

次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」

及「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」

、「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」

、「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；

其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」

為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一、二項、第二十四條第一項及第四十四條所規定。

復按「稱不動產者，謂土地及其定著物。

不動產之出產物，尚未分離者，為該不動產之部分。」

、「稱動產者，為前條所稱不動產以外之物。」

、「稱法定孳息者，謂利息、租金及其他因法律關係所得之收益」、「有收取法定孳息權利之人，按其權利存續期間內之日數，取得其孳息。」

、「贈與物未交付前贈與人得撤銷其贈與。」

、「動產物權之讓與，非將動產交付，不生效力。」

分別為行為時民法第六十六條、第六十七條、第六十九條第二項、第七十條第二項、第四○八條第一項及第七六一條第一項規定。

又按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」

亦為財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○九四七號函釋有案。

（二）卷查原告於八十六年至八十七年間將出售之土地款轉入子女帳戶涉及贈與案，前經被告於八十八年六月三十日派查經辦人員簽收後同日以北區國稅二第八八○三二一二一號函向臺北市中山地政事務所函查臺北市○○區○○段四小段三四四、十九、二十等地號之土地謄本，嗣於同年十月十一日以北區國稅二第八八○四九四三六號函，報經財政部核准向金融機構調查資金往來紀錄，是本案依財政部八十年八月十六日台財稅第八○一二五三五九八號函「檢發重行訂定之『稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則』乙份‧‧‧各稅‧‧‧三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日」之規定，以最先作為日八十八年六月三十日為調查基準日，合先陳明。

（三）次查原告於八十六年間因出售坐落內湖區○○段○○段十九及二十地號土地予寶成建設股份有限公司所獲土地款資金二九、八二六、三八八元，於八十六年九月二十四日存入原告在上海商業銀行永和分行帳戶，旋於同年九月二十六日提領一○、○○○、○○○元存入其女兒張文馨在上海商業銀行永和分行帳戶，其張文馨復於同日辦理定期存款一○、○○○、○○○元，此有上海商業銀行儲蓄銀行永和分行八十八年十二月二十四日上永字第一四○號函暨所附各類存提款往來明細資料、存摺存款取款憑條、存摺存款存款憑條及存單存款存款憑條等影本附卷可稽，是現金之交付已為事實，贈與行為即已實現，雖系爭定期存款於八十七年六月二十六日到期時，張文馨業已於調查基準日前各返還一、○○○、○○○元予原告，惟其餘九、○○○、○○○元部分，張文馨並無反對之意思表示，且為無償之受贈，又張文馨業已將系爭款項利息所得依法申報綜合所得稅，有八十七年綜合所得稅結算申報書、上海商業銀行儲蓄銀行永和分行所申報之各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料影本附卷可按，此為原告所不爭之事實，是應認為業已允受，依民法第四百零六條規定：「贈與，因當事人一方以自己之財產，為無償給予他方之意思表示，經他人允受而生效力」，其贈與行為客觀要件均已成立而致生效，故被告依首揭法條規定核課贈與稅，並以其未依限申報處以罰鍰，經核尚屬依法有據，是據以核定贈與總額九、○○○、○○○元，贈與淨額八、○○○、○○○元，補徵贈與稅額一、一七五、○○○元外，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定，裁處罰鍰一、一七五、○○○元，揆諸首揭法條規定，並無不合，洵無違誤，請予維持。

（四）至復查、訴願原告主張於八十八年十一月二十九日轉回九百萬元，其間之利息收入亦均由原告分別於八十七年十月十二日提領二十萬元；

同年十二月十六日提領十四萬元；

十二月二十八日提領十萬元；

八十八年四月二十九日提領十五萬元；

同年八月十三日提領六萬元；

十一月八日提領十一萬元，及行政訴訟時復執前詞主張為分散利息所得，乃借用已成年子女張文馨之帳戶等語；

惟經查所主張於八十八年十一月二十九日轉回九百萬元部分，乃至調查基準日（八十八年六月三十日）後於八十八年十一月二十九日始存入原告之帳戶，故認定有其贈與之事實仍應核課贈與稅。

再按「動產之所有權之歸屬，原以佔有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂，被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有」亦為改制前行政法院六十二年判字第一二七號著有判例；

原告於八十六年九月二十六日提領一○、○○○、○○○元存入其女兒張文馨在上海商業銀行永和分行帳戶，其張文馨復於同日辦理定期存款一○、○○○、○○○元，張文馨就系爭存款即享有經濟上及法律上之處分權，得以占有支配帳戶內之存款，復於八十七年六月二十六日到期時，張文馨返還轉存一、○○○、○○○元予原告，惟其餘九、○○○、○○○元定期存款部分經多次屆期仍以其張文馨之名義續存，且本件受贈人張文馨於贈與時均已成年，對於個人所得理財及全家生活經濟理財事項當有知悉，自無借戶存款之理，且存摺何人保管或平時由何人填寫取款條無關，又在未提領以前，存款自屬存款名義人所有，不能指為原告所有，否則權利之主體無從確定，物權亦將陷於紊亂。

另原告雖主張其間之利息收入亦均由原告分別於八十七年十月十二日提領二十萬元；

同年十二月十六日提領十四萬元；

十二月二十八日提領十萬元；

八十八年四月二十九日提領十五萬元；

同年八月十三日提領六萬元；

十一月八日提領十一萬元，惟查該所稱之利息款項並非轉入原告帳戶，而係轉入張文馨上海商業銀行儲蓄銀行0000000000000帳戶，且其各次現金之提領亦需張文馨蓋章後使得提領，有卷附張文馨上海商業銀行儲蓄銀行存摺存款取款憑條影本可按，其行為僅得據以認定為張文馨之私經濟處分行為，惟原告並未能舉證系爭存款所孳生之利息確為其所領取並使用之證據，又張文馨業已將系爭款項所生之利息所得依法申報綜合所得稅，既以認定係屬張文馨之所得，依前揭民法之規定，其本金即系爭九、○○○、○○○元定期存款於發生利息所得期間之所有權屬張文馨並無疑義，是原告所訴實無足採，並予陳明。

理 由

一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」

、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」

、「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報」及「納稅義務人違反笫二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；

其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」

分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項、第二十四條第一項及第四十四條所明定。

二、本件原告及其配偶張生招於八十六年間，出售所有坐落臺北市○○區○○段四小段十九及二十地號土地予寶成建設股份有限公司，其售價計為一二五、四一一、六○○元，原告將出售土地款九、○○○、○○○元給予其女兒張文馨辦理定期存款，涉及贈與，被告初查乃依查得資料，核定贈與總額九、○○○、○○○元，贈與淨額八、○○○、○○○元，補徵贈與稅額一、一七五、○○○元，並按應納稅額加處一倍之罰鍰一、一七五、○○○元，經核並無不合，原告不服，主張如事實欄所載。

三、原告雖主張其與配偶張生招二人於八十六、八十七年間，將部份售地所得三仟萬陸續存入子女帳戶內，純係為分散存款，享受二十七萬免稅利息所得所為之借用帳戶節稅行為，與遺產及贈與稅法第四條之無償贈與無涉云云。

惟查，原告將存款轉以其女之名義為定期存款，其存款利息已依法申報綜合所得稅，為原告不爭之事實，可證其女均無為反對之意思表示，應認為業已允受，則其贈與行為之客觀要件均已成立而生效。

且本件受贈之女於贈與時均已成年，對於個人所得理財及全家生活經濟理財事項當有知悉，自無借戶存款之理。

況如為利息所得免稅而分散所得借戶存款，亦為現行稅制所不允許，原告即將其自己之財產，無償給予張文馨，自應就其行為之外觀，依法定其所應歸屬之贈與之法律效果；

再者，按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。

被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」

行政法院（現改制為最高行政法院）著有六十二年判字第一二七號判例可參，是以系爭定期存款名義人即為張文馨，且定期存款部分經多次屆期後，原告仍以其女之名義續存，則彼就系爭存款即享有經濟上之處分權，得以占有支配帳戶內之存款，該定期存款在未提領以前，自屬存款名義人所有，不能指為原告所有。

原告雖另主張張文馨於八十四年一月十八日赴美讀書，直至八十六年十一月一日才返國，原告於八十六年九月二十六日借其帳戶存款時，張文馨仍在國外，此益加證明其存摺及印鑑確由原告保管使用，惟查，且其女僅係暫時出國讀書，現時電信連絡方便，存摺何人保管或平時由何人填寫取款條，依首開判例說明，均無礙於其女就該存款之占有，原告復未能就其資金之流動證明有買賣、借貸、信託等其他原因關係，則被告認定其為無償之贈與行為，並無不合，且其間之利息分別於八十七年十月十二日提領二十萬元、同年十二月十六日提領十四萬元、十二月二十八日提領十萬元八十八年四月二十九日提領十五萬元、同年八月十三日提領六萬元、十一月八日提領十一萬元，均轉入張文馨上海商業銀行帳戶，有卷附張文馨上海商業銀行存摺存款取款憑條影本附於原處分卷可參，仍為張文馨所有，是原告主張要無可採。

至於所稱於調查基準日轉回之款項作何使用，既不在本件課徵贈與稅範圍，與本件無涉，併此敘明。

從而，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十五 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中
法官 黃清光
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 二十五 日
書記官 楊子鋒