臺北高等行政法院行政-TPBA,97,訴,2027,20081204,1

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2027號

原 告 聯誼實業有限公司
代 表 人 甲○○（清算人）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）
訴訟代理人 丙○○
乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年6 月17日台財訴字第09700274620 號（案號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事 實

壹、事實概要：本件原告經經濟部以民國（下同）89年8 月16日經（89）中字第89479908號函核准解散登記，嗣原告向臺灣板橋地方法院（以下簡稱板院）呈報清算人劉石有，經該院以91年12月11日板院通民立司字第349 號函准予備查，並於91年12月16日通知被告所屬三重稽徵所申報債權，該所旋於91年12月18日以北區國稅三重四字第0911026887號函申報債權新臺幣（下同）1,247,707 元（內含本稅、滯納金、滯納利息）；

其間清算人向板院聲請宣告原告破產，經該院以原告之債權人均為政府機關，並無其他債權人，不符宣告破產之要件，即無聲請破產宣告之必要為由，於92年1 月28日以92年度破字第6 號民事裁定破產宣告駁回。

嗣清算人於92年2 月24日向板院聲報清算完結，經該院以92年3 月4 日板院通民司字第73號函准予備查。

因劉石有於92年4 月16日死亡，經賴添發、甲○○陸續向板院呈報為原告清算人，經該院分別以97年3 月25日板院輔民勇司字第115 號、97年5 月2 日板院輔民立司字第175 號函准予備查。

清算人且於97年4 月2 日以其清算完結，並經板院准予備查，法人人格已消滅為由，向被告所屬三重稽徵所申請註銷欠稅，為該所以97年4 月14日北區國稅三重四字第0971005434號函復予以否准。

原告不服，提起訴願，遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明：求為判決

㈠、訴願決定及原處分均撤銷。

㈡、訴訟費用由被告負擔。

二、被告聲明：求為判決如主文所示。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：

㈠、原告於89年8 月16日申請解散准予登記至今已8 年，依公司法第83條聲報原清算人劉石有就任（91年12月11日），准予備查，依公司法第84條執行清算人職務，經清點公司89年8月31日現有資產負債表與現狀無誤後進行清算，公開出售公司所有資產，清算所得發現公司財產不足清償債務，依公司法第89條聲請宣告破產，清算人依法將清算所得全數繳納欠稅，依公司法第93條聲報清算完結，原告原清算人已合法辦理清算完結，亦經公司登記主管機關經濟部公司登記資料詳載，證明原告已清算完結，法人人格已消滅，無賸餘財產可供執行，原告依公司法清算章節篇及所得稅法第75條第2項、第3項清算申報辦理為合法之宣告破產及清算完結，依據財政部72年12月20日台財關第28846 號、80年2 月21日台財稅第801241743 號函意旨，被告依法應終止執行及註銷未獲分配之欠稅，合先敘明。

㈡、被告所屬三重稽徵所於93年6 月16日北區國稅三重一字第0930015915號函，請原告就89年度清償臺灣中小企業銀行借款970 萬元之資金來源及該筆借款性質提示相關證明文件憑核。

本件係原告持用營業未到期客票，向銀行擔保之票據貼現借款屬融資活動之項，原告及臺灣中小企業銀行並無被告所稱「相關證明文件」之存在，無從提供，被告所提此項事由，為強人所難，參照公司法第328條第1項之規定，此項事由亦非清算範圍之事務。

被告所屬三重稽徵所再以95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函，通知原告提供相關帳簿憑證，以審理清算是否完結。

原告於89年9 月27日辦理89年度決算申報，於接獲被告通知調查憑證帳冊時，即依通知之規定，送89年度決算申報案件帳冊憑證，前往三重稽徵所接受調查，因當年度原告帳載成本無法分析，原告同意當年度營所稅依所得稅法第83條規定，立具承諾書予被告所屬三重稽徵所，核定所得額課徵營所稅，同時取回憑證帳冊，營所稅既已核定，視同已查帳完畢。

被告所屬三重稽徵所不得已逾5 年期限，再以95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函，通知調查89年決算申報憑證帳冊之查核，已違反稅捐稽徵法第11條之規定，況且89年決算申報並非清算範圍之事務，為被告作為拒絕註銷欠稅之第2項理由，非稽徵單位之應有作為。

㈢、原告會計基礎採用權責發生制，在平時採用現金收付制，俟決算時，應照權責發生制予以調整。

又所謂權責發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳；

決算時收益及費用，並按其應歸屬年度作調整分錄。

故以上88至89年度結束營業決算後所調整之資產負債表，係屬會計原則之正常性，為商業會計法第10條之規定。

該2 項通知係屬所得稅法第75條第1項決算申報項目，與同法第75條第2項、第3項清算申報不同，又原告89年9 月27日申報決算申報，被告以95年8 月21日通知函，已逾越5 年期限，違反稅捐稽徵法第11條憑證保存5 年之規定。

該2 份通知，依公司法清算章節篇，無法又無據。

且參照司法院釋字第640 號解釋，所得稅法第80條第3項前段所定，納稅義務人申報之所得額如在稽徵機關依同條第2項核定各該業所得之標準以上者，即以其原申報額為準，依法不得再調憑證帳冊查核。

原告辦理清算係依據所得稅法第75條第2項、第3項清算申報及公司法第79條至97條暨有關公司法清算範圍內之規定辦理，被告以前2 項非屬清算期間範圍內之事務理由，作為拒絕終止執行及註銷未獲分配之欠稅款，明顯違法。

㈣、被告所執行84年度營所稅（欠稅總歸戶查詢情形表清單第2筆），開徵86年10月6 日起86年10月15日迄，至今已逾11年餘，依稅捐之徵收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自5年期間屆滿之日起已逾5 年尚未執行終結者，不得再執行，為稅捐稽徵法第23條第4項後段明文規定。

而84年課稅資料經被告所屬三重稽徵所證實已銷毀，已無課稅根源依據，又逾核課法定期間，依法不得執行，被告聲請強制執行，有違租稅公平原則。

又被告所課徵87、89年度營所稅、滯納金、滯納利息、罰鍰等（欠稅總歸戶查詢情形表清單第2 筆除外）全部係屬補開徵案件，展延自94年12月21日起至94年12月30日止，89年度營所稅（欠稅總歸戶查詢情形表清單第10筆）開徵自92年6 月6 日起至92年6 月15日止，原告於92年3月4 日聲報清算完結。

法人人格已消滅，被告於94年12月21日始補開徵前開未參與分配稅款，因該等稅款並未列入清算範圍之債權，依法不得參與分配，公司法第329條明文規定。

被告亦顯然違反財政部67年1 月25日台財稅第30525 號函意旨。

㈤、原告清算期間，發現清算所得不足清償債務，已依公司法第89條及民法第35條聲請宣告破產，清算所得已全數繳納欠稅，無賸餘財產可供分派。

依破產法第1條第2項債務人停止支付者，推定其為不能清償，同法第57條破產對債務人不能清償債務者宣告之。

行政執行法第8條第1項第3款義務人之履行經證明為不可能者，應終止執行。

並有財政部79年10月27日台財稅第000000000 號、57年1 月8 日台財稅發第00363 號函可供參考。

綜上所述，原告係合法辦理宣告破產及清算完結，被告所屬三重稽徵所以93年6 月16日北區國稅三重一字第0930015915號函、95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函，否決原告合法辦理宣告破產及清算完結，拒絕註銷未獲分配之欠稅款，顯然於法無據。

又被告所主張（欠稅總歸戶查詢情形表清單第2 筆）為逾核課未獲分配欠稅款，（欠稅總歸戶查詢情形表清單第2 筆除外）於清算期間，並未向原告登記債權參與分配，依法不得參與分配。

故原告以上所有陳述及法律依據，足資證明確無賸餘財產可供執行，被告應依法註銷欠稅及終止執行。

二、被告主張之理由：

㈠、被告所屬三重稽徵所前以95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函請提供公司相關帳簿憑證：88年度資產負債表申報資產總額23,346,814元（含銀行存款968,311 元、應收票據8,568,606 元、應收帳款4,005,029 元、其他應收款8,049,697 元等）、銀行借款9,700,000 元、應付帳款1,230,446 元、應付票據4,465,105 元、股東往來290,000 元，迄89年度資產總額僅餘900,677 元（前述資產科目均為零）、負債科目僅餘股東往來30,497元，以審理清算是否完結，惟原告迄未提示相關帳簿憑證，致無從審酌是否已依法辦理清算，亦難認定清算人已踐行公司法第84條第1項清算人之職務。

原告主張89年度決算申報已依所得稅法第83條規定經被告核定，依同法第80條規定即不得再調帳簿憑證查核云云，係屬誤解法令，與本案是否完成合法清算無涉；

且被告所屬三重稽徵所已分別於91年12月18日、92年1 月3 日以北區國稅三重四字第0911026887號及0920000816號函向原告申報債權在案。

原告迄未提示88年度至清算終結之相關帳證，致被告無法審理是否完成合法清算，依據司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三第04686 號函及84年6 月22日秘台廳民三第10876 號函釋，原告法人人格仍未消滅，欠稅仍不得註銷。

㈡、又被告所屬三重稽徵所前以93年6 月16日北區國稅三重一字第0930015915號函請原告就89年度清償銀行該筆借款9,700,000 元之資金來源及該筆借款性質提示相關證明文件，原告僅於95年8 月21日由當時之清算人劉哲斌出具申請書乙紙，說明該筆借款係票據貼現借款，並檢附銀行票據貼現借款證明資料影本2 份以玆佐證。

惟劉君提示所謂銀行票據貼現借款證明資料僅係88年度授信客戶異動資料，無從認定是否確屬票據貼現借款，且原告所稱參照公司法第328條第1項清算人不得於前條所定之申報期限內，對債權人為清償，但對於有擔保之債權，經法院許可者，不在此限。

然原告未提示該筆借款清償業經法院許可之證明，即予清償，核與上開法條不合；

復參稅捐稽徵法第6條之立法理由，並按稅捐稽徵法第13條之規定，是原告明知其尚有發生在前之應納稅捐，仍未依受償順序先行繳清稅捐，與上揭法條有違。

㈢、應收票據貼現屬金融資產之融通（移轉），究應當作出售或擔保借款處理，決定於貼現人是否放棄對票據之控制權。

一般而言，票據貼現時，貼現人均放棄對票據之控制權，故應按出售票據處理，貼現時銀行亦均享有追索權，貼現人有償還銀行之義務，應估計追索權負債入帳（參鄭丁旺著中級會計學）。

是依一般會計處理準則，票據貼現時得貸記「應收票據貼現」科目，在資產負債表中應列為「應收票據」之減項；

或直接貸記「應收票據」，在資產負債表中以淨額列示「應收票據」之金額，惟原告88年底資產負債表中並無「應收票據貼現」科目，足見其於票據貼現時係直接貸記「應收票據」，故其資產負債表所示應收票據8,568,606 元係減除貼現票據後之淨額，原告應有足夠之資產清償稅捐。

且其申報銀行借款9,700,000 元，故該應收票據貼現時，銀行享有追索權，且原告認定發票人或付款人之付款可能性不高，方須估列高達9,700,000 元追索權負債，然原告既認定其持往貼現之應收票據之發票人或付款人之付款可能性不高，依一般經驗法則，銀行於授信時，必定僅給予較低之授信額度，故原告持往貼現之應收票據金額應遠高於9,700,000 元，劉君於上揭申請書中又稱該票據陸續到期由銀行直接取回借款，故銀行並未行使追索權，其原先估列之追索權負債（銀行借款）9,700,000 元並未發生，惟原告卻未列報相對應之收入，即顯有隱匿資產之情形。

又如其應收票據貼現係擔保借款，依銀行實務，銀行授信額度係按擔保品價值乘以一定成數，再扣除銀行手續費及利息收入後之金額放款，故授信額度必低於擔保品價值，原告88年底資產負債表申報應收票據僅8,568,606 元，銀行擔保借款則高達9,700,000 元，是該應收票據金額應不足以向銀行貼現，原告財務報表未依實登載入帳且未充分揭露財務狀況，涉有隱匿財產情事甚明。

理 由

一、按「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於45日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」

、「營利事業在清算期間之清算所得，應於清算結束之日起30日內，依規定格式書表向該管稽徵機關申報，並於申報前依照當年度所適用之營利事業所得稅稅率自行計算繳納。」

所得稅法第75條第1項、第2項分別定有明文。

上述當期決算申報時限，應自主管機關核准之日起算，至申報清算所得之時限，則應以實際辦理清算完結之日起算，倘清算人未於就任之日起6 個月內清算完結，亦未報經法院核准展期者，應以6 個月期間屆滿之日起算，乃經財政部以73年7 月5 日台財稅字第55300 號函釋綦詳；

另按「…公司如經依法清算完結後，經向法院聲報…法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷…」、「…清算人已依公司法第89條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人踐行法定清算程序後，業經依法清算完結，並向法院辦理終結之登記，本部乃據以核釋其未獲分配之欠稅得予註銷…」亦據財政部分別以79年10月27日台財稅第000000000 號、80年2 月21日台財稅第801241743 號函釋在案。

核上開函釋均係財政部基於其主管權責，就執行所得稅法等細節性技術性事項予所屬各機關指示，與法律規定之本旨無違，稽徵機關辦理相關案件，自得援用。

二、本件原告經經濟部以89年8 月16日經（89）中字第89479908號函核准解散登記，嗣原告向板院呈報清算人劉石有，經該院以91年12月11日板院通民立司字第349 號函准予備查，並於91年12月16日通知被告所屬三重稽徵所申報債權，該所旋於91年12月18日以北區國稅三重四字第0911026887號函申報債權1,247,707 元（內含本稅、滯納金、滯納利息）；

其間清算人另向板院聲請宣告原告破產，經該院以原告之債權人均為政府機關，並無其他債權人，不符宣告破產之要件，即無聲請破產宣告之必要為由，於92年1 月28日以92年度破字第6 號民事裁定破產宣告駁回。

嗣清算人於92年2 月24日向板院聲報清算完結，經該院以92年3 月4 日板院通民司字第73號函准予備查。

因劉石有於92年4 月16日死亡，經賴添發、甲○○陸續向板院呈報為原告清算人，經該院分別以97年3 月25日板院輔民勇司字第115 號、97年5 月2 日板院輔民立司字第175 號函准予備查。

清算人且於97年4 月2 日以其清算完結，並經板院准予備查，法人人格已消滅為由，向被告所屬三重稽徵所申請註銷欠稅，為該所以97年4 月14日北區國稅三重四字第0971005434號函，否准所請等事實，有原告欠稅總歸戶查詢情形表、被告所屬三重稽徵所上述函、經濟部上述函、板院上開函、板院上開裁定、原告註銷欠稅申請書、公司資料查詢等件影本附卷可稽（見原處分卷第1-2、48-49 、51-52 、57-58 、60、73頁；

本院卷第6 、124頁），且為兩造所不爭，洵堪認定。

三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：其業合法清算完結，依據財政部72年12月20日台財關第28846 號、80年2 月21日台財稅第801241743 號函意旨，被告依法應終止執行及註銷未獲分配之欠稅。

至原告89年度清償臺灣中小企業銀行借款970 萬元之資金來源係其持用營業未到期客票，向銀行擔保之票據貼現借款屬融資活動，原告及臺灣中小企業銀行並無被告所稱「相關證明文件」之存在，故無從提供；

參照公司法第328條第1項之規定，此項事由亦非清算範圍之事務。

又原告於89年9 月27日辦理89年度決算申報，被告既已同意依所得稅法第83條核定所得額，自不得於逾5 年期限後，再以95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函，要求原告提出89年決算申報憑證帳冊供彼查核，而有違反稅捐稽徵法第11條之規定；

況且89年決算申報並非清算範圍之事務。

原告確無賸餘財產可供執行，被告否決原告合法辦理宣告破產及清算完結，拒絕註銷未獲分配之欠稅款，顯然於法無據云云。

四、本院之判斷：

㈠、按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算。」

、「解散之公司於清算範圍內視為尚未解散。」

、「前條解散之公司在清算時期，得為了結現務及便利清算之目的，暫時經營業務。」

、「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續。」

公司法第24條、第25條、第26條及民法第40條第2項分別定有明文；

又有限公司之清算人之職務如左：一、了結現務。

二、收取債權，清償債務。

三、分派盈餘或虧損。

四、分派賸餘財產；

清算人應於清算完結15日內，造具結算表冊送交各股東，請求其承認，如股東不於1個月內提出異議，即視為承認；

但清算人有不法行為時，不在此限；

清算人應於清算完結，經送請股東承認後15日內，向法院聲報，則為公司法第113條準用同法第84條第1款、第92條、第93第1項規定甚明，是公司為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅，而公司是否業經合法清算，則應依個案審查清算人是否已盡其上述法定職務以為判斷。

至上述之向法院聲報清算完結，係清算人之義務，公司法並未規定法院負有實質審核之義務，且屬商事非訟事件，由法院依非訟事件程序處理（參94年2 月5 日修正後之非訟事件法第5 章第1 節商事非訟事件中之公司事件），是法院乃就形式上審查，屬備案性質，所為准予備查之處分，並無實質上之確定力，故公司是否清算完結，法人人格是否消滅，應視已否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果；

司法院秘書長84年3 月22日秘臺廳民三字第04686 號函釋亦同此見解。

換言之，稅捐稽徵機關得就公司清算是否合法完成清算，予以實質審認；

而財政部67年1 月25日台財稅第30525 號、72年12月20日台財關第28846 號函：「公司經辦理清算完結，並聲報法院准予備查後，其清算程序就已終結，不能再對法人人格已消滅之公司補徵稅款及處罰。」

、「有限公司或股份有限公司解散清算時…清算人依公司法第11 3條或第334條準用同法第84條規定執行該條第1項各款職務，…清算程序應屬完結。」

亦係以清算人完成法定清算職務為認定清算是否合法完成之前提，故原告主張其清算完結已經法院備查，法人人格當然消滅云云，乃有誤解，先此敘明。

㈡、如前所述，原告於89年8 月16日經經濟部核准解散登記，並向板院呈報劉石有為清算人，經該院准予備查。

其間原告雖曾向板院聲請宣告破產，然經該院認其聲請不合法而以裁定駁回確定，故原告自應按照清算程序進行清算，本院亦只就清算程序之合法與否為審酌。

經查，原告88年度資產負債表申報資產總額有23,346,814元，內容為銀行存款968,311 元、應收票據8,568,606 元、應收帳款4,005,029 元、其他應收款8,049,697 元等資產及銀行借款970 萬元、應付帳款1,230,446 元、應付票據4,465,105 元、股東往來290,000 元等負債（見本院卷第105 頁）；

惟至89年8 月31日資產負債表申報資產總額僅餘900,677 元，上述資產科目均為零，負債科目僅餘股東往來30,497元（見本院卷第106 頁），而未明其資產處分情形即所得現金流向，經被告所屬三重稽徵所為查證其資產變動情形，分別以93年6 月16日北區國稅三重一字第0930015915號函、95年8 月21日北區國稅三重一字第0950012331號函（見原處分卷第16-17 頁、20-21 頁），請其提示相關證明文件、帳簿供核，雖經原告清算人前於95年8 月21日說明有關銀行借款970 萬元係屬：「客戶票據短期抵押借款，客戶票據並陸續於89年1 至2 月間票據到期銀行直接取回借款…」等語，並提出銀行客戶授信異動資料2 紙（見本院卷第96-98 頁），惟由該授信客戶異動資料並無從認定是否確屬票據貼現借款；

遑論應收票據貼現屬金融資產之融通（移轉），視貼現人是否放棄對票據之控制權，而分別以出售或擔保借款方式處理，如按出售票據處理時，貼現時銀行對貼現人享有追索權，是貼現人應估計追索權負債入帳，而得貸記「應收票據貼現」科目，在資產負債表中以淨額列示「應收票據」之金額。

本件原告88年底資產負債表中並無「應收票據貼現」科目，是其資產負債表所示應收票據8,568,606 元倘係票據貼現亦應係減除貼現票據後之淨額，顯示原告仍有8,568,606 元之應收票據資產；

另其申報銀行借款970 萬元負債，於應收票據貼現時，銀行享有追索權，原告當係認發票人或付款人之付款可能性不高，方須估列高達970 萬元之追索權負債，然既認定其持往貼現之應收票據之發票人或代表人之付款可能性不高，依一般經驗法則，銀行於授信時，必定僅給予較低之授信額度，是原告持往貼現之應收票據金額應遠高於970 萬元，惟原告清算人於上開說明陳稱該等票據陸續到期由銀行直接取回借款，則銀行並未行使追索權，其原先估列之追索權負債（銀行借款）970 萬元即未發生，然原告卻未列報相對應之收入，即有隱匿資產之嫌。

縱其應收票據係擔保借款，依銀行放貸實務，銀行授信額度係按擔保品價值乘以一定成數，再扣除銀行手續費及利息收入後之金額放款，故授信額度必低於擔保品價值，則原告88年底資產負債表申報應收票據僅8,568,606 元，銀行擔保借款竟高達970 萬元，其登載之應收票據金額顯不足以向銀行貼現，亦生財務報表未依實際狀況登載入帳，致未明其確實財產多寡情事。

而原告於本院審理時復未就上述疑點提出任何足資勾稽之帳證以為說明，致無法查核上述資產負債科目異動疑點，而無從了解原告資產確實狀況及財產是否有隱匿情事，此涉及影響可提供予債權人分配之資產總額，是清算人是否已盡上述了結現務、收取債權及清償債務等職務自屬有疑，而無法遽認本件清算業已合法完結。

至原告主張89年度決算申報已依所得稅法第83條規定經被告核定，依同法第80條規定即不得再調帳簿憑證查核云云，係屬誤解法令，而與本案是否完成合法清算無涉。

㈢、另商業會計法第10條規定：「（第1項）會計基礎採用權責發生制；

在平時採用現金收付制者，俟決算時，應照權責發生制予以調整。

（第2項）所謂權責發生制，係指收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。

決算時收益及費用，並按其應歸屬年度作調整分錄。」

係就會計登載之調整規定，核與資產負債表是否按實登載乃屬二事；

而欠稅之註銷與決算之申報要件有別，其審查程序亦有不同，有關以清算終結，法人人格消滅為由，申請註銷欠稅者，由證據掌控及利益歸屬之觀點，且應由申請人負客觀之舉證責任，是原告執稅捐稽徵法第11條有關憑證存根或副本應保存5 年之規定，主張其已清算完結，法人人格消滅；

其於89年9 月27日為決算申報，被告95年8 月21日通知函已逾上開規定之5 年期限，於法無據，且其88至89年度結束營業決算後所調整之資產負債表係依商業會計法第10條規定處理，係屬會計原則之正常性云云，非但將財務會計形式調整與資產負債之實質調查混為一談，且無視被告於93年即為通知原告提出帳證說明而未據原告提出之事實，復未明稅法憑證存根之保存與會計帳證之保存規定之差別（依商業會計法第38條規定：「（第1項）各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存5 年。

（第2項）各項會計帳簿及財務報表，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。

但有關未結會計事項者，不在此限。

」），自無可採。

再原告87、89年度應納之營所稅債務，係於原告應申報繳納之88、90年度即已成立，而原告迄今仍未清算完結，且如前述，是被告就原告上開部分之營所稅之稽徵，縱開徵日期在原告向法院聲報清算完結日之後，依稅捐稽徵法第6條第1項、第13條第1項規定：「稅捐之徵收，優先於普通債權。」

、「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配剩餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。」

仍不影響該等稅捐債權之受償，故原告復主張該等稅款開徵於原告向法院聲報清算完結之後，不得參與分配云云，亦有誤解，洵無足取。

㈣、末按「稅捐之徵收期間為5 年，自繳納期間屆滿之翌日起算；

應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。

但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」

為行為時稅捐稽徵法第23條第1項所明定，是應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，不受行為時稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制，此參行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書之立法理由載：「但在規定期間已就納稅義務人財產依法強制執行尚未結案者，因徵起並非不能，故設例外規定。」

益明。

而應徵之稅捐其執行機關嗣後因法制變革，由法院變更為該管行政執行處執行，乃稅捐金錢債權行政執行事務管轄權限之移轉，是上開行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書所規定之「已移送法院強制執行」，於上開行政執行法修正條文施行之日（即90年1 月1 日）起，應解為包括「移送行政執行機關( 即行政執行處) 執行」 (96年3 月21日修正公布之稅捐稽徵法第23條第1項已修正為「已移送執行」) 。

因此，於稅捐5 年徵收期間內已移送行政執行機關強制執行之稅捐金錢債權，不受原5 年徵收期間之限制，其能否再徵收（執行) ，則依行政執行法第7條第1項後段及但書規定：「其於5 年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。

但自5 年期間屆滿之日起已逾5 年尚未執行終結者，不得再執行」，且該第7條規定之執行期間，係自行政執行法修正施行日起算（即自90年1 月1 日起算），為同法第42條第3項所明定。

查本件原告84年度營所稅，於86年10月15日開徵，限繳日期經展延為89年9 月6 日，因原告逾期未繳納，經被告所屬三重稽徵所於徵收期間5 年內之90年8 月31日，將原告移送板橋行政執行處執行，現仍繫屬於該執行處乙節，有欠稅總歸戶查詢情形表及欠稅明細資料查詢及移送書在卷可憑（見原處分卷第1 頁、本院卷第125 、126 頁），是該稅捐之稽徵既於5 年徵收期間屆滿前即已送強制執行，自得繼續執行，亦即計算其執行期間，應自90年1 月1 日起至94年12月31日止，而於該段期間屆滿後，如再屆滿5 年，仍未執行終結者，始不得再執行，亦即須自100 年1 月1 日起，始逾行政執行期間。

原告引用修正後之稅捐稽徵法第23條第4項規定，主張被告就原告84年度之營所稅已無課稅依據，且不得再執行云云，顯無視縱依修正後之同法條第5項規定，就96年3 月5 日修正前已移送執行尚未終結之案件，係應適用上述第5項規定即至101 年3 月4日以後始不得再執行，仍無可採。

五、綜上所述，原告雖經法院為清算完結之備查，惟法院之備查僅具形式備案性質，不生實質之確認效力，是原告帳目既有上述不明、疑為隱匿之情形，致無法判斷是否已為合法之清算，自難認已生清算完結之效果，而與上揭財政部79年10月27日台財稅字第000000000 號及80年2 月21日台財稅字第801241743 號函示規定不合。

從而，被告以原告不符首揭函釋規定，否准其註銷欠稅之申請，於法自屬有據。

訴願決定遞予維持，亦無不合。

原告訴請撤銷，並請求命被告註銷其欠稅，為無理由，均應予駁回。

六、本件事證已臻明確，財政部57年1 月8 日台財稅發第00363號函釋內容係針對經破產宣告之情形，核與本案情節不同，並無從比附援用；

另兩造其餘之攻擊及防禦方法，經本院審酌後，亦與本件判決結果不生影響，故不逐一論究說明，附敘明之。

據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 97 年 12 月 4 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 林樹埔
法 官 闕銘富
法 官 林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 97 年 12 月 4 日
書記官 黃玉鈴