臺北高等行政法院行政-TPBA,99,簡,320,20101124,1

臺北高等行政法院判決
99年度簡字第320號
原 告 張雲盈
被 告 桃園縣政府地方稅務局
代 表 人 林延文（局長）住同上
上列當事人間土地增值稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國99年5月13日府法訴字第0990077649號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：按司法院於92年9月17日以（92）院台廳行一字第23681號令，略以依行政訴訟法第229條第2項之規定，將同條第1項之簡易案件金額（價額）提高為新台幣（下同）20萬元，並於93年1月1日實施；

嗣依99年1月13日修正公布，同年5月1日施行之行政訴訟法第229條第1項規定，簡易案件金額（價額）提高為40萬元。

經查本件原告爭執標的之價額為262,660元，依行政訴訟法第229條第1項第2款規定，應依簡易訴訟程序進行之，併不經言詞辯論而為判決，合先敘明。

二、事實概要：緣原告所有坐落桃園縣觀音鄉○○○段393-4、395-1地號等2筆土地（以下簡稱系爭土地），前於92年9月17日經臺灣桃園地方法院（以下簡稱桃園地院）民事執行處（以下簡稱桃園地院民執處）強制執行拍賣，由訴外人梁聰明拍定取得；

桃園地院並函請改制前之被告（即桃園縣政府稅捐稽徵處）中壢分處（以下簡稱中壢稅稽分處）核算其應課徵之土地增值稅，經中壢稅稽分處按一般用地稅率核計土地增值稅為新臺幣262,660元，並函請桃園地院代為扣繳在案。

迨99年1月18日，原告向被告所屬中壢分局（以下簡稱中壢分局）申請將系爭土地按土地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日當期公告之土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。

經中壢分局於99年1月26日以桃稅壢增字第0990051918號函（以下簡稱原處分）否准所請。

原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

三、本件原告主張：㈠按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；

屆期未申請者，不得再行申請。

納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。

前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。

本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。

前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」

。

依稅捐稽徵法第28條第1項之規定，若屬納稅義務人「本人」之錯誤而溢繳稅額者，得在繳納日起算5年以內請求退還；

但若屬政府機關之錯誤或可歸責於稽徵機關致納稅義務人溢繳稅額者，其退稅款不以5年內為限，5年以外之稅款亦得退還之，為第2項所明定；

至稽徵機關自己知有錯誤依職權辦理退稅之2年期間，依第4項及第5項之規定，均自新修正稅捐稽徵法第28條公布實施時起算，且有溯及既往之效力。

㈡次按「作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第一次移轉，或依第1項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅」，土地稅法第39條之2第4項規定有明文。

此與土地稅法第39條之2所規定之不課徵土地增值稅，依第39條之3規定，須由當事人檢附文件以證明該地為農地並作農業使用，稽徵機關始作成不課徵土地增值稅之情形不同，故符合土地稅法第39條之2第4項規定之農地，稽徵機關有依法課徵土地增值稅之義務，不待人民之申請，稽徵機關應依職權作成符合該法條規定之處分，並於知悉事實後，依稅捐稽徵法第28條規定辦理退稅，均不待人民之申請，即應依職權為之，縱屬逾5年之案件，亦同。

㈢但若符合土地稅法第39條之2第4項規定之農地，稽徵機關疏未作成免稅處分者，當事人當得依行政程序法第34條規定申請稽徵機關為許可或認可之行政處分，此項申請，參照同法第35條之立法理由：係指人民基於法規規定，為自己利益，請求行政機關為許可、認可、或其授益之公法上意思表示益明，稽徵機關許可後，應將溢繳稅款退還執行法院，經財政部93年12月14日台財稅字第0930456294號函（以下簡稱財政部93年12月14日函）釋：法院拍賣之土地經核課增值稅後申請適用減免致有應退之稅款應交執行法院重行分配有案，自係原告為自己利益而向被告申請許可授益案件，則行政程序法第34條賦予人民有權請求行政機關依法行政之權利，並無疑義，性質上為申請稽徵機關履行公法義務之請求權，若稽徵機關否准此項請求，自係侵害權益，依行政程序法第174條規定：當事人或利害關係人不服行政機關於行政程序中所為之決定或處置，僅得於對實體決定聲明不服時一併聲明之規定，於行政機關有所決定或處置後，依循行政救濟程序聲明不服，因此，原告以受不當處分當事人地位，經訴願程序後，提出本案爭訟，依法有據。

㈣復按農業用地並作農業使用者，依土地稅法第22條規定，課徵田賦。

依法課徵田賦之農地，若任其荒蕪，經通報限期使用而不作農業使用者，依土地稅法第22條之1規定，應課徵荒地稅。

又依法課徵田賦之農業用地，若符合免徵田賦要件者，經依土地稅減免規則核准後，依田賦稽徵工作程序第7條規定：經核准減免賦稅之土地，稽徵機關每年會同會辦機關普查或抽查一次，如有下列各款情形之一者，應即辦理撤銷減免，追收應納田賦，及移送處罰。

查本件系爭土地為農業用地並作農業使用，因此一直按田賦課徵，並無被依土地稅法第22條之1課徵荒地稅之情事。

又因系爭土地為農業用地並作農業使用，經認符合法定免徵田賦要件，故系爭土地自原所有權人即納稅義務人即原告取得後至移轉時，一直免徵田賦，足見系爭土地依法作農業使用，並無疑義，被告於每年會同會辦機關普查或抽查時，始無辦理撤銷減免，追收應納田賦，及移送處罰之情事，系爭土地於移轉時一直作農業使用，應無疑義，則系爭土地被拍賣，執行法院通知核算土地增值稅時，被告竟依一般稅率計課土地增值稅，致原告溢繳稅額，適用法規顯有錯誤，是原告99年1月18日申請被告履行公法義務時，被告依稅捐稽徵法第28條第2項規定有作成退還溢繳稅額之義務，竟不履行，實有不當，而有撤銷之法律上原因。

㈤本件原告依法申請稽徵機關履行公法義務，而向中壢分局提出申請，惟中壢分局僅為被告內部之一部，並非被告本身，不管中壢分局審核結果如何，倘欲對外作成行政處分時，依法應以被告名義為之，詎竟以中壢分局名義作成否准之處分，於法未合，自應撤銷之。

是以，若原處分經撤銷，訴願決定將無以依麗而不能存在。

至訴願決定機關引用財政部89年11月8日台財稅字第0890457297號函釋、98年10月23日台財稅字第09800238260號函（以下簡稱財政部89年11月8日函、98年10月23日函）釋等，要與本案不同，訴願決定機關認定事實錯誤，顯有不當。

㈥又系爭土地自始作農業使用，為被告所不爭執，且合於土地稅法第39條之2第4項規定之農地，若稽徵機關於該農地被拍賣移轉時，未依職權課徵土地增值稅，參照財政部91年1月28日台財稅字第0900458056號函（以下簡稱財政部91年1月28日函）釋：土地稅法第39條之2第4項有關以土地稅法修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅規定之適用，應以土地稅法89年1月28日修正公布生效時，該農業用地仍作農業使用為要件，符合上開規定要件者，稽徵機關應即本於職權依據上揭條項規定，認定其原地價，據以核課土地增值稅。

本案當事人於89年12月16日申報移轉××地號等林業用地，經依法課徵土地增值稅並辦竣移轉登記後，再提出申請依土地稅法第39條之2第4項規定認定該移轉土地之原地價，重行核定並退還溢繳土地增值稅一節，倘經查明該移轉土地符合土地稅法第39條之2第4項規定要件者，應准受理申請所示，當事人仍得於事後提出申請，稽徵機關應准受理。

故訴願決定機關認移轉後即不能申請，於法尚有不合。

㈦再依財政部89年9月6日台財稅字第0890056498號函（以下簡稱財政部89年9月6日函）釋：符合土地稅法第39條之2第4項規定之土地移轉時，稽徵機關應本於職權依據上揭規定認定原地價，據以核課土地增值稅所示，稽徵機關既應職權認定原地價，當事人自不負協力義務，訴願決定機關謂應負協力義務，並無法律明文依據，尚欠妥適。

財政部93年12月17日台財稅字第09304560970號函（以下簡稱財政部93年12月17日函）釋：如稽徵機關未按土地稅法第39條之2第4項規定認定原地價，而仍依同法第31條第1項第1款計徵土地增值稅者，係屬稅捐稽徵法第28條適用法令錯誤之情形，應有本部89年6月3日台財稅第0890453334號函規定，加計利息一併退還之適用所示，本件系爭土地自始作農業使用，被告竟依一般稅率計課土地增值稅，係屬稅捐稽徵法第28條適用法令錯誤之情形，致原告溢繳土地增值稅，顯有可歸責之法律上原因，訴願決定機關竟謂被告用法無誤，亦有誤會。

㈧另按財政部93年1月27日台財稅字第0920457172號函（以下簡稱財政部93年1月27日函）釋：為避免政府各部門於推動各項建設或執行其他公務時，對於關乎人民權益且涉及租稅課徵之事項，尤其有關所得之給付，因未適時依稅法相關規定辦理，致影響人民權益或導致民怨，請惠予轉知各縣市各級政府或貴管有關單位，於執行上開業務時，應注意課稅之相關規定所示，被告、訴願決定機關對於關乎人民權益且涉及租稅課徵之事項，因未適時依稅法相關規定辦理，致影響原告權益，非無可議；

並聲明求為判決訴願決定及中壢分局關於否准退還原告所有於92年間經執行法院拍賣坐落桃園縣觀音鄉○○○段393-4、395-1地號土地2筆所溢繳土地增值稅部份均撤銷；

被告應依本件法律上見解，對於原告申請就所有上開土地作成依土地稅法第39條之2第4項課徵土地增值稅之行政處分，並自拍定人代為繳納稅款之日起算，至填發收入退還書國庫支票之日止，按更正稅額，依代為繳納稅款之日郵政儲金業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，將溢繳稅款退還法院重新分配等事項，作成決定。

四、被告則以：㈠按「作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第1次移轉，或依第l項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」

、「本法第39條之2第1項所定農業用地，其法律依據及範圍如下：……3、依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區、森林區以外之分區內所編定之農牧用地。

……。」

、「經法院或行政執行署執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院或行政執行署應於拍定或承受5日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅、地價稅、房屋稅，並由執行法院或行政執行署代為扣繳。」

、「主管稽徵機關接到執行機關通知之有關土地拍定或承受價額等事項後，除應於7日內查定應納土地增值稅並填掣土地增值稅繳納通知書註明執行機關拍賣字樣，送請執行機關代為扣繳外，並應查明該土地之欠繳土地稅額參與分配」、「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；

屆期未申請者，不得再行申請。

納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。

……本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」

，分別為土地稅法第39條之2第4項、土地稅法施行細則第57條、稅捐稽徵法第6條第3項、土地稅法施行細則第61條及稅捐稽徵法第28條所明定。

㈡經查原告所有系爭土地，於92年間經桃園地院民執處強制執行拍賣，由梁聰明拍定取得，經該處於92年10月17日以桃院祺執92年執助金字第314號函（以下簡稱桃園地院92年10月17日函）請中壢稅稽分處核算應課徵之土地增值稅，中壢稅稽分處依土地稅法施行細則第61條規定，按一般用地稅率核計土地增值稅262,660元，並於92年11月31日以桃稅壢壹字第0920026447號函（以下簡稱中壢稅稽分處92年11月31日函）請法院代為扣繳，同時通知原告如符合自用住宅用地要件或農業用地移轉不課徵土地增值稅要件願意申請者，請於文到30日內檢附相關證明文件提出申請，凡逾期未提出申請者，不予受理，查系爭土地增值稅業於93年9月24日經債權分配繳納在案。

㈢依強制執行法第39條：「債權人或債務人對於分配金額表所載各債權人之債權或分配金額有不同意見者，應於分配期日1日前，向執行法院提出書狀，聲明異議。」

規定，債務人對於其強制執行金額分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意見者，應於規定期限內向該法院提出書狀，聲明異議。

是以，系爭土地究是否應以土地稅法第39條之2第4項規定核課土地增值稅乙節，事關聲請拍賣之債權人所獲執行分配金額之多寡，原告苟對其核定內容有所不服，本當於執行事件中循法律途徑提起救濟，方為正辦。

惟查本件原告並未就該執行金額計算書上所載債權之種類及金額向桃園地院為任何聲明或提起分配表等異議之申請，亦未向中壢稅稽分處提出申請，遂經桃園地院民執處分配完畢確定在案。

是系爭土地增值稅之課稅處分，既因桃園地院民執處分配完畢，已生形式上之存續力，該課稅處分之納稅義務人及第三人均應受其拘束，苟非具有法定事由（法定請求權），否則均不得任意就該已確定之課稅處分再作爭執。

㈣至原告主張系爭土地為農業用地並作農業使用，一直按田賦課徵，符合土地稅法第39條之2第4項規定，應依該法條規定課徵土地增值稅，並依稅捐稽徵法第28條第2項規定退稅一節。

經查，依「……（二）土地稅法89年1月28日修正公布生效後第1次移轉，或經核准不課徵土地增值稅後再移轉之土地，依法應課徵土地增值稅時，由當事人於土地移轉現值申報書註明：『本筆土地於89年1月28日土地稅法修正公布生效時，為作農業使用之農業用地，請依修正生效當期公告土地現值為原地價課徵土地增值稅。』

並檢附該移轉土地為農業用地之相關證明文件憑核……」、「按『作農業使用之農業用地，於本法中華民國89年1月6日修正施行後第l次移轉，或依第l項規定取得不課徵土地增值稅之土地後再移轉，依法應課徵土地增值稅時，以該修正施行日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。』

為土地稅法第39條之2第4項所明定。

納稅義務人適用該項規定，依本部89年11月8日台財稅第0890457297號函釋，應檢附農用相關文件供核。

本案土地移轉時，納稅義務人未檢附相關證明文件供核致溢繳稅款，有無修正稅捐稽徵法第28條第2項規定之適用，請參照本部98年10月23日台財稅字第09800238260號函辦理。」

及「……參照司法院釋字第537號解釋，課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。

故納稅義務人於申報時，未檢附符合減徵土地增值稅之有關文件，稽徵機關依據納稅義人申報資料依法核課稅捐，即難歸責稽徵機關有核課錯誤情事。」

，分別為財政部89年11月8日函、98年11月18日台財字第09800238280號函（以下簡稱財政部98年11月18日函）及98年10月23日函釋示在案。

㈤本件原告既未於桃園地院民執處分配完畢前，向該院提出任何異議或提出訴訟，亦未依前揭規定檢附該等移轉土地為農業用地之相關證明文件，向改制前之被告（即桃園縣政府稅捐稽徵處）或中壢稅稽分處提出任何申請，自無稅捐稽徵法第28條第2項規定之適用甚明，原告所稱應屬誤解，核無可採；

並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、本件兩造之爭點厥為原告是否有提起本件行政訴訟之「訴訟權能」？經查：㈠按「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定」、「本法所稱稅捐，指一切國省（市）及縣（市）稅捐，但不包括關稅及礦稅」，稅捐稽徵法第1條第2條分別定有明文。

參照該法有關稅捐稽徵之程序、救濟、強制執行及罰則等規定以觀，足見稅捐稽徵法為各種稅捐（除關稅及礦稅以外）之通則性規定，土地稅自包括在內，是除土地稅法本身有規定外，有關通則性之問題，仍有稅捐稽徵法規定之適用，殆無疑義。

㈡次按98年1月21日修正公布之稅捐稽徵法第28條明定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；

屆期未申請者，不得再行申請。

納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。

前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。

本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。

前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施行前已知有錯誤之原因者，2年之退還期間，自本條修正施行之日起算。」

。

揆之立法理由「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，其申請退稅之期限，仍宜維持現行5年之規定，爰於第一項增訂『自行』二字，以資明確，另酌作文字修正。

納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款者，如僅退還5年稅款，對納稅義務人權益保障恐未盡周全，爰參照行政程序法第117條及第121條規定，增訂第2項，定明稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。

增訂第3項，明定『前2項溢繳之稅款，納稅義務人以現金繳納者，應自其繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按溢繳之稅額，依繳納稅款之日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。』

為避免本條文修正施行前，因政府機關錯誤致溢繳稅款之案件，未能依修正後第2項規定，由稅捐稽徵機關退還稅款，影響納稅義務人之權益，爰增訂第4項及第5項過渡規定，以資周延。」

等字樣，可知納稅義務人對於因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳之稅款，其得申請退還稅款之期間已無限制，反之，稅捐稽徵機關負有於知悉錯誤原因之日起2年內查明退還之義務。

是以，現行稅捐稽徵法第28條第2項針對稅捐稽徵機關錯誤核課之情形，取消5年請求權時效之限制，且依上開新修正之稅捐稽徵法第28條第4項之規定，對錯誤溢繳稅款原因出自稅捐稽徵機關之案件，賦予溯及既往之效力，故本件原告之退稅請求，就其主張錯誤溢繳稅款（即沒有正確適用土地稅法第39條之2之規定）之原因，即有再行調查之必要，合先敘明。

㈢本件原告以其乃系爭土地原所有權人身分，於99年1月18日，向中壢分局就其前於92年間，經桃園地院民執處囑託改制前之該局（即中壢稅稽分處）核定之系爭土地增值稅，請求依地稅法第39條之2第4項規定，以89年1月28日當期公告之土地現值為原地價，計算漲價總數額，予以課徵土地增值稅，遭該局以原處分予以否准所請。

原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載。

經查：⑴按人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟，行政訴訟法第5條第2項固定有明文。

然所謂「依法申請之案件」，係指人民依據法令之規定，有向機關請求就某一特定具體之事件，為一定處分之權利者而言；

所謂「應作為而不作為」，係指行政機關對於人民之申請負有法定作為義務，卻違反此一作為義務而言。

職是之故，法令如僅係規定行政機關之職權行使，因其並非賦予人民有公法上請求行政機關為行政處分之權利，人民之請求行政機關作成行政處分，性質上僅係促使行政機關發動職權，並非屬於「依法申請之案件」，行政機關對該請求之人民並不負有作為義務，即令其未依其請求而發動職權，該人民無從主張其有權利或法律上利益受損害。

且提起行政訴訟法第5條之課予義務訴訟，以主張其權利或法律上利益，因行政機關違法之不為行政處分，或拒為行政處分而受損害為要件，此即學說上所稱原告必須具有「訴訟權能」，其提起訴訟始能謂適格，亦有最高行政法院96年度判字第1735號判決意旨可資參照。

⑵次按課予義務訴訟，其違法判斷基準時點，依目前學理及實務通說，原則上應以事實審行政法院言詞辯論終結時之法律及事實狀態為準。

（最高行政法院95年度判字第2203號判決意旨參照）。

蓋行政訴訟程序新舊法規更迭之情形，並無如行政處理程序，有中央法規標準法第18條之明文規定，且所謂「行政決定基準時點」與「行政訴訟判斷基準時點」，乃分屬不同概念，以課予義務訴訟而言，行政法院須於判決中宣示被告是否有為某一行政處分之義務，而此項宣示並非針對「原告之申請於行政機關當初審查時是否應予核准」，而係針對「於法院判決時原告之請求權是否成立、行政機關有無行為義務」之問題，自應綜合考量事實審言詞辯論終結時之法律及事實狀態，以為判斷。

是以，言詞辯論終結時，若本件所提起之訴訟無解於其申請事項之本案爭執，亦即，依其所訴之事實，係欠缺權利保護必要者，即屬無訴之利益，在法律上顯無理由，行政法院自得予以判決駁回。

⑶經查原告乃系爭土地原所有權人兼債務人，亦為系爭土地增值稅之納稅義務人；

而系爭土地之移轉，肇因於法院（桃園地院民執處強制執行事件）之拍賣，債務人即原告並未於該強制執行事件拍賣時有所主張，而經拍定執行分配在案，此觀卷附桃園地院92年10月17日函及中壢稅稽分處92年11月31日函影本暨系爭土地之增值稅款於93年9月24日繳納入庫在案（原繳納期限為92年11月17日至92年12月16日，嗣經展延）等情即明。

依土地稅法施行細則第61條「主管稽徵機關接到法院通知之有關土地拍定或承受價額等事項後，除應於7日內查定應納土地增值稅並填製土地增值稅繳納通知書註明法院拍賣字樣，送請執行法院代為扣繳外，並應查明該土地之欠繳土地稅額參加分配」規定，中壢稅稽分處據此委託桃園地院民執處代為扣繳系爭土地之增值稅，而系爭土地增值稅之受處分人即原告就系爭核稅處分，並未在該強制執行事件執行程序中聲明異議或有所不服，亦未就桃園地院民執處所製作之執行分配表提起異議之訴，遂經桃園地院民執處執行分配完畢確定在案。

⑷是系爭土地增值稅之課稅處分既因桃園地院民執處執行分配完畢，已生形式上之存續力，除非具有法定事由（法定請求權），否則無論係該核稅處分之納稅義務人即原告，抑或任何第三人均不得任意再事爭執甚明。

故被告以中壢稅稽分處受桃園地院囑託核算系爭應課徵之土地增值稅，債務人即原告等人縱對查定金額有意見或欲申請更正，亦應向桃園地院民執處聲明異議或就執行分配表提起異議之訴，尚不得向中壢分局直接請求；

況本件原告既係該執行事件系爭土地原所有權人兼債務人，於接獲法院執行分配表時，大可直接循訴訟途徑救濟，惟查原告當時並未聲明異議或提起任何分配表異議之訴，自堪認被告所稱中壢稅稽分處當時所為稅捐核定並無違誤等語，即屬可採。

⑸第以系爭土地於92年間經由桃園地院民執處強制執行拍賣，由梁聰明拍定取得，並經該處作成分配表分配完畢，系爭有關拍賣移轉產生之土地增值稅業已核課確定，該課稅處分即已有存續力，具有一定之拘束效力。

而於現行法制下，對於已確定之課稅處分，除依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅，或依行政程序法第128條請求程序重開外，別無其他程序可以改變、推翻未經行政救濟而確定之課稅處分之效力。

⑹茲查本件原告係依行政程序法第34條「行政程序之開始，由行政機關依職權定之。」

規定，請求被告作成一定處分。

惟行政程序法第34條規定係規範行政機關有發動行政程序之職權，並非人民之請求權，本與行政程序法第131條公法上請求權無關。

且按土地稅法第5條明定：「（第1項）土地增值稅之納稅義務如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。

……（第2項）前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉。

……」。

經查系爭土地之移轉，肇因於法院（桃園地院民執處強制執行事件）之拍賣，原告所主張之上開免徵事由並未作為拍賣條件之一，債務人即原告亦未於該強制執行事件拍賣時有所主張，其交易條件已告確定，並經桃園地院民執處執行分配完畢確定在案，業如前述，是原告自不得再作改變該強制執行事件拍賣條件之主張，即改按土地稅法第39條之2規定免徵土地增值稅，致改變原拍賣之交易條件，至為灼然。

故原告所訴事實，並無訴之利益，在法律上顯無理由，自應予以駁回。

⑺又所謂稽徵機關對於土地稅法第39條之2之規定，應依職權實質審核，非指對於已經核課確定之案件可不受相關法律之限制，即得任意推翻原確定處分重新核課。

經查本件原告迄未就系爭強制執行事件有何法定事由（法定請求權），得以推翻已具形式上存續力之系爭土地增值稅核課處分等節，提出任何具體事證加以證明，自難信其所為主張係屬實在，自應予以駁回其訴。

⑻綜上，原告本件之請求，於本院言詞辯論終結時之法律及事實狀態觀之，其請求中壢分局應作成系爭土地予以免徵土地增值稅之行政處分，性質上僅係促使該分處發動職權，並非屬於「依法申請之案件」，中壢分局對之並不負有作為義務，原告並無提起本件行政訴訟之「訴訟權能」。

從而本件原告起訴請求中壢分局應作成系爭土地依土地稅法第39條之2規定，予以免徵土地增值稅之行政處分，並自拍定人代為繳納稅款之日起算，至填發收入退還書國庫支票之日止，按更正稅額，依代為繳納稅款之日郵政儲金業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，將溢繳稅款函請法院發還予原告等項，所提撤銷訴訟及課予義務訴訟，欠缺權利保護之必要，屬無訴之利益，在法律上顯無理由，依前開法條規定及判決意旨暨上揭說明，自應予以駁回。

末以兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究；

另本件依卷內資料，事證已臻明確，故不經言詞辯論為之，均併此述明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 99 年 11 月 24 日
臺北高等行政法院第六庭
法 官 林 育 如
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 99 年 11 月 24 日
書記官 劉 育 伶