臺灣臺北地方法院行政-TPDA,105,簡,260,20170123,2

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第260號
105年12月26日辯論終結
原 告 凌旭昇
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美
訴訟代理人 盧靜宜
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年8月25日台財法字第10513939920號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：按當事人喪失訴訟能力或其代理權消滅者，訴訟程序在有法定代理人獲取得訴訟能力之本人，承受訴訟以前當然停止，惟在有訴訟代理人時不適用之，行政訴訟法第186條準用民事訴訟法第168至172條規定至明。

被告原代表人何瑞芳於民國106年1月16日退休職，並由許慈美繼任，有行政院106年1月4日院授人培字第1060034305號函可稽，且訴訟進行中被告始終有委任訴訟代理人，其並已依照行政訴訟法第181規定聲明承受訴訟，核先敘明。

二、事實概要：原告與其配偶凌王美英分開辦理民國103年度綜合所得稅結算申報，分別列報儲蓄投資特別扣除額新臺幣（下同）270,000元及160,818元，合計430,818元，經被告所屬大安分局合併後，並以儲蓄投資特別扣除額以270,000元為限，其超限之160,818元不符合規定予以剔除，核定綜合所得總額1,235,488元，淨額為552,488元，應補稅額8,040元。

原告就儲蓄投資特別扣除額不服，申經被告復查結果，未獲變更，提起訴願，仍遭駁回，原告遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：依據司法院釋字第696號解釋，其中有關夫妻非薪資所得強制合併計算，較之單獨計算稅額，增加其稅負部分，違反憲法第7條平等原則，應自本解釋公布之日起至遲於屆滿2年時失其效力。

又財政部76年3月4日台財稅第0000000號函，其中關於分居之夫妻如何分擔其全部應繳納稅額之計算方式規定，與租稅公平有違，應不予援用，則所得稅法第15條關於強制配偶合併申報、第17條特別扣除額有關配偶合併申報扣除之規定，與同法第2條「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」

及第13條「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」

規定個人綜合所得稅，係以個人為計稅單位之法意不符；

且因婚姻關係而同居之夫妻2人，儲蓄投資特別扣除額只扣除27萬元之上限，致合併計稅稅負較單獨計稅高，形同對婚姻與同居之懲罰，違反司法院釋字第696號解釋之平等原則，本件儲蓄投資特別扣除額，核定合併申報扣除之規定，違反平等原則等語，資為爭議，並聲明：求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），訴訟費用由被告負擔。

四、被告答辯則以：按所得稅法第15條及第17條第1項規定除申報採家戶制外，亦考量整體家庭況給予免稅額及扣除額等項目之減除，以達量能課稅之目的，並兼顧租稅公平原則。

納稅義務人本人，、配偶及受其扶養之親屬等各類所得應予合併報繳。

且104年1月21日修正公布所得稅法第15條立法說明，茲為符合司法院釋字第696號解釋意旨，並兼顧租稅效率、租稅公平及簡政便民等面向，經考量稅制及稅政變動幅度最小、稅收衝擊較小等因素，我國綜合所得稅課稅單位制度仍宜維持以家戶課稅單位，並消除夫妻非薪資所得合併計算稅額，較之單獨計算稅額所增加之稅負部分，修正所得稅法第15條，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅義務人合併申報及計算稅額，除維持各類所得合併計算稅額或薪資所得分開計算、其餘各類所得合併稅額方式外，新增納稅義務人或其配偶各類所得分開計算稅額之方式，由納稅義務人就前開3種計算方式擇一適用，以資符合量能課稅之目的，並兼顧租稅公平原則，並無違反憲法第7條規定、司法院釋字第696號解釋。

從而，被告以原告與其配偶103年度利息所得合計439,526元（原告利息270,000元＋配偶利息160,818元），其中列報儲蓄投資特別扣除額430,818元〔原告270,000元＋配偶160,818元）〕，超過儲蓄投資特別扣除額之合計限額270,000元，乃否准扣除超限之儲蓄投資特別扣除額160,818元，揆諸首揭規定，並無不合等語，資為抗辯，並聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。

五、兩造之爭點，經查：

（一）按「自中華民國103年1月1日起，納稅義務人、配偶及合
於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有第14條第1項各類所得者，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅
義務人合併申報及計算稅額。……前項稅額之計算方式，
納稅義務人應就下列各款規定擇一適用：一、各類所得合
併計算稅額：納稅義務人就其本人、配偶及受扶養親屬之
第14條第1項各類所得，依第17條規定減除免稅額及扣除額，合併計算稅額。二、薪資所得分開計算稅額，其餘各
類所得合併計算稅額：（一）納稅義務人就其本人或配偶
之薪資所得分開計算稅額。計算該稅額時，僅得減除分開
計算稅額者依第17條規定計算之免稅額及薪資所得特別扣除額。（二）納稅義務人就其本人、配偶及受扶養親屬前
目以外之各類所得，依第17條規定減除前目以外之各項免稅額及扣除額，合併計算稅額。三、各類所得分開計算稅
額：（一）納稅義務人就其本人或配偶之第14條第1項各類所得分開計算稅額。計算該稅額時，僅得減除分開計算
稅額者依第17條規定計算之免稅額、財產交易損失特別扣除額、薪資所得特別扣除額、儲蓄投資特別扣除額及身心
障礙特別扣除額。（二）納稅義務人就前目分開計算稅額
之他方及受扶養親屬之第14條第1項各類所得，依第17條規定減除前目以外之各項免稅額及扣除額，合併計算稅額
。（三）納稅義務人依前2目規定計算得減除之儲蓄投資
特別扣除額，應於第17條第1項第2款第3目之3所定扣除限額內，就第1目分開計算稅額之他方及受扶養親屬符合該
限額內之所得先予減除；減除後如有餘額，再就第1目分
開計算稅額者之所得於餘額內減除。第1項分居之認定要
件及應檢附之證明文件，由財政部定之。」
、「按第14條至第14條之2及前2條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：
一、免稅額：……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣
除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一
）……（三）特別扣除額：……3.儲蓄投資特別扣除：納稅義務人、配偶及受扶養親屬於金融機構之存款利息、儲
蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票
之股利，合計全年扣除數額以27萬元為限。
……」，分別為104年1月21日修正公布所得稅法第15條及行為時同法第17條第2款第3目之3所明定。
（二）本件原告及配偶凌王美英分開辦理103年度綜合所得稅結算申報，分別列報儲蓄投資特別扣除額270,000元及160,818元，合計430,818元，經被告所屬大安分局查得原告2人申報書未填載夫妻分居，予以合併審查，並以儲蓄投資
特別扣除額合計限額為270,000元，將超限之160,818元剔除，核定綜合所得總額1,235,488元，淨額為552,488元，應補稅額8,040元，有綜合所得稅核定通知書、結算申報書、個人戶籍資料查詢清單等附卷可稽（見原處分行政救
濟卷第8-10頁、第2頁）。
原告主張夫妻合併課稅較單獨計算稅額所增加之稅賦，違反憲法第7條規定、司法院釋
字第318號及第696號解釋文云云，經查：
1.按前揭行為時所得稅法第15條第1項規定，納稅義務人之配偶及受扶養親屬，若有同法第14條所示各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。此之所謂「合併報繳」，以文義
觀之，當然包括「合併申報」、「合併繳納」此二稅捐稽
徵程序之規定；
而就規範體系而言，其位置在同法第14條關於納稅義務人應稅之各類所得，與第17條第1項關於納稅義務人應稅所得之稅基，亦即應稅所得額如何計算之規
範之間，而為稅捐實體法之規定。從而，在解釋上可得出
，納稅義務人將其配偶及受扶養親屬等該「稅捐主體」之
全部應稅所得「合併計算」後，再由納稅義務人以「課稅
單位」之身分，「合併申報」與「合併繳納」全部之應納
所得稅額之結論。此種制度，我國立法上稱之為家戶課稅
制。從法規實踐面言之，為符合一般同居共財夫妻實況，
且避免配偶與近親間藉由分散所得方式，縮小所得稅基，
以確保國家稅捐債權之實現，行為時所得稅法第15條第1項在稅捐實體法上採取夫妻所得合併計算制，而以夫妻所
得合併為一完整之稅捐客體，採之為適當評價夫妻納稅能
力指標，對之課徵稅捐債務；在稅捐程序法上則採取合併
報繳制度，以維稽徵效能。
且司法院釋字696號解釋文，該解釋文係針對夫妻非薪資所得合併計算稅額，較之單獨
計算稅額，增加其稅負致違反平等原則之規定宣告違憲，
但並未否認綜合所得稅之計算及報繳得採取「家戶單位制
」。
2.再按，所得稅法第15條及第17條第1項規定，除規定申報採家戶制外，亦考量整體家庭情況給予免稅額及扣除額等
項目之減除，以達量能課稅之目的，並兼顧租稅公平原則
，即納稅義務人本人、配偶及受其扶養之親屬等各類所得
應予合併報繳。
又104年1月21日修正公布所得稅法第15條立法說明，茲為符合司法院釋字第696號解釋意旨，並兼顧租稅效率、租稅公平及簡政便民等面向，經考量稅制及
稅政變動幅度最小、稅收衝擊較小等因素，我國綜合所得
稅課稅單位制度仍宜維持以家戶課稅單位，並消除夫妻非
薪資所得合併計算稅額，較之單獨計算稅額所增加之稅負
部分，修正所得稅法第15條，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅
義務人合併申報及計算稅額，除維持各類所得合併計算稅
額或薪資所得分開計算、其餘各類所得合併稅額方式外，
新增納稅義務人或其配偶各類所得分開計算稅額之方式，
由納稅義務人就前開3種計算方式擇一適用，以資符合量
能課稅之目的，並兼顧租稅公平原則，並無違反憲法第7
條規定、司法院釋字第696號解釋。
3.綜上，本件被告查得原告與其配偶凌王美英於103年度綜合所得稅結算申報書並未勾記分居，且未依規定就渠等2
人之所得合併申報，並擇一方式計算稅額，經予以合併審
查後，已依前揭修正後所得稅法第15條規定，採各類所得分開計算稅額之最有利方式計算，經核尚無違誤。至於系
爭儲蓄投資特別扣除額，依同法第17條第1項第2款第3目之3規定，納稅義務人、配偶及受扶養親屬合計全年扣除
數額以27萬元為限，係考量整體家庭情況給予之稅捐優惠，並無違反平等原則。
從而，被告以原告與其配偶103年度利息所得合計439,526元（原告利息270,000元＋配偶利息160,818元），其中列報儲蓄投資特別扣除額430,818元〔原告270,000元＋配偶160,818元）〕，超過儲蓄投資特別扣除額之合計限額270,000元，乃否准扣除超限之儲蓄投資特別扣除額160,818元，揆諸首揭規定，並無不合。
財政部訴願決定予以維持，亦無不合。
六、據上論述，本件原處分、復查決定、訴願決定均無違誤，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
又本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
七、本件第一審裁判費為2,000元，應由原告負擔，爰確定第一審訴訟費用額如主文第2項所示。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 1 月 23 日
行政訴訟庭 法 官 張瑜鳳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。
上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 106 年 1 月 23 日
書記官 巫孟儒