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臺灣臺北地方法院刑事判決 九十年度訴字第二八號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 乙○○
右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第一六○二三號），本院判決如左：
主 文
乙○○公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
又共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；
緩刑參年。
事 實
一、乙○○係納稅義務人蕎瑋有限公司（以下簡稱蕎瑋公司）之商業負責人；明知甲○○（原名陳玲津）、丙○○（原名楊朝溪）於民國八十六年間，並未在蕎瑋公司上班及支薪，竟基於為納稅義務人蕎瑋公司逃漏稅捐之犯意，與其母即負責蕎瑋公司總務事宜之丁○○（未據起訴）基於犯意聯絡，由丁○○指示不知情之經辦會計成年人曾惠君盜用陳玲津、丙○○前委託丁○○辦理全民健康保險手續所授權代刻之印章，於薪資具領表領款蓋章欄內蓋用印文，填製記載「陳玲津自八十六年一月至十二月間向蕎瑋公司領取合計新台幣（下同）七十八萬二千四百元薪資，楊朝溪自八十六年一月至十二月間向蕎瑋公司領取合計三十八萬六千四百元薪資」虛偽內容之薪資具領清冊，偽造表示陳玲津、楊朝溪用印領款文義之薪資具領清冊私文書；
且於業務上填製不實之陳玲津、楊朝溪「八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，登載陳玲津、楊朝溪分別於八十六年度在蕎瑋公司領得薪資七十八萬二千四百元、三十八萬六千四百元不實內容之扣繳憑單商業會計憑證。
蕎瑋公司並於八十七年間以上開不實扣繳暨免扣繳憑單、工資具領清冊向稅捐稽徵機關行使申報營利事業所得稅，該公司因而以此不正當方法虛報薪資支出共一百一十六萬八千八百元，藉以逃漏營利事業所得稅二十一萬二千七百一十八元，足以生損害於陳玲津、楊朝溪及稅捐稽徵機關徵稅之正確性而害及公眾。
二、案經被害人甲○○訴由台灣台北地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。
理 由
一、訊據被告乙○○矢口否認有上開犯行，辯稱：其於八十五、八十六年間並未參與公司業務，上開虛報薪資、報稅之事，其並不清楚云云。
惟查：右揭事實，業據被告於本院九十年三月二十二日調查期日供承：其知道甲○○、丙○○擔任財務顧問，也知道公司以他們二人名義申報所得稅，... 八十七年其父親病重，其回台北幫忙，報稅之事係聽從母親（丁○○）意見處理等語甚詳，及證人丁○○到庭陳述：清冊上之印章係甲○○請其辦健保時授權其所刻，... 由其女兒曾惠君按月蓋上去等語屬實（本院審判筆錄參照）；
並據被害人甲○○（原名陳玲津）、丙○○（原名楊朝溪）分別於本院及偵查中指述甚詳；
且有事實欄所示之陳玲津、楊朝溪薪資具領表、蕎瑋公司執照、財政部台北市國稅局以九十年三月二十二日財北國稅審三字第九○○○九二六六號書函檢送本院之陳玲津、楊朝溪八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單附卷可稽。
又蕎瑋公司如虛報陳玲津、楊朝溪八十六年度薪資所得各七十八萬二千四百元、三十八萬六千四百元（共計一百一十六萬八千八百元），計逃漏當年度營利事業所得稅二十一萬二千七百十八元，此據財政部台北市國稅局以九十年三月二十二日財北國稅審三字第九○○○九二六六號函、九十年四月十六日財北國稅審三字第九○○一二○○七號書函函述甚詳，有各該書函在卷可按。
參以：被告於本院調查期日自承：其知道公司以甲○○、丙○○二人名義申報所得稅等語明確，且就申報細節供稱：甲○○、丙○○擔任蕎瑋公司財務顧問，他們支領薪水係以積欠其母親之欠款按月扣除，... 他們二人都有欠款，總額有一百多萬元，... 都做財務調度之事，... 二人都做同樣的事，... 他們拿身份證及印章來公司造冊，... 是其拿薪資具領清冊給他們兩人蓋章，他們親自用印，... 薪資具領清冊是年底製作時，請他們一次蓋完，... 甲○○、丙○○的欠款以薪水扣抵，是其母親決定的，... 報稅之事其係聽母親意見處理等語甚詳；
然經本院隔離訊問被告母親丁○○結果，證人丁○○就甲○○、丙○○二人任職、支薪細節則證稱：陳玲津任業務顧問，楊朝溪當司機，... 他們欠其六十多萬元，... 二人加起來共欠六十多萬元，... 他們二人將印章交給其，其拿給公司會計曾惠君，會計每月蓋一次章，印章都放在公司，每月逐月拿來蓋，薪資所得表金額是其所填等語（本院九十年三月二十二日訊問筆錄參照）；
顯見被告乙○○與其母丁○○就甲○○、丙○○二人欠款總額、於公司所任職務、薪資具領清冊之製作及用印情形所述均有明顯不同；
其二人所言「甲○○、丙○○因積欠丁○○款項，而同意以薪資抵償欠款，供蕎瑋公司報稅」一節，應屬虛偽之詞；
且被告就上述各情顯係知情而與其母丁○○有犯意聯絡及行為分擔。
被告於本院隔離訊問其與證人丁○○，知所言互相矛盾，不為本院採信後，於本院審判期日翻異前供，改辯稱：八十五、六年間其未參與公司業務，故不知公司以甲○○、丙○○二人名義報稅之事云云；
顯屬事後卸責之詞，而與先前辯解內容有違，不足採信。
本件事證明確，被告犯行堪以認定。
二、被告係蕎瑋公司負責人，納稅義務人蕎瑋公司以虛報事實欄所示薪資支出之方式，逃漏公司營利事業所得稅，核係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。
查本件被告係納稅義務人蕎瑋公司之負責人，並非逃漏稅捐之「納稅義務人本身」，公訴人認被告係犯稅捐稽徵法第四十一條之罪，尚有未恰，起訴法條應予變更。
又各類所得扣繳暨免扣繳憑單及薪資具領清冊係商號所製作供為證明薪資支出之會計憑證，同時兼具私文書之性質；
被告為商業負責人，與其母丁○○基於犯意聯絡，由丁○○指示不知情之會計人員製作不實之扣繳憑單，並盜用印章蓋用印文，偽造表示係甲○○、丙○○二人用印確認具領薪資文義之清冊，並持以行使申報該公司八十六年度營利事業所得稅，核係犯商業會計法第七十一條第一款商業負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪、第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書罪。
被告與丁○○基於犯意聯絡，由丁○○指示不知情之會計盜用印章於薪資表上蓋用印文之行為，係偽造薪資表私文書之部分行為；
又偽造私文書之低度行為為行使偽造私文書之高度行為所吸收，均不另論罪。
且扣繳憑單雖兼具經辦會計人員於業務上製作之文書及會計憑證之性質，然商業會計法第七十一條第一款罪名為刑法第二百十五條業務上登載不實罪之特別法，自應優先適用，公訴人認被告此行為另犯刑法第二百十五條之罪，容有未洽；
又稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之構成要件，本質上即含有公司負責人於申報稅捐時，於業務上所做之申報書上登載不實之性質，是應逕適用稅捐稽徵法之特別規定處罰，無庸另論刑法第二百十五條一般規定之罪，亦附此說明。
被告與未具商業負責人身份之丁○○就填製不實會計憑證及行使偽造私文書犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。
又其等利用不知情之會計人員填製各類所得扣繳暨免扣繳憑單及薪資具領清冊，係間接正犯。
被告等同時製作被害人二人名義之薪資具領清冊私文書，係以一行為侵害被害人夫婦二人之法益，為想像競合犯，以一刑法第二百十六條、第二百十條之罪名論處；
且所犯商業會計法第七十一條第一款及刑法第二百十六條、第二百十條二罪間，有方法目的之牽連關係，應從一重之行使偽造私文書罪處斷。
查被告盜用印章、偽造薪資具領清冊後持以行使，涉犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪部分，雖未據起訴書論及，惟該部分事實與起訴論罪之商業會計法犯行有牽連犯之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自應併予審判，亦此敘明。
再按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」（最高法院八十一年五月十九日、八十一年度第三次刑事庭會議決議、八十五年度台上字第六一九六號判決參照）；
亦即負責人就此罪名應負之刑責係於公司有違反同法第四十一條之行為時，所課予之責任轉嫁而來，並無犯意可言；
從而該稅捐稽徵法之轉嫁罰顯無與其他故意犯罪成立牽連犯及共犯之餘地；
是被告所犯行使偽造私文書罪、與稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之罪，其犯意個別，行為互殊，應予分論併罰；
公訴人認被告違反稅捐稽徵法之犯行與其他故意犯罪名成立牽連犯，亦有未洽。
爰審酌被告以上述方式為公司逃漏稅捐，影響稅捐稽徵之正確性，惟其於本院審理時表明本件行為如應負擔罪責，其願意負擔等語，顯有悔悟之意，及其犯罪動機、目的、手段、行為次數、所生危害大小等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。
查被告行為後，刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公佈施行，於同年月十二日生效，關於易科罰金之條件業經修正為同法條第一項前段「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，是比較新舊法結果，以新法有利於被告，應依刑法第二條第一項前段適用裁判時之法律，依修正後刑法第四十一條第一項規定，就主文所示之宣告刑各諭知易科罰金之折算標準；
並定其應執行之刑，且諭知易科罰金之折算標準。
查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有台灣高等法院檢察署刑案紀錄簡覆表在卷可按，此次因一時失慮與其母共同為本件犯行，經此刑事訴追之教訓，當知警惕悔悟，而足認無再犯之虞，本院因認對被告所為刑之宣告，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑三年，以啟自新。
三、公訴意旨另以：被告另偽刻「陳玲津」、「楊朝溪」之印章，因認被告另有偽造印章犯行云云。
經查：蓋用印文於前述薪資具領清冊上之「陳玲津」、「楊朝溪」印章係甲○○前委託丁○○辦理健保申請手續所委託代刻者，此經證人丁○○到庭陳述明確，告訴人甲○○亦不否認曾經委請丁○○代為辦理健保申請手續之事；
顯見證人丁○○所言非虛。
公訴人單以告訴人甲○○之指訴，認定被告有偽刻「陳玲津」、「楊朝溪」印章之犯行，尚乏依據；
此外，復查無其他積極證據足資證明被告有偽造印章之行為，惟此部分偽造印章事實與前述起訴論罪之行使偽造私文書事實有部分行為及高低度行為之實質上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
又事實欄所示偽造薪資具領清冊上之「陳玲津」、「楊朝溪」印文，係由共犯丁○○指示不知情之會計人員盜蓋印章而得之印文，並非偽造之印文，尚無依刑法第二百十九條沒收之餘地，附此說明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條、商業會計法第七十一條第一款，刑法第二條第一項前段、第十一條前段、第二十八條、第三十一條第一項、第二百十六條、第二百十條、第五十五條、第四十一條第一項、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官林美玲到庭執行職務
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十五 日
臺灣臺北地方法院刑事第八庭
法 官 朱瑞娟
右正本證明與原本無異
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官 葉金發
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十九 日
附錄本案所犯法條全文
中華民國刑法第二百一十六條 (行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第二百一十條 (偽造變造私文書罪)
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。
稅捐稽徵法第四十一條 (逃漏稅捐之處罰)
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條 (法人或非法人團體負責人之刑責)本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一 公司法規定之公司負責人。
二 民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三 商業登記法規定之商業負責人。
四 其他非法人團體之代表人或管理人。
商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四 故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五 其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
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