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臺灣臺北地方法院刑事判決 99年度訴字第1566號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 張庭瑜
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第13066號），本院判決如下：
主 文
張庭瑜共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、張庭瑜於民國九十七年四月二十五日起擔任臺灣尼斯有限公司（下稱臺灣尼斯公司）之登記負責人，為商業會計法所稱之商業負責人。
詎張庭瑜竟與真實姓名年籍不詳自稱為「林明輝」之成年男子共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，於九十七年五月至同年十二月間，明知臺灣尼斯公司與附表所示之「匯豐商社公司」等公司均無實際交易行為，而填製如附表所示登載不實之銷售貨物交易發票共六十六張，發票銷售金額合計達新臺幣（下同）一億三千零三十萬九千九百七十六元，交付予如附表所示之「匯豐商社公司」等納稅義務人，作為進貨憑證，並供附表編號一至九所示公司據以分別持向其所屬各地國稅局稽徵單位，申報該期營業稅，扣抵該期應繳銷項營業稅額，而幫助附表編號一至九之營業人，分別逃漏如附表一至九所示之營業稅額合計達五千零九十萬零六百零六元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經臺灣財政部臺灣省北區國稅局移請臺灣桃園地方法院檢察署呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查後起訴。
理 由
一、按傳聞法則之重要理論依據，在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，乃予排斥，惟若當事人已放棄對原供述人之反對詰問權，於法院審判時表明同意該等傳聞證據可作為證據，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，並貫徹刑事訴訟法修法加重當事人進行主義之精神，確認當事人對於證據能力有處分權之制度，傳聞證據經當事人同意做為證據，法院認為適當者，亦得為證據。
另當事人於調查證據時，對於傳聞證據表示「沒有意見」，而未於言詞辯論終結前聲明異議，應視為已有將該等傳聞證據採為證據之同意，此刑事訴訟法第一百五十九條之五定有明文。
本案被告張庭瑜於本院審理程序中已表示對卷內人證、書證、物證之證據能力均無意見，本院審理時，被告對被告以外之人於審判外之陳述之證據能力並未表示意見，迄本院言詞辯論終結前，被告亦未爭執本案證據之證據能力，依刑事訴訟法第一百五十九條之五第二項之規定，應視為被告已同意本案相關之傳聞證據均可做為證據，本院斟酌本案卷內之證據並非非法取得，亦無證明力明顯過低之情形，且經本院於審判期日依法進行證據之調查、辯論，被告於訴訟上之程序權，已受保障，前揭各該證據，均得採為證據。
二、訊據被告固不否認擔任臺灣尼斯公司之負責人等情，惟矢口否認有何填製不實統一發票，供其他公司申報進項，而幫助其他公司逃漏營業稅之犯行，並辯稱：伊沒有經營臺灣尼斯公司，該公司是要轉讓給原先要一起合作的林明輝，已經將臺灣尼斯公司轉讓他人，從未開立發票予附表所示之公司云云。
經查：㈠被告自九十七年四月二十五日起擔任臺灣尼斯公司之負責人，直至九十八年三月四日，臺灣尼斯公司之負責人始變更登記為證人張政國等情，有經濟部九十九年十月十八日經授中字第○九九三四八一四三五○號函暨臺灣尼斯有限公司卷宗附卷可查（見本院卷第一六頁至第五二頁）；
另臺灣尼斯公司填製如附表所示發票共六十六張交予附表所示之各公司，及如附表編號一至九所示各公司以臺灣尼斯公司開立之統一發票虛列進項，扣抵銷項稅額之詳情，有財政部臺灣省北區國稅局臺灣尼斯公司專案申請調檔統一發票查核名冊及清單等件在卷可稽（見臺灣桃園地方法院檢察署九十八年度偵字第二六二四六號卷第一七三頁至第二六三頁），是上開事實，應堪認定。
㈡被告固以前情置辯，然依證人即負責臺灣尼斯公司記帳與報稅之記帳業者張于倢於本院審理時證稱：伊開設張于倢記帳及報稅代理業務人事務所，是負責記帳與報稅的業務。
伊曾於九十七年四、五月間開始受臺灣尼斯公司的委託代理記帳與報稅的業務，至九十七年的十一月十四日終止委託，委託期間都是與張庭瑜本人聯繫，該公司之設立也是委由伊辦理，臺灣尼斯公司只有張庭瑜一名股東。
臺灣尼斯公司第一次購買空白的發票，是張庭瑜本人去簽字才可以拿發票，之後就由我們代理去購買發票，我們是向國稅局申請，所以統一發票印刷所每隔二個月就會自動寄發票到事務所，伊是幫臺灣尼斯公司代購九十七年四月至十二月之發票，收到空白發票後伊會打電話通知張庭瑜來領發票，張庭瑜到我們事務所之後，我們小姐會拿發票下去給他。
臺灣尼斯公司在伊代理記帳與報稅的業務時，該公司進銷項的發票以及帳冊是由張庭瑜保管，每二個月申報的營業稅進銷項發票也是張庭瑜交給伊申報，但伊只負責申報到九十七年十月間，伊在檢察官那裡有提出交給張庭瑜的簽收單。
張庭瑜在九十八年年初（二月間）有跟伊說這家公司要變更負責人給張政國，並拿出變更資料請伊負責辦理，但是伊不認識這個人等語（見本院卷第九二頁至第九五頁），核與證人張于倢於偵查中證稱臺灣尼斯公司負責人為張庭瑜，曾代理該公司購買九十七年五月迄十二月之空白統一發票，空白統一發票均交予被告，曾幫該公司申報九十七年五月迄十月間之營業稅，且進銷項發票是被告交予伊申報，臺灣尼斯公司只有被告一人為股東，伊於九十七年十一月間與張庭瑜終止委託，將該公司資料交還被告，及被告於九十八年二月間委託伊辦理該公司負責人變更為張政國等語大致相符（見上開偵字第二六二四六號卷第三三六頁至第三三九頁、臺灣臺北地方法院檢察署九十九年度偵字第一三○六六號卷第一七頁至第一八頁），審酌證人張于倢前後對於臺灣尼斯公司負責人為被告、曾代理臺灣尼斯公司購買九十七年五月迄十二月統一發票、統一發票均交予被告及九十七年五月迄十月間該公司營業稅申報資料均由被告交付由其代理申報等證述，並無二致，足見證人張于倢上開證述，尚非虛妄，堪以採信。
另臺灣尼斯公司自九十七年六月十九日起統一發票購買係由證人張于倢代理，且申報營業稅至九十七年十月該期一情，亦有財政部臺灣省北區國稅局七堵稽徵所九十九年十月二十六日北區國稅七堵三字第○九九一○○六四三二號函暨所附資料在卷可按（見本院卷第六○頁至第六五頁）；
而由證人張于倢上開之證詞可知，被告確為臺灣尼斯公司負責人，且該公司之統一發票均交予被告，嗣後亦由被告交付該公司進銷項發票供證人張于倢申報該公司之營業稅無誤，苟如被告所供稱並未經營該公司，於九十七年六月間已轉讓予林明輝云云，則何以被告仍持續自證人張于倢處收受臺灣尼斯公司之空白統一發票，並且提供該公司進銷項發票申報營業稅；
況，依常情，被告應於轉讓公司股份時即要求辦理變更負責人登記，並且將該公司統一發票之領取及申報交由實際經營之人，然被告卻未為如此之行止，反繼續領取統一發票及申報營業稅，顯見被告確實知悉臺灣尼斯公司之實際經營情形，並同意將空白發票交予林明輝使用。
㈢另依證人王正萍於本院審理時證稱：伊認識張庭瑜，也認識張政國，但伊沒有介紹張政國與張庭瑜認識，伊不清楚張庭瑜開公司的事情，伊曾介紹一名林董與張政國認識，但伊不知道林董的名字，當時是要幫張政國介紹工作。
伊不知道臺灣尼斯公司，也不知道為何臺灣尼斯公司租賃契約上電話是伊的電話等語（見本院卷第九六頁至第九八頁），及證人張政國於偵查中證稱：伊沒有經營臺灣尼斯公司，是林明輝於九十七年十一月左右，說有一間公司是否要一起經營，伊才傳真證件予林明輝，林明輝是一位叫阿平介紹認識，林明輝要幫忙介紹工作等語（見上開偵字第二六二四六號卷第二八○頁、偵字第一三○六六號卷第二八頁至第三一頁），是由上開證人王正萍及張政國之證詞，或可推論證人張政國確經由證人王正萍介紹而認識林明輝，並因林明輝藉詞介紹工作而使證人張政國於九十八年二月間擔任臺灣尼斯公司負責人等情，然此僅能證明證人張政國擔任臺灣尼斯公司之過程，無法推論被告對於臺灣尼斯公司虛開發票之情完全不知，是尚無法為被告有利之認定。
㈣再者，被告就臺灣尼斯公司變更負責人為張政國一事，於偵訊中先供稱伊不認識張政國，公司登記負責人為何會於九十八年三月變更成張政國伊不清楚云云（見上開偵字第二六二四六號卷第二七七頁），後又改稱：伊知悉林明輝要將公司股權轉讓給張政國云云（見上開偵字第二六二四六號卷第二七八頁），是被告就臺灣尼斯公司轉讓對象為何人，此等茲事體大之事竟閃爍其辭，況，依據被告所提出之卷附臺灣尼斯有限公司股東同意書所載（見上開偵字第二六二四六號卷第一○三頁），臺灣尼斯公司股份係轉讓予證人張政國，而再稽之證人張于捷於本院審理時政稱：股東轉讓資料係由張庭瑜提供等語（見本院卷第九三頁），足見臺灣尼斯公司股份轉讓予證人張政國之事，被告顯係知悉，而被告於偵查中卻先諉為不知，顯然有意隱瞞實情。
㈤又被告於偵查中供稱：林明輝與伊合夥成立臺灣尼斯公司，實收資本額為五十萬元，伊出資本額，林明輝出人脈。
後來伊於九十七年六月間，以三萬元轉讓臺灣尼斯公司予林明輝，九十七年五月至十二間該公司未營運。
伊知道林明輝要變更給張政國云云（見上開偵字第二六二四六號卷第頁至第頁），苟如被告所供稱是與林明輝合夥做生意而設立臺灣尼斯公司，衡情，被告於公司設立初期應會致力經營該公司，然被告卻於九十七年四月底五月初成立該公司，短短一個月後，旋擬將該公司轉讓予合夥之對象，在時間甚短情形下，被告何以能預測該公司經營會不良，而須轉讓，此已悖於常情；
又被告於本院審理時亦供稱：臺灣尼斯公司是要與林明輝合作，後來伊沒有經營，便將公司賣給林明輝云云（見本院卷第一○二頁），被告前後於偵查及本院審理時雖均提出林明輝該人，惟卻無法提供林明輝詳細年籍資料，被告原既係與林明輝合作經營臺灣尼斯公司，則對於合夥人之年籍資料等應有所知悉，且有一定之信任關係，是被告如欲脫免罪責必將林明輝找出，惟被告迄今未帶同林明輝到庭以釐清其責任，顯見被告確實對於本件臺灣尼斯公司虛開發票幫助他人逃漏稅之情節有所隱匿，未將實情托出，欲將虛開發票之情諉由林明輝承擔，而為卸責之詞。
㈥綜上，被告上揭所辯，委不足採。
本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。
三、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院九十二年度臺上字第六七九二號、九十四年度臺非字第九八號判決意旨同此見解）。
查被告係臺灣尼斯公司之登記負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，其明知不實而與林明輝共同填製如附表所示屬於會計憑證之統一發票，並將該不實發票交付予附表編號一至九所示之營業人，供其等申報營業稅時使用並致生逃漏稅捐之結果，核其所為，係犯商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；
而該製作不實會計憑證之行為，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第二百十五條之罪屬於法規競合關係，應優先適用商業會計法第七十一條第一款論處，無另論以業務登載不實罪之餘地。
被告與林明輝間，就上開犯行有犯意聯絡及行為分擔，論以共同正犯。
又刑事法若干犯罪之行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行為人基於反覆、延續之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮。
學理上所稱集合犯之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之。
例如，經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為（參照最高法院九十五年度臺上字第一○七九號判決）。
故是否集合犯之判斷，客觀上應斟酌法律規範之本來意涵、實現該犯罪目的之必要手段、社會生活經驗中該犯罪必然反覆實行之常態及社會通念等；
主觀上則視其反覆實行之行為是否出於行為人之單一犯意，並秉持刑罰公平原則，加以判斷之。
而被告與共犯林明輝先後多次填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐之犯行，係於密集期間內以相同之方式持續進行，未曾間斷，具有反覆、延續實行之特徵，在行為概念上，縱有多次之填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐舉措，仍應評價認係包括一罪之集合犯，均僅論以一罪。
又被告所犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏稅捐罪，係以開具不實發票後再交付他人之方式為之，而開具不實發票之前階段部分即係成立明知不實填製會計憑證罪，則幫助他人逃漏稅捐罪與以明知為不實之事項而填製會計憑證罪二罪間即有部分行為重合，屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第五十五條規定從一重之商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷。
爰審酌被告虛開不實之統一發票之行為，嚴重影響國家稅收及稅稽機關查核稅捐之正確性，惟兼衡其參與本案犯行之程度，幫助他人逃漏稅捐之金額，及於本院審理時否認犯行等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二十八條、第五十五條、第四十一條第一項前段，判決如主文。
本案經檢察官文家倩到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 2 月 18 日
刑事第十八庭 審判長法 官 彭慶文
法 官 林芳華
法 官 林玉蕙
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；
其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳怡君
中 華 民 國 100 年 2 月 18 日
附表
┌──┬───────┬────┬────┬────────┬────────┐
│項目│營業人名稱 │開立年月│發票張數│ 銷售額 │ 逃漏營業稅額 │
│ │ │ │ │（新臺幣） │ （新臺幣） │
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│ 一 │匯豐商社有限公│九十七年│一 │二百二十八萬元 │十一萬四千元 │
│ │司 │十一月 │ │ │ │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│六 │二千零七萬七千零│一百萬三千八百五│
│ │ │十二月 │ │二十八元 │十一元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │七 │二千二百三十五萬│一百十一萬七千八│
│ │ │ │ │七千零二十八元 │百五十一元 │
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│ 二 │京都同仁堂生物│九十七年│三 │一百五十七萬一千│七萬八千五百七十│
│ │科技股份有限公│十一月 │ │四百二十七元 │元 │
│ │司 ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│一 │五十二萬三千八百│二萬六千一百九十│
│ │ │十二月 │ │零九元 │元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │四 │二百零九萬五千二│十萬四千七百六十│
│ │ │ │ │百三十六元 │元 │
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│ 三 │博殷實業有限公│九十七年│一 │六百十八萬三千八│三十萬九千一百九│
│ │司 │十一月 │ │百元 │十元 │
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│ 四 │宏昱工程有限公│九十七年│一 │二百七十六萬九千│十三萬八千四百九│
│ │司 │十一月 │ │九百四十元 │十七元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│二 │五百三十四萬八千│二十六萬七千四百│
│ │ │十二月 │ │五百二十元 │二十六元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │三 │八百十一萬八千四│四十萬五千九百二│
│ │ │ │ │百六十元 │十三元 │
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│ 五 │勝威有限公司 │九十七年│一 │二百四十五萬元 │十二萬二千五百元│
│ │ │十二月 │ │ │ │
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│ 六 │中翎國際事業有│九十七年│四 │一百五十二萬七千│七萬六千三百八十│
│ │限公司 │五月 │ │六百五十元 │三元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│二 │三十四萬七千元 │一萬七千三百五十│
│ │ │十六月 │ │ │元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│五 │二百八十七萬二千│十四萬三千六百二│
│ │ │七月 │ │四百七十元 │十四元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │一一 │四百七十四萬七千│二十三萬七千三百│
│ │ │ │ │一百二十元 │五十七元 │
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│ 七 │鑫北鋼鐵股份有│九十七年│三 │七十二萬元 │三萬六千元 │
│ │限公司 │九月 │ │ │ │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│二 │六十二萬五千元 │三萬一千二百五十│
│ │ │十月 │ │ │元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │五 │一百三十四萬五千│六萬七千二百五十│
│ │ │ │ │元 │元 │
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│ 八 │新潮科技有限公│九十七年│一 │二百零八萬六千三│十萬四千三百十八│
│ │司 │十一月 │ │百七十六元 │元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│九 │二千六百三十一萬│一百三十一萬五千│
│ │ │十二月 │ │六千三百零五元 │八百十五元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │一○ │二千八百四十萬二│一百四十二萬零一│
│ │ │ │ │千六百七十二元 │百三十三元 │
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│ 九 │昇藝國際有限公│九十七年│一 │二百四十六萬元 │十二萬三千元 │
│ │司 │十一月 │ │ │ │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │九十七年│一二 │二千三百六十五萬│一百十八萬二千六│
│ │ │十二月 │ │二千七百五十元 │百三十八元 │
│ │ ├────┼────┼────────┼────────┤
│ │ │小計 │一三 │二千六百十一萬二│一百三十萬五千六│
│ │ │ │ │千七百五十元 │百三十八元 │
├──┼───────┼────┼────┼────────┼────────┤
│一○│運耀實業有限公│九十七年│一 │二百零八萬六千三│ │
│ │司 │十一月 │ │百七十六元 │ │
│ │ ├────┼────┼────────┤ │
│ │ │九十七年│九 │二千六百三十一萬│ │
│ │ │十二月 │ │六千三百零五元 │ │
│ │ ├────┼────┼────────┤ │
│ │ │小計 │一○ │二千八百四十萬二│ │
│ │ │ │ │千六百七十二元 │ │
├──┼───────┼────┼────┼────────┼────────┤
│一二│隆成金屬有限公│九十七年│一 │九萬五千二百三十│ │
│ │司 │十一月 │ │八元 │ │
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│ 合 計 │六六 │一億三千零三十萬│五百零九萬零六百│
│ │ │九千九百七十六元│零六元（扣抵稅額│
│ │ │ │張數為五五張 │
└───────────────┴────┴────────┴────────┘
附錄本案論罪科刑法條
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）
教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。
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