臺灣高等法院刑事-TPHM,111,上更一,99,20240423,1

臺灣高等法院刑事判決
111年度上更一字第99號
上 訴 人 臺灣新北地方檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 吳煥輕


上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣新北地方法院108年度訴字第283號，中華民國108年10月3日第一審判決（起訴案號：臺灣新北地方檢察署106年度偵字第20202號、107年度偵字第16568號；
移送併辦案號：108年度偵字第14182號、第22175號、第29353號、第30229號），提起上訴，經判決後，由最高法院發回更審，暨臺灣新北地方檢察署（111年度偵字第6357號、第6376號、第6377號、第6378號）、臺灣臺中地方檢察署（111年度偵字第1359號)移送併辦，本院判決如下：

主 文

原判決關於填製不實會計憑證罪部分撤銷。

吳煥輕共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑拾月。

未扣案之犯罪所得新臺幣肆佰零肆萬貳仟伍佰元沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。

犯罪事實

一、吳煥輕係址設臺中市○○區○○路000號之晶瑩科技有限公司（下稱晶瑩公司）、址設新北市○○區○○路0段000巷0號3樓之富其爾股份有限公司（下稱富其爾公司）之實際負責人，負責晶瑩公司、富其爾公司之經營決策及執行、會計憑證、帳冊記載及處理等事務，為晶瑩公司、富其爾公司之經理人，係公司法規定之公司負責人及商業會計法規定之商業負責人。

蕭聖亮（另案審理中）前為址設新北市○○區○○路0段00號6樓普曜國際股份有限公司（下稱普曜公司）之負責人，為商業會計法規定之商業負責人。

蕭聖亮為促使普曜公司上市、上櫃，亟需提高普曜公司之營業額，遂與吳煥輕謀議以偽造不實交易資料，並開立不實銷貨發票、虛增銷貨營業額之三角方式，提高普曜公司之業績，吳煥輕因無力清償蕭聖亮投資款項之利息，乃同意配合。

其等知悉晶瑩公司、富其爾公司均未實際銷售如醫療溫控調節水床（下稱水床）等醫療器材與普曜公司，普曜公司亦未實際銷售水床等醫療器材與鑫博企業有限公司（下稱鑫博公司）、磁能國際科技有限公司（下稱磁能公司）、台灣水都農業生技有限公司（下稱台灣水都公司），竟共同意圖為自己不法之所有，基於填製不實會計憑證及詐欺之犯意聯絡，自民國103年11月20日起至105年4月27日止，先後以晶瑩公司、富其爾公司名義，開立如附表一所示之不實統一發票共47紙，金額共計新臺幣（下同）7,491萬75元予普曜公司，並以下列方式給付貨款予晶瑩公司、富其爾公司：㈠附表一編號第2至6、14、34、35、38號交易金額，由普曜公司申設之上海商業儲蓄銀行（下稱上海商銀）儲蓄部分行帳號00000000000000號帳戶、合作金庫商業銀行（下稱合作金庫）仁愛分行帳號0000000000000號帳戶，匯款至晶瑩公司申設之彰化商業銀行（下稱彰化銀行）中港分行帳號00000000000000號、00000000000000號帳戶、富其爾公司申設之台北富邦商業銀行（下稱台北富邦銀行）埔墘分行帳號000000000000號帳戶（下稱富其爾公司台北富邦銀行帳戶）、第一商業銀行（下稱第一銀行）北土城分行帳號00000000000號帳戶（下稱富其爾公司第一銀行帳戶）。

㈡附表一編號第1、9至13、15至21、30至33號交易金額：普曜公司向上海商銀儲蓄部分行申請短期擔保貸款，經該分行核撥款項至普曜公司上海商銀儲蓄部分行帳戶後，分別匯款至晶瑩公司申設之彰化銀行中港分行帳號00000000000000號帳戶、富其爾公司申設之合作金庫北樹林分行帳號0000000000000號帳戶（下稱富其爾公司合作金庫帳戶）、富其爾公司第一銀行帳戶及台北富邦銀行帳戶。

㈢由蕭聖亮指示普曜公司不知情員工，於附表三(即原判決附表四)所示時間，以晶瑩公司、富其爾公司開立如附表一編號第7、8、22至29、36、37、39至47號之不實統一發票，分別向合作金庫仁愛分行、第一銀行雙園分行、第一銀行北土城分行、陽信商業銀行（下稱陽信銀行）南京分行申請開立國內不可撤銷信用狀，並致使上開銀行之承辦人員均陷於錯誤而同意申貸，依上開不實統一發票上所載之金額，扣除相關手續費後之押匯款項分別匯入吳煥輕實際控制之晶瑩公司申設之合作金庫銀行西屯分行帳號0000000000000號帳戶、富其爾公司台北富邦銀行帳戶、第一銀行帳戶、富其爾公司申設之第一銀行北土城分行帳號00000000000號帳戶（普曜公司取得統一發票之發票日期、發票號碼、開立發票者、型號、數量、單價、總金額〈未稅〉、發票金額〈含稅〉、普曜公司支付貨款之款項來源、相關單據所在卷頁數詳如附表一編號1至47所示），得手合計4,289萬3,585元貸款金額，嗣經普曜公司陸續清償貸款，現尚餘附表三編號4②所示404萬2,500元仍未償還。

另為求製造普曜公司確有銷貨之營業額假象，再由蕭聖亮指示普曜公司不知情之承辦人員開立如附表二所示不實統一發票共47紙，與鑫博公司、磁能公司、台灣水都公司，金額共計7,872萬600元（各公司公司取得統一發票之發票日期、發票號碼、買受人、發票金額〈含稅〉、買受人匯入款項至普曜公司帳戶及相關單據所在卷頁數詳如附表二編號1至47所示）。

二、案經蕭聖亮告發由臺灣新北地方檢察署檢察官偵查起訴及移送併辦；

暨財政部中區國稅局告發由臺灣臺中地方檢察署檢察官移送併辦。

理 由

壹、程序部分

一、審理範圍：公訴意旨以上訴人即被告吳煥輕（下稱被告）所為涉犯⑴商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪嫌、刑法第339條第1項之詐欺取財罪嫌。

另涉犯⑵公司法第9條第1項前段之未繳納股款罪嫌、商業會計法第71條第5款之利用不正當方法致使財務報表發生不實結果罪嫌及刑法第214條使公務員登載不實文書罪嫌。

就上開⑴部分，經最高法院撤銷發回本院更為審理，上開⑵部分則上訴駁回確定。

綜上，本院經最高法院發回審理之範圍係上開⑴部分，先予敘明。

二、原審於108年10月23日送達108年度訴字第283號判決書予公訴人，此有臺灣新北地方法院送達檢察官裁判書類登記簿1紙在卷可憑（見本院前審卷㈠第607頁），檢察官於108年10月18日提起上訴，此有原審收狀戳1枚可佐（見本院前審卷㈠第75頁），足認檢察官已合法提起上訴。

至被告於本院前審時，以檢察官於原審送達判決書前即提起上訴，認原審送達判決予公訴人之日期有誤，進而推論檢察官提起上訴不合法，然衡以原審判決日期為108年10月3日，檢察官本可依憑原審公告判決書內容後，於108年10月18日先行提出上訴狀，被告上揭所指，顯屬臆測，難認可採，附此敘明。

三、證據能力㈠按被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，同法第159條之1第2項定有明文。

偵查中對被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）所為之偵查筆錄，或被告以外之人向檢察官所提之書面陳述，性質上均屬傳聞證據。

惟現階段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人且須具結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信度極高，職是，被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，不宜以該證人未能於審判中接受他造之反對詰問為由，即遽指該證人於偵查中之陳述不具證據能力。

查公訴人以蕭聖亮於偵查中所為之陳述為證據方法，被告雖主張蕭聖亮於偵查中之陳述未經被告對質詰問，故無證據能力，然蕭聖亮於偵查中業經具結，被告於檢察官偵查中固未能對其詰問或與之對質，然蕭聖亮業於本院前審審理中以證人身分傳喚到庭，經被告及辯護人對其行交互詰問，當已補足被告行使反對詰問權之機會；

再者，就蕭聖亮於偵查中陳述時之外部客觀情況，查無其他顯不可信之情形，揆諸首揭法律規定，蕭聖亮於偵查中之證述，具有證據能力。

㈡按被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4等4條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據（第1項）。

當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條之5定有明文。

立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。

惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；

或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。

經查，除上開所示證據方法外，本院以下所引用被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告於本院準備程序中均表示不爭執證據能力（見本院卷第144頁至第158頁），復於審判期日就本院提示之前揭證據方法於言詞辯論終結前，未就所調查之證據主張有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形（見本院卷第295頁至第309頁），本院審酌各該證據資料製作時之情況，亦無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，認該等證據均具證據能力。

㈢本判決所引用之非供述證據部分，與本案均有關聯性，復無證據證明係實施刑事訴訟程序之公務員以不法方式所取得，亦無刑事訴訟法第159條之4顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，且經本院於審理期日依法進行證據之調查、辯論，依刑事訴訟法第158條之4之反面解釋，應有證據能力。

貳、認定事實所憑之證據及理由：

一、上揭事實，業據被告於本院審理時坦承不諱（見本院卷第143頁、第295頁），並有下列證據為憑：㈠蕭聖亮於偵查及本院前審審理時、台灣水都公司及磁能公司負責人許萬祥、晶瑩公司登記負責人廖惠瑩、鑫博公司負責人高子淵、普曜公司董事長特助蕭淑媛、富其爾公司登記負責人沈淑惠於偵查中之證述在卷可憑（見105年度他字第3238號〈下稱他字3238〉筆錄卷第37-45頁、第7-13頁、第67-68頁、本院前審卷㈡第161-170頁、106年度偵字第20202號卷〈下稱偵字20202卷〉第46頁、第260-263頁、107年度偵字第16568號卷〈下稱偵字16568卷〉第55-61頁）。

㈡復有被告於103年11月1日簽立之保管條、晶瑩公司與普曜公司簽立之協議書、富其爾公司與普曜公司簽立之協議書、普曜公司與磁能公司、與台灣水都公司簽立之經銷協議書各1份（他字3238號資料卷㈠第9-21頁）、普曜公司生產性進貨單5張、進貨折讓單2張、晶瑩公司開立予普曜公司之附表一編號1至7統一發票及銷貨單（見他字3238資料卷㈠第175-187頁、第189-215頁）、富其爾公司開立予普曜公司之附表一編號8至47號交易之統一發票、銷貨單、普曜公司生產性進貨單、轉帳傳票（見他字3238資料卷㈠第219-367頁、第417-483頁、資料卷㈡第643-677頁、第683-709頁）、普曜公司開立予鑫博公司之附表二編號第1至4號統一發票、銷貨單、送貨單、普曜公司生產性進貨單（見他字3238資料卷㈡第35-57頁）、普曜公司開立予磁能公司之附表二編號5至28號統一發票、銷貨單、送貨單、普曜公司生產性進貨單（見他字3238資料卷㈡第41-257頁）、普曜公司開立予臺灣水都公司之附表二編號29至47號統一發票、銷貨單、送貨單、普曜公司生產性進貨單（見他字3238資料卷㈡第261-385頁）、附表一所示交易之普曜公司現金收支傳票、轉帳傳票、上海商銀儲蓄匯出匯入申請書、帳戶交易明細查詢畫面、合作金庫銀行放款收入傳票、兆豐國際商業銀行帳戶存款明細（見他字3238資料卷㈠第381-475頁）、附表二編號1至4號統一發票、普曜公司轉帳傳票、繳款單、鑫博公司與磁能公司協議書、被告出具之切結書、普曜公司合作金庫銀行仁愛分行帳戶交易明細查詢畫面、合作金庫銀行北土城分行帳戶交易明細查詢畫面、彰化銀行土城分行帳戶存摺影本、第一銀行雙園分行帳戶明細查詢畫面、第一銀行北土城分行帳戶明細查詢畫面（見偵字20202卷第265、第267頁、他字3238資料卷㈡第437-545頁、第835-849頁）、普曜公司與磁能公司如附表二編號5至28號所示交易之普曜公司醫療生技銷貨單、送貨單、醫療生技訂單、出貨單、出貨通知單、訂單變更單、普曜公司開立予磁能公司之統一發票、磁能公司訂購單（見他字3238資料卷㈡第83-257頁、第721-813頁）、普曜公司與台灣水都公司如附表二編號29至47號所示交易之普曜公司醫療生技銷貨單、送貨單、醫療生技訂單、出貨單、出貨通知單、訂單變更單、普曜公司開立予台灣水都公司之統一發票、台灣水都公司訂購單（見他字3238資料卷㈡第261-385頁、第777-813頁）、普曜公司轉帳傳票、繳款單、合作金庫銀行北土城分行帳戶交易明細查詢畫面、合作金庫銀行仁愛分行帳戶交易明細查詢畫面、第一銀行雙園分行帳戶明細查詢畫面、第一銀行北土城分行帳戶明細查詢畫面、上海商銀儲蓄部分行帳戶交易明細查詢畫面（見他字3238資料卷㈡第549-599頁、第853-863頁）、台灣水都公司申設之臺灣中小企業銀行宜蘭分行帳戶存摺內頁明細影本、被告以台灣水都公司代理人或其本人名義匯款予普曜公司、蕭聖亮之臺灣中小企業銀行匯款申請書15份（見他字3238筆錄卷第115-147頁）、財政部北區國稅局106年5月16日北區國稅板橋銷字第1060104555號函文暨所附普曜公司103年1月至105年6月銷項去路明細、進項來源明細、進銷項憑證明細資料表（見他字3238資料卷㈣第239-290頁）、普曜公司申設之合作金庫仁愛分行帳號0000000000000號帳戶交易明細、放款帳戶資料查詢單（見他字3238資料卷㈣第297-319頁、第321-359頁）、台灣水都公司申設之第一銀行北土城分行帳號00000000000號帳戶交易明細（見他字3238資料卷㈣第495-561頁）、第一商業銀行北土城分行107年7月24日一北土城字第00025號函暨所附之富其爾公司申設之0000000000號帳戶開戶資料、客戶歷史交易明細表1份（見偵字20202卷第505-581頁）、上海銀行106年3月21日上儲蓄字第10600000026號函附之普曜公司申請短期擔保貸款之「放款帳卡明細列印處理」報表、普曜公司申設之上海商銀儲蓄部分行帳號00000000000000號帳戶交易明細（見他字3238資料卷㈤第3-43頁、第99-153頁）、晶瑩公司申設之彰化銀行中港分行帳號00000000000000號帳戶、00000000000000號帳戶開戶基本資料及交易明細（見偵字20202卷第429-453頁）、富其爾公司申設之合作金庫銀行帳戶開戶基本資料及交易明細份（見偵字20202卷第423-427頁）、富其爾公司申設之台北富邦銀行帳戶開戶基本資料及交易明細各1份（見偵字16568卷第15-25頁）、合作金庫商業銀行仁愛分行107年7月23日合金仁愛字第1070002966號暨所附普曜公司申請信用狀相關之匯票、付款申請書、晶瑩公司、富其爾公司開立附表一編號第7、8、28、29、39至42號交易之統一發票、合作金庫銀行放款支出傳票、收入傳票、轉帳支出傳票、存款憑條、匯款申請書代收入傳票（見偵字20202卷第455-504頁）、第一商業銀行雙園分行107年7月31日一雙園字第00040號函暨所附普曜公司申請信用狀相關之匯票申請書、匯票、富其爾公司開立附表一編號第22-25、26-27號交易之統一發票、匯票付款紀錄（見偵字20202卷第583-611頁）、第一商業銀行北土城分行107年8月16日一北土城字第00030號函文暨所附普曜公司申請信用狀（000000000號、000000000號）相關之匯票、匯票付款申請書、富其爾公司開立附表一編號第36、37、45至47號交易之統一發票、第一銀行傳票（見偵字20202卷第707-729頁）、第一商業銀行雙園分行108年4月16日一雙園字第00018號函文（見原審訴字卷第77頁）、陽信商業銀行南京分行108年4月23日陽信南京字第1080012號函暨所附之匯票、附表一編號43、44所示統一發票、匯票承兌/付款申請書、富其爾公司之帳戶存摺封面影本、匯款收執聯、新北市政府函文、富其爾公司變更登記各1份（見原審訴字卷第79-115頁）、第一商業銀行土城分行108年4月30日一北土城字第00013號、108年5月7日一北土城字第00014號函文（見原審訴字卷第121-123頁、第127-129頁）、陽信商業銀行109年9月29日陽信總債管字第1098870445號函文暨所附國內不可撤銷信用狀（000-00-0-0000000號、000-00-0-0000000號）、放款明細資料查詢（見本院前審卷㈡第261-275頁）、第一商業銀行總行109年10月13日一總債理字第116718號函文（本院前審卷㈡第277頁）、合作金庫商業銀行仁愛分行109年11月6日合金仁愛受字第10911060001號、110年5月19日合金仁愛字第1100519001號函文各1份（見本院前審卷㈡第325頁、第463頁）在卷可佐。

㈢起訴意旨雖未認蕭聖亮為共犯，然普曜公司董事長特助蕭淑媛於偵查中證稱：伊沒有在普曜公司看過水床，水床的事情都是被告來找蕭聖亮談的，公司內沒有其他人來接洽、聯繫或加工等語（見106年度他字第1837號〈下稱他字1837〉卷㈣第231頁）；

又普曜公司關於醫療水床業務，係由蕭聖亮指示員工進行公司內部製作採購單、出貨單、送貨單或開立銷貨發票等紙上作業，水床等貨品均未實際進出普曜公司等節，迭據普曜公司總經理李建樟於調詢中（見他字1837調查局資料卷第57-58頁）、普曜公司品管人員顏美玉於調詢及偵查中（見他字1837卷㈣第134頁反面-135頁、第150頁）、普曜公司採購副理任怡姿於調詢及偵查中（見他字1837卷㈣第158-160頁、第168-171頁）、普曜公司倉管人員邱國城於調詢及偵查中（見他字1837卷㈣第173-176頁、第183-188頁）、普曜公司會計陳佩儀於本院前審審理中證述明確（見本院前審卷㈡第157-159頁），堪認普曜公司對於醫療水床業務之經營，與一般進貨後售出之經營模式不同，蕭聖亮為普曜公司實際負責人，對於此節自應知之甚明，倘非明知附表一、二所示之交易均屬虛偽，又何需就此等顯然違常交易內容，一再指示普曜公司員工製作上開內容不實單據。

且依蕭聖亮於偵查中陳稱：被告來找伊說水床他有銷路，也銷得非常好，叫伊跟他買貨，之後他再幫伊賣，所以伊請他來當經理；

利潤是三成，被告說一年可做8千萬營業額等語（見偵字20202卷㈡第621頁），然蕭聖亮明知普曜公司自晶瑩公司、富其爾公司進貨之醫療水床商品，並未實際進入普曜公司，係逕轉售至磁能公司、臺灣水都公司，又無論係晶瑩公司、富其爾公司或磁能公司、臺灣水都公司均係由被告一人接洽，倘若交易內容屬實，被告當可自晶瑩公司、富其爾公司逕行將醫療水床商品出售與磁能公司、臺灣水都公司，自行賺取該等利潤，實無經由普曜公司中間轉售，平白損失三成之高額收益之理，益徵上開交易為不實，且被告與蕭聖亮就各該不實交易，具有犯意聯絡及行為分擔甚明。

二、綜上，堪認被告上揭任意性自白即與事實相符。本案事證明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。

三、論罪㈠按刑法第2條第1項規定「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。

但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，係規範行為後法律變更所生新舊法比較適用之準據法；

該條規定所稱「行為後法律有變更者」，包括犯罪構成要件有擴張、減縮，或法定刑度有變更等情形。

故行為後應適用之法律有上述變更之情形者，法院應綜合其全部罪刑之結果而為比較適用。

惟若新、舊法之條文內容雖有所修正，然其修正內容與罪刑無關，僅為文字、文義之修正、條次之移列，或將原有實務見解及法理明文化等無關有利或不利於行為人之情形，則非屬上揭所稱之法律有變更，亦不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法。

故行為後法律若有修正，不論是否涉及前揭法律變更，抑或僅係無關行為人有利或不利事項之修正，法院應綜合法律修正之具體內容，於理由內說明有無刑法第2條第1項所規定「行為後法律有變更」之情形及應適用之法律，始屬適法（最高法院107年度台上字第4438號判決參照）。

查被告行為後，刑法第214條雖於108年12月25日公布修正，於同年月27日施行，惟修正後之規定係依刑法施行法第1條之1第2項前段規定將罰金提高30倍，亦即將原本之銀元500元，修正為新臺幣1萬5千元，其修正之結果不生有利或不利於行為人之情形，自非法律變更，當亦不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法。

㈡按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。

次按商業會計法第71條第1款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。

商業會計法第4條規定，本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。

而公司法第8條第1項規定，本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；

在有限公司、股份有限公司為董事；

同條第2項規定，公司之經理人、清算人或臨時管理人，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人。

查晶瑩公司、富其爾公司之登記負責人雖分別為許湲棃、沈淑惠，然被告於偵查中自承為晶瑩公司、富其爾公司之實際負責人，並且負責公司之決策、營運、財務等業務，而為有權代表公司之經理人，另普曜公司之負責人為蕭聖亮，依上開說明，堪認其等均為商業會計法第4條所規定之商業負責人，自得課以同法第71條之罪責。

故核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、刑法第339條第1項之詐欺取財罪。

㈢被告與蕭聖亮就上開犯行，具有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。

就附表二所示普曜公司不實統一發票，被告雖非普曜公司負責人，然其與具負責人身分之蕭聖亮共犯，仍依刑法第31條第1項規定，以共犯論。

又其等利用不知情之普曜公司承辦人員製作如附表二所示內容不實之統一發票，為間接正犯。

㈣被告於如附表一、二所示之時間，多次填製不實會計憑證行為，均係出於同一目的，在密切接近之時、地所為，各侵害同一法益，依一般社會健全觀念，其行為獨立性尚屬薄弱，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應評價為接續犯，論以一罪，此部分即無刑法第31條第1項但書規定減輕其刑之適用。

被告接續填製不實會計憑證，復持附表一編號第7、8、22至29、36、37、39至47號交易之內容不實統一發票，向附表三所示合作金庫銀行仁愛分行、第一銀行雙園分行、第一銀行北土城分行、陽信銀行南京分行詐得款項，各犯4次詐欺取財罪，有部分行為重合，屬一行為觸犯上開二罪名之想像競合犯，依刑法第55條前段規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

㈤被告前於105年間，因違反商業會計法等案件，經臺灣臺中灣地方法院以104年度中簡字第2036號判處有期徒刑3月確定，於105年3月15日易科罰金執行完畢，有本院被告前案紀錄表1件在卷可稽，其於上開接續犯行有期徒刑執行完畢後，再犯本案有期徒刑以上之罪，為累犯，且前案所犯之罪即為商業會計法第71條第1款之罪，二罪之罪質相同，顯未能從前案執行中獲得警惕，刑罰反應能力薄弱，並有反覆觸犯同類犯罪之特別惡性，參照司法院釋字第775號解釋意旨，認仍應依刑法第47條第1項規定，就被告所犯填製不實會計憑證罪加重其刑。

㈥被告雖辯稱於105年11月9日偵查中坦承違反商業會計法犯行，另於106年3月13日向臺灣新北地方檢察署遞狀告發蕭聖亮違反商業會計法，以及107年10月31日向國稅局自首本案假交易，應有刑法第62條自首之適用等語。

惟按刑法第62條所定自首減刑，係以對於未發覺之犯罪，在有偵查犯罪職權之公務員知悉犯罪事實及犯人之前，向職司犯罪偵查之公務員坦承犯行，並接受法院之裁判而言。

苟職司犯罪偵查之公務員已知悉犯罪事實及犯罪嫌疑人後，犯罪嫌疑人始向之坦承犯行者，為自白，而非自首（最高法院97年度台上字第5969號判決意旨參照）。

查蕭聖亮於105年5月25日向臺灣新北地方檢察署提出告訴狀，表明被告以晶瑩公司名義與普曜公司簽約，並以磁能公司、臺灣水都公司為銷售端，取得貨款後未交付貨物，涉犯侵占等罪嫌，復於105年7月26日提出追加被告暨告訴補充理由狀，表明被告以晶瑩公司、富其爾公司名義開立銷貨發票與普曜公司，並配合臺灣水都公司、磁能公司簽收紀錄於普曜公司出貨單上，認被告涉犯商業會計法第71條第1項等罪，此有告訴狀、追加被告記告訴補充理由狀各1份在卷可憑（見他字3238資料卷㈠第3-7頁、第111-117頁），堪認偵查機關至遲於105年7月26日已知悉被告所涉填製不實會計憑證等犯罪事實，被告嗣後於105年11月9日偵查中固坦承此部分犯行，另提出告發狀及向國稅局坦認假交易等行為，依前揭說明，均屬自白，當無刑法第62條規定減輕其刑之適用。

㈦被告及其本院前審辯護人雖以被告為本案之動機係受到蕭聖亮恐嚇，而被告前無犯罪紀錄，自偵查起一路配合檢警、國稅局偵辦，犯後態度良好，請求依刑法第59條規定酌減其刑。

然按刑法第59條規定之酌量減輕其刑，必須犯罪另有特殊之原因與環境，在客觀上足以引起一般同情，認為即使予以宣告法定最低度刑，猶嫌過重者，始有其適用。

查被告係因無力清償積欠蕭聖亮投資款項之利息，乃同意配合蕭聖亮為本案犯行，此據被告於偵查及本院前審審理中供述在卷（見他字3238筆錄卷第66頁、本院前審卷㈠第166-167頁），雖被告另辯稱蕭聖亮兼有恐嚇及傷害等行為，並提出104年2月3日、104年5月4日診斷證明書各1份為憑（見本院前審卷㈠第179-181頁），然該診斷證明書僅能證明被告於104年2月3日、5月4日確有受傷，且觀被告受傷時間係在其與蕭聖亮自103年11月20日起開立附表一所示統一發票之後，實無從證明與本案有關，況被告未尋求合法途徑救濟，仍與蕭聖亮共同開立附表一、二所示不實統一發票，金額高達7千餘萬元，破壞商業會計制度，復持不實統一發票向金融機構申請信用狀額度，辦理信用狀押匯，金額亦達4千餘萬元，危害金融交易秩序甚鉅，實難認有何特殊之原因或環境而犯罪，在客觀上足以引起一般人同情之處，且被告所犯填製不實會計憑證罪，係處5年以下有期徒刑、拘役或罰金之罪，亦無科以最低刑度仍嫌過重之情形，因認無再依刑法第59條規定減輕其刑之必要，附此敘明。

四、移送併案部分㈠臺灣新北地方檢察署108年度偵字第14182號、第22175號、111年度偵字第6376號、第6377號移送併案部分：⒈移送併案關於被告與蕭聖亮共同開立附表四之㈠編號1至47、附表四之㈡編號1至43部分發票，與原判決附表一、附表二所示統一發票之不實會計憑證相同；

而以附表一編號7、8、22-29、36、37、39-47號統一發票，分別向附表三所示銀行詐貸信用狀押匯款項部分，與本案為同一案件，本院應併予審理。

⒉移送併案意旨另以：被告上開所為，幫助普曜公司、臺灣水都公司、磁能公司逃漏稅捐，亦涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌。

惟查，普曜公司收受附表一所示統一發票，進項金額共計74,910,075元，另開立附表二所示統一發票，銷項金額共計78,720,600元，顯示普曜公司虛偽取得之進項金額低於銷項金額，自難發生逃漏稅捐之結果。

至財政部北區國稅局板橋分局固認定：普曜公司於103年11月至105年5月間，取得晶瑩公司及富其爾公司所開立如附表一所示之不實統一發票申報扣抵銷項稅額，並開立不實統一發票與鑫博公司、磁能公司、台灣水都公司如附表二所示之發票，經扣除虛報銷項及進項稅額，核算逃漏營業稅238,564元（103年12月份期別18,461元、104年10月份期別178,649元、105年4月份期別41,436元），此有該分局108年5月2日北區國稅板橋銷字第1080103852號函文1份在卷可憑（見原審訴字卷第125頁），惟觀附表一、二所示統一發票開立時間為103年11月至105年5月，可見稅捐機關未予整體核算，反係以各申報期別核定各次營業稅額，已有缺漏，且僅認定103年12月份、104年10月份、105年4月份有逃漏營業稅之情，亦即於103年11月至105年5月間之多數月份，均未生逃漏稅捐之結果，且稅捐機關亦未說明上開未生逃漏稅捐結果之月份，普曜公司有無溢繳稅捐之情，故不應僅以上揭函文，認定被告所為，確有幫助普曜公司逃漏稅捐之結果。

且被告與蕭聖亮係以虛假三角交易方式（即由被告實際經營之晶瑩公司、富其爾公司開立附表一所示統一發票與蕭聖亮經營之普曜公司，再由普曜公司開立附表二所示統一發票予鑫博公司、磁能公司、臺灣水都公司），提高普曜公司之營業額，並可從中向銀行借貸，其顯然目的非為逃漏稅捐，否則又豈有發生普曜公司虛偽取得之進項稅額低於銷項稅額之可能，普曜公司雖因此虛偽三角交易模式，產生103年12月份、104年10月份、105年4月份經核算有逃漏稅捐之情，應僅為被告以虛假三角交易之附帶結果，自難據以認定被告與蕭聖亮兼有幫助逃漏稅捐之犯意。

且依移送併案意旨書所列證據，固可證明普曜公司確有開立如附表二編號5至47(即附表四之㈠編號5至47)所示統一發票予磁能公司、臺灣水都公司，然未提出證據說明磁能公司、臺灣水都公司確有分別以上開統一發票申報為進項金額，而扣抵稅額，及因此逃漏稅捐金額為何，故難認被告有移送併案意旨所指涉犯幫助逃漏稅捐罪之情，此部分無從併予審理。

⒊移送併辦意旨復以：被告與蕭聖亮⑴以普曜公司名義①於104年8月間向第一銀行申貸綜合額度貸款中非以信用狀動撥金額880萬元、不動產代償款600萬元、信用卡墊款50萬元；

②104年12月向台中銀行申貸長期擔保放款5,500萬元；

③105年2月向陽信銀行申貸長期擔保放款4,460萬元；

⑵以富其爾公司名義於104年12月間向第一銀行北土城分行申貸短期放款500萬元、應收遠期國外信用狀放款495萬元、出口押匯放款1,650萬元，加計附表三所詐貸款項已逾1億元以上，認被告亦涉犯銀行法第125條之3第1項之罪。

惟普曜公司上揭⑴①-③向銀行申辦貸款，均非用以支付附表一、二所示虛偽交易，且被告並非普曜公司業務經營者，對於普曜公司向何銀行、申貸何種款項，均非被告所可決定，自難僅以被告與普曜公司負責人蕭聖亮共同為本案犯行，遽認被告對於蕭聖亮利用普曜公司向前開銀行詐貸其他款項，均有犯意聯絡及行為分擔。

又被告雖為富其爾公司實際經營人，然富其爾公司於104年12月間向第一銀行北土城分行申貸款項，均與附表一編號8至47所示富其爾公司與普曜公司間虛偽交易無關連性，與本案以普曜公司名義向附表三銀行詐貸押匯款項之借款主體亦有不同，自難認此部分與本案有裁判上或實質上一罪關係，尚難併予審理。

㈡臺灣新北地方檢察署108年度偵字第30229號、111年度偵字第6357號移送併案：⒈移送併辦關於被告與蕭聖亮共同開立附表四之㈠編號1至47、附表四之㈡編號1至43部分發票，與原判決附表一、附表二所示統一發票之不實會計憑證為相同；

而另以附表一編號7、8、22-29、36、37、39-47號統一發票，分別向附表三所示銀行詐貸款項部分，均與本案為同一案件，本院應併予審理。

⒉移送併案意旨另以：被告上開所為，幫助普曜公司、臺灣水都公司、磁能公司逃漏營業稅額，涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌。

惟被告所為，無從認定係犯幫助逃漏稅捐罪行，詳如前述，此部分亦無從併予審理。

㈢臺灣新北地方檢察署108年度偵字第29353號、111年度偵字第6378號移送併案：⒈移送併辦關於被告與蕭聖亮共同以富其爾公司名義開立附表四之㈠編號1至40號所示統一發票共40張之不實會計憑證與本案附表一編號1至40所示統一發票為相同，本院自應併予審理。

⒉移送併辦意旨另認被告以富其爾公司名義開立不實內容之統一發票1紙(附表五之㈠編號1)，供晶瑩公司持向稅捐機關扣抵銷項稅額；

且以諧泰公司公司名義，開立統一發票46張(附表五之㈡編號1至46)予富其爾公司；

以諧泰公司名義開立統一發票2張予晶瑩公司(附表五之㈡編號47、48)，分別供富其爾公司、晶瑩公司持向稅捐機關扣抵銷項稅額等語。

惟查本案尚無從認定被告涉犯幫助逃漏稅捐行為，已如前述，且被告以富其爾公司名義開立發票予晶瑩公司，及以諧泰公司名義開立發票與富其爾公司、晶瑩公司，均與被告本案係為普曜公司進行虛偽三角交易之開立發票模式，仍屬有間，亦難證明上開發票行為與本案附表一、二發票之開立目的相同，依上開說明，難認此部分所開立之不實發票，與本案附表一、附表二所開立之發票，具有實質上或裁判上一罪關係，自無從併予審理。

㈣臺灣臺中地方檢察署111年度偵字第1359號移送併案：⒈移送併辦意旨略以：⑴被告明知晶瑩公司於103年11月間起至104年2月間止，並未實際銷售貨物予普曜公司等營業人，竟基於幫助他人逃漏稅捐、行使業務登載不實文書之犯意，開立如附表六之㈠所示銷售額合計2,637萬8,934元、稅額合計131萬8,948元之不實之統一發票共43紙，交予如附表五所示之普曜公司等5家營業人充當進項憑證，並由該等營業人持其中41紙不實統一發票向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，而以此不正當方法幫助普曜公司等營業人逃漏營業稅額合計131萬8,350元，再由吳煥輕委託不知情之記帳人員代理申報營業稅，於附表六之㈠所示營業稅申報期間，在晶瑩公司之「營業人銷售額與稅額申報書」（即俗稱之401表）上登載不實之銷項金額及稅額，向所屬稅捐稽徵機關申報營業稅而行使之，足以生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅稽徵之公平性及正確性。

⑵被告明知晶瑩公司於104年5月間起至105年6月間止，並未實際向諧泰公司等營業人購買勞務或貨物，竟基於行使業務登載不實文書之犯意，取得諧泰公司等營業人所開立如附表六之㈡所示銷售額合計1,353萬3,500元、稅額合計67萬6675元之不實統一發票22紙，充當晶瑩公司之進項憑證，再由吳煥輕委託不知情之記帳人員代理申報營業稅，於營業稅申報期間，在晶瑩公司之「營業人銷售額與稅額申報書」上登載不實進項金額及稅額，向所屬稅捐稽徵機關申報營業稅而行使之，足以生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅稽徵之公平性及正確性，因認被告所為係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌、刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書等罪嫌等語。

⒉移送併辦關於被告與蕭聖亮共同開立附表四之㈠編號1至9（含折讓部分2紙）部分(即附表六之㈠編號1、2營業人名稱為普曜公司部分)發票，與原判決附表一編號1至7所示統一發票之不實會計憑證為相同，另以附表一編號7、8號統一發票，向附表三編號1所示銀行詐貸款項部分，均與本案為同一案件，本院自應併予審理。

⒊其餘附表五之㈠編號1至36等36張、附表五之㈡編號1至22等22張統一發票，分別為晶瑩公司開立予向陽公司、建國電線公司、諧泰公司、富其爾公司；

富其爾、磁能、臺灣水都公司、諧泰公司開立予經晶瑩公司之統一發票部分：因被告本案尚無構成稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，且此部分發票並非附表一、附表二所示之統一發票，尚無證據認係被告持以向附表三所示銀行詐貸款項所行使之發票，亦不符合被告本案三角交易之開立不實發票模式，是就此部分不實統一發票之開立與行使，與本案附表一、附表二不實發票開立與行使之動機、目的，仍有不同。

從而，尚無證據證明具實質上或裁判上一罪關係，本院就此部分無從併予審理，附為敘明。

參、撤銷改判之理由：

一、原審就被告違反商業會計法等犯行部分予以論罪科刑，固非無見。

惟查：㈠被告與蕭聖亮係以虛假三角交易方式，開立附表一、二所示之不實統一發票，以提高普曜公司之營業額，目的非為逃漏稅捐，已如前述，故難認被告與蕭聖亮兼有幫助逃漏稅捐之犯意。

原審認定被告犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，尚有未合。

㈡原審漏未審酌被告與蕭聖亮就本案犯行，具有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯，亦有未洽。

㈢被告與蕭聖亮共同以普曜公司名義，持虛偽交易憑證，向附表三所示銀行詐貸款項，所取得款項固為犯罪所得，然原審未及審酌普曜公司就附表三編號1①-⑧、編號2①-②、編號3①-②、編號4①所示貸款金額，均已清償而返還被害銀行，仍諭知沒收及追徵價額，亦有未當。

檢察官上訴意旨認原審量刑過輕，被告上訴意旨請求依刑法第59條規定酌減其刑並從輕量刑，均無理由，被告上訴意旨另指蕭聖亮為共犯則有理由，且原審尚有前揭可議之處，自應由本院就此部分予以撤銷改判。

二、爰審酌被告明知普曜公司與晶瑩公司、富其爾公司、鑫博公司、臺灣水都公司、磁能公司間實際上並無進貨或銷貨之交易往來事實，猶受蕭聖亮指示分別開立及收受如附表一、二所示之不實統一發票，金額達7千餘萬元，破壞商業會計制度，復持虛偽不實假發票為交易憑證，向金融機構申請信用狀額度，合計貸得4千餘萬元款項，危害金融交易秩序，惟業已清償附表四編號1①-⑧、編號2①-②、編號3①-②、編號4①所示貸款金額予各被害銀行，然迄今尚未清償附表四編號4②所示貸款金額，兼衡被告之犯罪目的、手段、分工情形、造成被害銀行之損害金額非低，被告自陳之智識程度、家庭經濟與生活狀況，罪後坦承犯行，知所錯誤之態度等一切情狀，量處如主文第2項所示之刑。

三、被告及本院前審辯護人雖請求宣告緩刑，然審酌被告所為，破壞商業會計制度，危害金融交易秩序甚鉅，雖被告坦認此部分犯行，惟尚未全部清償詐貸銀行之款項，且被告前已有違反商業會計法前案，猶未能悔改，再犯本案，實難認可收緩刑之效，因認不宜諭知緩刑，附此敘明。

四、沒收：㈠按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。

但有特別規定者，依其規定。

前項沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。

犯罪所得已實際合法發還被害人者，不予宣告沒收或追徵，刑法第38條之1第1項、第3項、第5項分別定有明文。

㈡被告與蕭聖亮共同以普曜公司名義，於附表三所示時間，詐得第一商銀雙園分行、北土城分行、陽信商業銀行、合作金庫商業銀行仁愛分行匯入之申貸款項，為其等犯罪所得。

其中附表三編號1①-⑧、編號2①-②、編號3①-②、編號4①所示貸款金額，均已於105年7月間清償，此有陽信商業銀行股份有限公司109年9月29日陽信總債管字第1098870445號函文、第一商業銀行總行109年10月13日一總債理字第116718號函文、合作金庫商業銀行仁愛分行109年11月6日合金仁愛受字第10911060001號、110年5月19日合金仁愛字第1100519001號函文各1份在卷可憑（見本院前審卷㈡第261頁、第277頁、第325頁、第463頁），此部分犯罪所得等同已合法發還被害人，爰不予宣告沒收。

另附表三編號4②所示詐貸金額404萬2,500元，此有第一商業銀行北土城分行111年7月7日一北土城字第23號函在卷可憑（見本院卷第125頁），既尚未清償，自應諭知沒收，又此款項固係由普曜公司向第一銀行北土城分行申貸後，匯入富其爾公司帳戶內，然富其爾公司之押匯款項均由被告處理一節，業據沈淑惠於偵查中證述明確（偵字20202卷第619頁），被告亦不否認押匯金額業由其提領處分之事實，堪認此部分犯罪所得為被告所實質管領取得，基於任何人均不得保有犯罪所得原則，自應於被告所犯項下宣告沒收，於全部或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。

㈢被告雖辯稱其業將押匯款項交付共犯蕭聖亮，並提出其自104年7月至105年4月間，以臺灣水都公司、磁能公司名義匯款至普曜公司之匯款紀錄1份為憑（見他3238筆錄卷第83頁），然蕭聖亮於偵查及本院前審審理中始終證稱係遭被告詐騙，而為附表一、二所示交易等語（見偵字20202卷第260-264頁、本院前審卷㈡第166-167頁），顯然否認其有收受被告所交付之附表三編號4②押匯款項，另第一銀行北土城分行係於105年5月6日，匯入押匯款項404萬2,500元至富其爾公司帳戶，依被告提出之匯款紀錄，顯示被告於105年5月6日以後，僅有以磁能公司名義，於105年5月15日匯款970,230元、於105年5月17日匯款2,205,000元至普曜公司帳戶，此有臺灣中小企業銀行匯款申請書2紙附卷可佐（見他字3238筆錄卷第191-192頁），惟上開二筆款項係回沖附表一編號37、38富其爾公司與普曜公司虛偽交易之部分款項，此有普曜公司醫療進項與銷項對照明細表1份在卷可憑（見偵字20202卷第5-6頁），故難認被告上開以磁能公司名義匯款至普曜公司之二筆款項，與富其爾公司取得附表二編號45-47交易之押匯款項有關連性；

參以被告於本院準備程序時供稱：「（普曜公司進銷項對照明細表《卷202號頁5-6》是誰做的？）普曜公司內部之對照表內容是我提供的，我是根據蕭聖亮他們普曜公司所做出之單據，加上發票內容所做出。

普曜公司單據是進貨單以及定貨單。

因為他們是由磁能跟水都回沖的帳，但磁能跟水都沒有參與作業。

（磁能跟水都公司回沖普曜公司之帳是誰做的？）是蕭聖亮指導我這麼做的，我沒有作帳，我僅是進行匯款。

（這個對照表無法看出第一商業銀行北土城分行4,042,500元之關連性？）因為這一筆一筆，不是僅有第一商業銀行北土城分行。

因為金額不是剛好整數。

（還有無其他證據可證明4,042,500元已經由蕭聖亮取走？）時間已經久遠，要一筆一筆找也無法對出。

我跟第一商業銀行北土城分行還有一筆信貸，由我小兒子做擔保，每月薪水都被扣押，那筆信貸也到蕭聖亮那邊了。」

等語（見本院卷第143頁至第144頁），足見被告製作並提供之上揭普曜公司進銷項對照明細表，顯與積欠第一商業銀行北土城分行之債額4,042,500元不符；

況偌大金額之交付或轉匯，被告當有留存之單據或轉帳資料可供憑證，然被告始終未能提出各該憑證供調查，即有疑義；

此外，尚查無證據證明附表三編號4②押匯款項係由共犯蕭聖亮取得之事實，被告所辯，自難採認，末此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，判決如主文。

本案經檢察官吳育增提起公訴，檢察官郭逵提起上訴，檢察官蔡顯鑫到庭執行職務。

中 華 民 國 113 年 4 月 23 日
刑事第十二庭 審判長法 官 許泰誠
法 官 魏俊明
法 官 蕭世昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 吳建甫
中 華 民 國 113 年 4 月 24 日
附錄：本案論罪科刑法條全文
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
中華民國刑法第339條
（普通詐欺罪）
意圖為自己或第三人不法之所有，以詐術使人將本人或第三人之物交付者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科50萬元以下罰金。
以前項方法得財產上不法之利益或使第三人得之者，亦同。
前二項之未遂犯罰之。