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臺灣高等法院刑事判決 103年度上訴字第589號
上 訴 人 臺灣桃園地方法院檢察署檢察官
被 告 陳春福
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院102年度訴字第560號，中華民國103年1月23日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署100年度偵字第31499號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
理 由
一、公訴意旨略以：被告陳春福（下簡稱被告）係址設桃園縣蘆竹鄉○○村○○路0段0號夏雪電子商務有限公司（下稱夏雪公司）實際負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法之商業負責人。
明知夏雪公司並無向皇泰數位傳動股份有限公司（下稱皇泰公司）進貨之事實，竟基於逃漏營業稅捐之犯意，於民國95年9月至10月間，以不詳方式，取得皇泰公司所開立附表一編號1所示之不實統一發票3紙、冠勝科技股份有限公司（下稱冠勝公司）所開立附表一編號2所示之不實統一發票3紙，銷售額共計新臺幣（下同）279萬9,999元，充當夏雪公司之進項憑證，並持向稅捐稽徵機關申辦扣抵銷項稅額，而逃漏稅捐共計14萬1元。
又明知夏雪公司於上開期間並未銷貨予皇泰公司，竟基於填製不實會計憑證及幫助皇泰公司逃漏營業稅捐之犯意，於不詳時、地，填製附表二所示銷售額共計280萬元之不實統一發票6紙，交付皇泰公司充作進項憑證，並由皇泰公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，而逃漏稅捐計14萬元，均足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及管理之正確性。
因認被告涉犯稅捐稽徵法第41條、第47條之逃漏稅捐罪嫌、商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪嫌云云。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項及第301條第1項分別定有明文。
次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據；
又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎。
而刑事訴訟法上所謂認定犯罪事實之積極證據，係指適合於被告犯罪事實之認定之積極證據而言，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內；
然而無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，致使無從形成有罪之確信，根據罪證有疑，利於被告之證據法則，即不得據為不利被告之認定（最高法院82年度台上字第163號判決、76年台上字第4986號、30年上字第816號判例要旨參照）。
再檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任，倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院30年上字第816號、92年台上字第128號判例要旨參照）。
三、公訴意旨認被告涉有稅捐稽徵法第41條、第47條之納稅義務人逃漏稅捐、商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐等罪嫌，無非係以被告之供述、證人陳虹瀞、廖克森及林國文之證述、臺灣板橋地方法院檢察署（現已改為臺灣新北地方法院檢察署）100年度偵字第13660號聲請簡易判決處刑書、財政部臺灣省北區國稅局100年4月19日北區國稅審四字第0000000000號函文所附查緝案件稽查報告、刑事案件移送書、夏雪公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表、夏雪公司基本資料、營業稅稅籍資料查詢作業、營業人設立登記查簽表、夏雪公司營利事業統一發證設立登記申請書、夏雪公司設立登記表、營業人註銷登記查簽表暨申請書、課稅資料調查表、夏雪公司95年度申報書、夏雪公司95年9月至10月進銷項交易對象彙加明細表、皇泰公司95年10月開立6紙發票明細、夏雪公司扣除虛報銷項及進項稅額按每期實際逃漏稅計算表等為其主要論據。
四、訊據被告固坦承為夏雪公司之實際負責人，惟堅詞否認有何納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐等犯行，辯稱：伊沒有逃漏稅捐，伊有實際經營夏雪公司，與皇泰公司是有真的交易行為，當時夏雪公司與皇泰公司有簽代理商合約，故皇泰公司開立與夏雪公司之發票為網路電話代理商的簽約金，至於林國文在其被訴幫助逃漏稅捐之案件雖然認罪協商，但並不等同伊有犯逃漏稅捐，伊是用廣告費用跟他交換網路電話代理商的簽約金。
又夏雪公司開立與皇泰公司之發票則是廣告費用，兩家公司的交易都是真的，伊有拿到生產設備及操作手冊，6張發票是我們勞務交換等語。
五、就被告涉犯稅捐稽徵法第41條、第47條納稅義務人逃漏稅捐之部分：㈠被告為夏雪公司之實際負責人，而被告胞妹陳虹瀞則為該公司之名義負責人之事實，業據被告供承在卷，核與被告胞妹陳虹瀞於偵查中供述相符，並有該公司基本資料、營業稅稅籍資料查詢作業、營業人設立登記查簽表、夏雪公司營利事業統一發證設立登記申請書、夏雪公司設立登記表、營業人註銷登記查簽表暨申請書、課稅資料調查表各1份可查（見100年度他字第2321號卷，下稱他字卷，第10至52頁），是被告確為夏雪公司之實際負責人，依法屬稅捐稽徵法第47條第2項規定之納稅義務人。
㈡按稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係結果犯，並無處罰未遂犯之規定，故必須實際上發生逃漏稅捐之結果，始足以成立該罪（最高法院95年度台上字第6756號判決意旨參照）。
查皇泰公司實際負責人林國文於95年5月至10月間因開立不實統一發票3紙予夏雪公司，經檢察官偵查後聲請簡易判決處刑，並經法院為有罪判決確定等情，固有臺灣板橋地方法院（現已改制為臺灣新北地方法院）100年度簡字第5590號刑事判決、臺灣板橋地方法院檢察署100年度偵字13660號聲請簡易判決處刑書各1紙附卷可參（見臺灣桃園地方法院100年度桃簡字第3182號卷第9至15頁）；
且夏雪公司確有持皇泰公司、冠勝公司開立如附表一所示統一發票各3紙（共計279萬9,999元），作為進項稅額申報95年10月間之營業稅等情，有上揭財政部臺灣省北區國稅局函文所附查緝案件稽查報告等資料在卷可憑（見他字卷第1頁至第97頁）。
惟經原審及本院依職權函詢財政部北區國稅局就夏雪公司取得皇泰公司及冠勝公司之發票6紙以申報扣抵進項稅額，是否發生逃漏稅捐之結果乙事，經該局先後於102年11月11日以北區國稅審四字第0000000000號函文及於103年4月2日以北區國稅審四字第0000000000號函文函覆：「夏雪電子商務有限公司尚無因虛報進項稅額大於虛報銷項稅額導致逃漏稅捐之情事」、「按營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，加值型及非加值型營業稅法第15條第1項訂有明文，次按營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免與課徵營業稅。
營業人虛報進項稅額，如經查明該虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，免按加值型及非加值型營業稅法（下簡稱營業稅法）第51條第1項第5款規定處罰。
是以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第51條第1項第5款規定追繳稅款及處罰，其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認定之。
至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依財政部83年12月6日台財稅字第000000000號函釋規定，免按營業稅法第51條第1項第5款規定處罰。
（二）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第1項第5款規定處罰，分別為財政部78年8月3日台財稅第000000000號函及85年2月7日台財稅第000000000號函所明示。
夏雪公司取得皇泰公司等營業人虛開不實統一發票申報扣抵稅額14萬元，與其虛開不實統一發票予皇泰公司虛增銷項稅額14萬元相當，而未產生漏稅額」，有前開財政部北區國稅局函文各1份在卷可查（見原審卷第40頁、本院卷第67至68頁），從而，被告持附表一所示統一發票申報營業稅額之行為，並未造成夏雪公司逃漏稅捐之結果，衡以上揭說明，即不能對納稅義務人繩以稅捐稽徵法第41條之罪，被告自亦無從適用稅捐稽徵法第47條第2項規定，科以稅捐稽徵法第41條之罪責。
六、就被告涉犯商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪之部分：㈠查被告於95年10月間確有開立如附表二所示統一發票6紙共計280萬元予皇泰公司乙情，業據被告供承在卷，並有專案申請調檔統一發票查核清單2份相佐（見他字卷第90、91頁）；
而該6紙統一發票，嗣經皇泰公司於95年10月間持以向稅捐稽徵機關申報，遭財政部國稅局發覺有逃漏稅額54,290元乙情，業經財政部國稅局以函文回覆稱：「皇泰公司於95年5月至12月同時虛報銷項稅額及進項稅額，為計算該公司有無因前揭虛報進銷項稅額而產生逃漏稅捐情事，本局將其申報之銷項稅額（進項稅額）扣除虛報之銷項稅額（進項稅額）重新計算皇泰公司應申報數後，與該公司實際申報數比較後，得出逃漏額為54,290元；
又前揭稅額確與夏雪電子商務有限公司開立與皇泰公司之6張統一發票稅額140,000元有關」，此有財政部北區國稅局102年12月16日北區國稅審四字第0000000000號函文暨所附皇泰公司扣除虛報銷項及進項稅額按每期實際逃漏稅計算表1份附卷憑參（見原審卷第67至68頁背面）。
固堪認被告開立與皇泰公司之如附表二所示6紙統一發票之行為，與皇泰公司經稅捐稽徵機關認定有逃漏稅捐之情有關。
㈡惟依照上揭專案申請調檔統一發票查核清單所示，雖有夏雪公司開立與皇泰公司如附表二所示6 紙統一發票之字軌號碼及各紙發票之銷售額、稅額等資訊，然乏銷貨品名、規格、單價、數量等紀錄。
又該6紙統一發票並未扣案，再經原審法院依職權函詢財政部北區國稅局提供該六紙發票，亦經回覆：「本分局於102年1月9日以北區國稅桃園銷字第0000000000號函請夏雪公司提示旨揭發票，該公司主張96年農曆初四憑證已被燒毀；
次按加值型及非加值型營業稅法第35條規定，營業人申報營業稅時，應檢附統一發票明細表。
因此，本分局無法提供旨揭發票。」
有該局桃園分局102年2月18日北區國稅桃園銷字第0000000000號函文在卷可佐（見原審卷第23頁）。
從而在全卷均無任何夏雪公司開立之該6紙統一發票且經函調無著之下，實無從知悉夏雪公司各係以何種銷貨品名、規格、單價、數量等之原因開立該6紙統一發票，據此實無從判斷該6紙統一發票之開立有何不實之情。
是以要難僅因稅捐稽徵機關認定皇泰公司有逃漏稅捐之情事，遽而反推認被告開立與皇泰公司之該6紙統一發票即均為不實之發票。
㈢而依證人即皇泰公司總經理特助廖克森於原審審理時具結證稱：我從皇泰公司成立至結束經營都在，皇泰公司主要經營互動電視軟體開發、網路無線電話行銷賣賣等項目，我是直接與被告接洽，被告有代理銷售皇泰公司的無線網路電話，印象中被告是以公司名義與皇泰公司簽約等情（見原審卷第54頁背面至第55頁背面），核與證人即皇泰公司實際負責人林國文於原審審理時具結證稱：皇泰公司是研發手機及系統工作，簽約時被告係個人出面與廖克森簽約，被告是桃園三家代理商之一之負責人，皇泰公司有出售手機給夏雪公司，皇泰公司與夏雪公司有實際交易等語（見原審卷第31頁背面、第32頁、第59頁背面）大致相同。
而被告庭呈之無線手機15盒、無線發射站1個及路由器9個等產品（經原審法院當場拍攝成照片後附卷，見原審卷第82至86頁）及皇泰公司交付代理商之簽約後續作業手冊、夏雪公司客戶名單、全球匯率表、通聯紀錄等文書資料，均係皇泰公司提供予代理商之文件或皇泰公司代理商確實會持有之文書資料等情，亦經證人林國文於原審審理時當庭確認無誤（見原審卷第73頁背面至第74頁）。
又證人廖克森、林國文雖均稱與被告互有認識，然並無特殊私人情誼，復經令具結後就與被告當時之交易狀況為證述，尚無明顯偏頗被告之處，上揭證詞應可採信，且被告亦能提出銷售手機及相關文件佐證，足認夏雪公司於95年間應有代理銷售皇泰公司無線電話業務交易之事實。
至證人廖克森、林國文於原審審理時雖均證稱不清楚或不記得與夏雪公司交易過程中之收受款項、開立或收受發票等會計業務，不確定被告與皇泰公司簽約時有無約定以廣告費用相抵簽約金云云，惟證人廖克森於原審審理時亦證稱：被告是我們公司的代理商。
我非常確定皇泰公司於95年間與被告有業務往來，並有互相開立發票，我們公司銷售無線手機給被告，公司會開立發票給被告，而被告如有開立發票與皇泰公司，應該就是一些廣告費用及業務獎金...被告可以幫皇泰公司作廣告，但細節部分還是要看被告提供給皇泰公司的發票而定...皇泰公司會要求經銷商或代理商幫我們做無線網路之行銷與推廣...被告陳述以廣告費用抵銷簽約金乙事，我認為有此可能等語（見原審卷第55至58頁背面、第61頁）；
而證人林國文則證稱：我細想先前所述，皇泰公司與信卡王公司有正常代理商關係，而被告是信卡王公司的股東，被告想要延續皇泰公司與信卡王公司的合約，重點是被告通路必須很強，我要求他不一定要先給付簽約金，重點是他要能夠銷售網路電話，所以我確實有先出貨給被告，看他能否銷售，而沒有先收簽約金等語（見原審卷第61頁至第61頁背面），茲夏雪公司於95年間確有代理銷售皇泰公司無線電話業務交易，已如前述，而證人廖克森、林國文亦明確證稱夏雪公司與皇泰公司有實際交易情形，夏雪公司所開立與皇泰公司之發票可能是廣告費用及業務獎金等情，則被告所辯夏雪公司與皇泰公司簽約時之簽約金，雙方約定以行銷廣告費用抵銷，嗣夏雪公司開立與皇泰公司之發票是廣告費用等語，即非全然無據。
㈣綜上，該6紙統一發票既未扣案，而無從查知銷貨品名、規格、單價、數量等內容是否有所不實，致無法判斷是否為不實之統一發票，而被告所辯亦非全然不可採信，自難認被告有何開立內容不實之發票而幫助逃漏稅捐或填製不實會計憑證之犯行。
七、綜上所述，被告持附表一所示統一發票申報營業稅額之行為，並未造成夏雪公司逃漏稅捐之結果，自與逃漏稅捐之要件不符；
又遍查全卷均無任何公訴人所指之夏雪公司開立附表二所示6 紙統一發票，且依上開財政部臺北國稅局函文所示，該局亦無從提供上開發票供本院參酌，而公訴人復未舉證證明該6 紙統一發票是否為不實之發票，依罪證有疑，利益歸於被告原則，自難以認定被告於擔任夏雪公司實際負責人期間究竟開立內容如何不實之發票而幫助逃漏稅捐或填製不實會計憑證，從而應認公訴人所舉事證，尚無從說服本院形成被告涉犯納稅義務人逃漏稅捐、幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證犯行之心證，復無其他積極事證足以證明被告有公訴人所指之犯行，揆諸前開法條規定及判例意旨，自應為被告無罪之諭知。
原審以不能證明被告犯罪，諭知被告無罪之判決，核無不合。
檢察官上訴意旨略以：證人林國文因幫助被告所經營之夏雪公司逃漏稅捐6萬5,609元等情，業經臺灣新北地方法院100年度簡字第5590號判決判處有期徒刑6月，減為有期徒刑3月確定，而該判決中所認定由皇泰公司開立供夏雪公司逃漏稅捐之統一發票3紙，正為本案被告涉案之部分統一發票，且被告上開逃漏稅捐之犯行，亦有財政部台灣省北區國稅局查緝案件稽查報告在卷可稽，原審未交代何以財政部北區國稅局就本案被告有無逃漏稅捐之回覆前後有異，且和上開臺灣新北地方法院判決有別，逕為被告此部分無罪之判決，稍嫌速斷。
又被告辯稱如附表二所示6紙統一發票為夏雪公司所支出之廣告費用，惟此與證人林國文、廖克森之證述有極大出入，實難採信。
而被告歷經偵查、審判程序，遲遲未能提出夏雪公司有與皇泰公司實際交易之相關證據或證明文件，更難認被告所辯為真。
夏雪公司實無可開立發票買受人為皇泰公司之理由，而稅捐稽徵機關已認定皇泰公司有逃漏稅捐情事，則上開6紙發票為不實發票堪可認定，原審就此部分犯行為無罪諭知，亦有未妥，請撤銷原判決云云，惟此依前所述，均難認有理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官沈世箴到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 5 月 28 日
刑事第十九庭 審判長法 官 鄧振球
法 官 潘翠雪
法 官 郭雅美
以上正本證明與原本無異。
檢察官如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」，並應符合刑事妥速審判法第9條之規定。
刑事妥速審判法第9條：
除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。
刑事訴訟法第377條至第379條、第393條第1款之規定，於前項案件之審理，不適用之。
書記官 胡新涓
中 華 民 國 103 年 5 月 28 日
附表一
┌─┬──────┬────┬──────┬─────┐
│編│ 營業人 │統一發票│ 銷售額 │ 稅額 │
│號│ │張 數│（新臺幣） │（新臺幣）│
├─┼──────┼────┼──────┼─────┤
│01│皇泰數位傳動│ 3張 │1,312,171元 │65,609元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┤
│02│冠勝科技股份│ 3張 │1,487,828元 │74,392元 │
│ │有限公司 │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │
└─┴──────┴────┴──────┴─────┘
附表二
┌─┬──────┬────┬──────┬─────┬─────┐
│編│買受人公司、│開立日期│發票字軌號碼│ 銷售額 │ 稅額 │
│號│商號名稱 │ │ │（新臺幣）│（新臺幣）│
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│01│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │441,000元 │22,050元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│02│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │481,600元 │24,080元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│03│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │477,400元 │23,870元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│04│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │474,600元 │23,730元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│05│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │462,700元 │23,135元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
├─┼──────┼────┼──────┼─────┼─────┤
│06│皇泰數位傳動│95年10月│ PU00000000 │462,700元 │23,135元 │
│ │股份有限公司│ │ │ │ │
│ │（統一編號：│ │ │ │ │
│ │00000000） │ │ │ │ │
└─┴──────┴────┴──────┴─────┴─────┘
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