最高法院刑事-TPSM,98,台上,7259,20091203

最高法院刑事判決 九十八年度台上字第七二五九號
上 訴 人 台灣高等法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
選任辯護人 周威良律師
王琛博律師
上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院中華民國九十八年四月二十八日第二審判決（九十七年度上訴字第四五九八號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署九十四年度偵字第一八七八四號、九十五年度偵字第一八八四七號），提起上訴，本院判決如下：

主 文

原判決關於甲○○幫助逃漏稅捐部分撤銷，發回台灣高等法院。

理 由本件原判決認定被告甲○○有其事實欄所載連續幫助逃漏稅捐及業務上文書登載不實等犯行，因而撤銷第一審關於被告此部分科刑之判決，並變更起訴法條，改判依想像競合犯及行為時連續犯暨牽連犯關係，從一重論被告以連續幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，量處有期徒刑八月，減為有期徒刑四月，並諭知如易科罰金，以銀元三百元即新台幣九百元折算一日；

另以不能證明被告有如公訴意旨所指於合增營造有限公司（下稱合增公司）臨時工資表上虛列張韓秋華、柯秀英領取工資之不實內容等犯行，而就此部分不另為無罪之諭知（被告另被訴行賄部分業經原判決維持第一審諭知免訴判決確定）；

固非無見。

惟查：㈠、因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論，但得減輕其刑，刑法第三十一條第一項定有明文。

又商業會計法第七十一條第一款之罪，雖以行為人具有「商業負責人」、「主辦及經辦會計人員」或「依法受託代他人處理會計事務之人員」之身分，為其要件；

但未具上述身分之人，若與具有上述身分之人共同實行該項犯罪者，依刑法第三十一條第一項規定，仍應論以該罪之共同正犯。

原判決認定被告基於幫助合增公司逃漏營利事業所得稅之概括犯意，連續自民國八十八年至九十年間分別提供實際上並未向合增公司支領工資之蔡花梅、尤秀足、謝昌輝、潘進成等人頭資料予合增公司實際負責人官茂榮，並自八十七年至八十九年間，按月將前述人頭支領工資之不實事項登載於原判決附表二所示其業務上所作成之臨時工資表，復於八十七年間將百順旅行社股份有限公司（下稱百順旅行社）所出具如原判決附表三所示之旅行業代收轉付收據五張（即旅遊費用）交予官茂榮，由官茂榮利用不知情之會計業者，先後將原判決附表一所示不實申報薪資金額，以及上述旅遊費用列為合增公司八十七、八十八及八十九年度之營業成本費用，並據以先後製作合增公司上述三個年度之營利事業所得稅結算申報書，持向財政部北區國稅局中和稽徵所（下稱中和稽徵所）申報該公司上述三個年度營利事業所得稅，而以此不正當方法幫助合增公司逃漏營利事業所得稅等情。

並於理由內說明：「原判決附表二所列臨時工資表係被告業務上作成之文書，均由被告與官茂榮或證人蔡淑惠（合增公司會計人員）處理」云云（見原判決第八頁第七至八行）。

且本件檢察官第三審上訴書所附本件扣案臨時工資表影本上亦均蓋有官茂榮（工務所主任）及領款人之印章（扣押物編號D-7-1至D-7-4臨時工資表）；

而原判決附表一、二所列之臨時工資表及附表三所列之旅行業代收轉付收據，其性質均屬於商業會計法第十五條第一款所稱商業會計憑證中之原始憑證，則被告是否有與具有商業負責人身分之官茂榮，或具有主辦或經辦會計人員身分之蔡淑惠基於共同之犯意而填製上述不實會計憑證（即臨時工資表）之情形？此與被告應否與官茂榮或蔡淑惠共同成立同法第七十一條第一款之罪攸關，自有調查釐清之必要。

且檢察官第二審上訴意旨亦主張上述臨時工資表係屬原始會計憑證之一種，有指被告應成立商業會計法第七十一條第一款之罪之意思。

原審對於上述疑點並未詳加究明釐清，僅以被告並非合增公司負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，遽謂被告填載不實臨時工資表之行為，與上述罪名之構成要件不符，而認檢察官之上訴為無理由（見原判決第七頁第十至十三行），尚嫌調查未盡。

㈡、原判決認定被告提供蔡花梅、尤秀足、謝昌輝、潘進成（下稱蔡、尤、謝、潘等四人）之人頭資料予合增公司實際負責人官茂榮，並自八十七年至八十九年間，按月將上述人頭在合增公司領取工資之不實事項登載於原判決附表二所示之臨時工資表，復於八十七年間將百順旅行社所出具之「旅行業代收轉付收據」五張交予官茂榮，由官茂榮利用不知情之會計業者將「原判決附表一」所示不實申報薪資金額，列為合增公司八十七、八十八及八十九年度之營業費用，並據以製作營利事業所得稅結算申報書，持向中和稽徵所申報營利事業所得稅，而幫助該公司逃漏上述三個年度之營利事業所得稅，分別為新台幣（下同）七十二萬四千六百二十五元、六十七萬九千三百元，及八十四萬五千三百元等情。

然依原判決附表一所載被告提供人頭蔡、尤、謝、潘等四人領取合增公司上述三個年度工資金額，其中蔡、尤二人於八十七年度分別領取工資四十八萬一千二百元及二十五萬七千四百元，合計被告虛報該年度薪資支出七十三萬八千六百元。

而蔡、尤、謝、潘四人於八十八年度依序分別領取工資四十八萬一千二百元、三萬六千元、四十萬元及四十萬元，合計被告虛報該年度薪資支出一百三十一萬七千二百元。

另蔡、謝、潘三人於八十九年度依序分別領取工資四十八萬一千二百元、四十萬元及四十萬元，合計被告虛報該年度薪資支出一百二十八萬一千二百元。

而依所得稅法第五條第五項第三款規定，營利事業全年課稅所得額超過十萬元以上者，就其超過額課徵百分之二十五，則依被告虛報蔡、尤、謝、潘等四人支領工資之金額，按上述稅率計算其幫助合增公司逃漏（即少繳稅款）上述三個年度之營利事業所得稅金額，應分別為十八萬四千六百五十元（八十七年度）、三十二萬九千三百元（八十八年度）及三十二萬零三百元（八十九年度）。

其中八十七年度報稅部分若加上百順旅行社所出具不實之收據五張金額共計五十五萬九千九百元，合計短報營業所得額一百二十九萬八千五百元，計逃漏營利事業所得稅三十二萬四千六百二十五元。

乃原判決卻認定被告幫助合增公司逃漏上述三個年度營利事業所得稅，分別為七十二萬四千六百二十五元（八十七年度）、六十七萬九千三百元（八十八年度）及八十四萬五千三百元（八十九年度），核與前揭說明不符，其關於被告幫助逃漏稅捐金額之認定亦有違誤。

㈢、本件檢察官起訴意旨指被告除虛列蔡、尤、謝、潘等四人向合增公司領取工資之不實事項外，另又於該公司八十七、八十八及八十九年度臨時工資表內虛列如起訴書附表三編號十九、二十所示張韓秋華、柯秀英領取工資之不實內容，認被告此部分亦涉犯幫助逃漏稅捐及業務上文書登載不實等罪嫌。

原判決雖依據同案被告林陳明於第一審證稱：柯秀英係合增公司委託在台電廠區處理雜務之業務人員，張韓秋華則係負責打掃整理之聘雇人員等語，認柯、張二人確有受僱於合增公司，並未虛報薪資，而就此部分不另為無罪之諭知。

惟林陳明係本件第一審及原審同案被告，其被訴虛報薪資幫助合增公司逃漏稅捐等罪嫌，亦經原審判處罪刑確定；

其與本件犯罪具有相當關聯，所為有利於被告之陳述是否可信，仍應調查其他事實以資認定。

原審未傳訊柯秀英、張韓秋華到庭查證，遽採信林陳明片面之陳述，而為有利於被告之認定，亦嫌速斷。

檢察官上訴意旨執以指摘原判決不當，為有理由，應認有撤銷原判決發回更審之原因。

又本件依原判決所論處之罪名及條文（稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪牽連犯刑法第二百十五條之登載不實業務文書罪），雖屬不得上訴於第三審法院之案件，但因檢察官於第二審上訴書內主張被告登載不實之「臨時工資表」係屬原始會計憑證之一種（見原審卷第四十六頁），應認其有爭執被告係牽連涉犯得上訴於第三審法院之商業會計法第七十一條第一款之罪之意思，參照司法院釋字第六十號解釋意旨，本件應屬得上訴於第三審法院之案件，附此敘明。

據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。

中 華 民 國 九十八 年 十二 月 三 日
最高法院刑事第八庭
審判長法官 洪 文 章
法官 王 居 財
法官 郭 毓 洲
法官 黃 梅 月
法官 邱 同 印
本件正本證明與原本無異
書 記 官
中 華 民 國 九十八 年 十二 月 七 日
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