臺灣桃園地方法院行政-TYDA,104,簡,99,20160805,1

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 104年度簡字第99號
105年6月27日辯論終結
原 告 安奕科技有限公司
代 表 人 易於孟
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 吳英世
訴訟代理人 黃麗玲
上列當事人間營業稅及罰鍰事件，原告不服財政部104 年6 月25日台財訴字第10413911570 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。

訴訟費用由被告負擔。

事實及理由

壹、程序部分：

一、按適用簡易訴訟程序之事件，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院；

關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣四十萬元以下者，除本法別有規定外，適用本章所定之簡易程序。

民國一００年十一月二十三日公佈修正、一０一年九月六日施行之行政訴訟法第二百二十九條第一項、第二項第一、二款，分別定有明文。

二、查本件係不服行政機關所為營業稅及罰鍰之處分，其金額係新臺幣四十萬元以下而涉訟者。

自應由本院依修正行政訴訟法審理之，合先敘明。

三、又本件於原告起訴時，被告機關之代表人原為李慶華，嗣自民國一０五年五月三十日（派令發布日）起，其代表人變更為吳英世，依法應予承受訴訟，此業據被告提出承受訴訟狀一紙附卷可參，核無不合，應予准許。

貳、實體部分：

一、事實概要：緣原告於民國一０一年五至六月間遭國際偽卡詐騙集團鎖定，以偽造信用卡向原告訂貨，原告多次依約運送貨物出境，共計向發卡銀行合作金庫商業銀行（以下稱合作金庫）請領一百零九萬五千七百五十七元，豈料於七月間接獲合作金庫通知為偽卡，而停止支付，並向原告求償。

原告自認係遭詐騙，而非銷售貨物，遂將上述刷卡發票共一百零九萬五千七百六十元全部作廢。

惟仍經被告認定，原告於一０一年五至六月間銷售貨物，漏報銷售額合計新臺幣（下同）一百零九萬五千七百五十七元，經被告所屬中壢稽徵所查獲，核定補徵營業稅額五萬四千七百八十八元，並處罰鍰八萬二千一百八十二元。

原告不服，申經複查經追減罰鍰二萬七千三百九十四元，其餘複查駁回，原告不服，提起訴願，經財政部以一０四年六月二十五日台財訴字第10413911570 號訴願決定原處分關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。

被告復以一０四年十二月三日北區國稅法一字第1040019824號函重核變更罰鍰為五萬四千七百八十七元復查決定，原告仍不服，遂向本院提起本件行政訴訟。

二、本件原告訴之聲明與主張之理由（略以）：

（一）訴之聲明：1.訴願決定及原處分均撤銷。

2.被告一０四年十二月三日重核復查決定應撤銷。

3.訴訟費用由被告負擔。

（二）原告係因遭國際詐騙集團刷卡詐騙一百零九萬五千七百六十元，於一０一年七月三十一日因銀行通知本公司遭詐騙刷卡、所以原告情急之下將原開立刷卡發票共一百零九萬五千七百六十元全部作廢。

因係詐騙所以應無銷售行為，但被告核定補徵營業稅額五萬四千七百八十八元，並處罰鍰八萬二千一百八十二元。

原告不服裁罰申請復查遭被告所屬法務科駁回，並向財政部訴願遭駁回。

原告係受害者，被國際詐騙集團惡意詐騙，詐騙集團指定用包裹將貨品郵寄至國外，原告因經濟不景氣，難得有生意，配合寄郵局，確有出口之實，應屬零稅率，不用納營業稅，但被告卻以原告未有出口副報單，視為國內出售屬應稅，明知原告係遭詐騙，豈有遭歹徒搶劫，還要開發票繳營業稅，原告為此依法向鈞院提起訴訟，以維權益、至感德便。

（三）原告遭國際詐遍集團用國際郵購卡透過合作金庫銀行刷卡詐騙，令原告損失慘重，於一０一年七月二十六日，經合作金庫刷卡中心通知國外銀行通知卡片持有人報案遭盜刷，所以合作金庫要求原告理賠，原告馬上向刑事警察局偵三隊報案，但因無外交關係，苦無下文，求助無門。

（四）合作金庫刷卡中心認為交易不成立，通知要原告盡快全數理賠，原告根本無力償還，現又遭到中壢稽徵所以該刷卡發票未開立為由漏開發票，予以處罰營業稅違章罰鍰五萬四千七百八十八元整，無情追殺，納稅係國民應盡義務，原告並不是蓄意漏報，連合作金庫銀行都憐憫原告為無辜受害者，未趕盡殺絕，幫忙爭取分期攤還，希望原告有喘口氣的機會，能重新站起來。

（五）法律不外乎人情，身為父母官的被告有感同身受否，難道商店遭搶，還得視同銷貨收入得開立銷貨發票？且商品係外銷由刷卡單既可證明。

因刷卡時即開立發票，所以一０一年五至六月營業稅申報時有開立發票，並有營業稅申報，於一０一年七月三十一日因銀行通知原告遭詐騙、所以原告情急之下將原開立刷卡發票共一百零九萬五千七百六十元全部作廢。

（六）因景氣蕭條、經營日益困難，終於能有國際訂單猶如雪中送炭，所以不疑有他，但步步走入陷井，前幾次小額交易都沒有問題，沒想到竟然是詐騙集團。

因係詐騙所以應無銷售行為，被告核定補徵營業稅額五萬四千七百八十八元並處罰鍰八萬二千一百八十二元，原告不服裁罰，申請復查遭被告所屬法務科駁回、財政部訴願駁回。

（七）被告以一０四年十二月三日北區國稅法一字第1040019824號函重核復查決定，主文為因營業稅罰鍰事件，經財政部訴願決定撤銷，茲經重核決定如變更罰鍰新臺幣五萬四千七百八十七元，原告深感不服權益受損，懇請鈞院能准予將一０四年十二月三日對於被告重核變更罰鍰新臺幣五萬四千七百八十七元，能併案審理。

以維權益、至感德便。

（八）綜上所述，本案原處分及訴願決定顯有違誤，自難令人甘服。

敬祈鈞院詳予審核，賜將訴願決定及原處分均撤銷，以維權益，至感德便。

三、被告答辯理由（略以）：

（一）答辯聲明：1.原告之訴駁回。

2.訴訟費用由原告負擔。

（二）本稅：1.按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅」；

「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物」；

「下列貨物或勞務之營業稅稅率為零：一、外銷貨物」；

「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人」；

「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。

其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報」；

「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之…四、短報、漏報銷售額者」；

「營業人依本法第七條規定適用零稅率者，應具備之文件如下：一、外銷貨物除報經海關出口，免檢附證明文件外，委由郵政機構…其離岸價格在新臺幣五萬元以下，為郵政機構…掣發之執據影本；

其離岸價格超過新臺幣五萬元，仍應報經海關出口，免檢附證明文件」。

為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條、第三條第一項、第七條第一款、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款及同法施行細則第十一條第一款所明定。

次按「營業人銷售貨物或勞務，於開立統一發票後，發生銷貨退回、掉換貨物或折讓等情事，應於事實發生時，分別依下列各款規定辦理…二、買受人為非營業人者：（一）開立統一發票之銷售額尚未申報者，應收回原開立統一發票收執聯，黏貼於原統一發票存根聯上，並註明「作廢」字樣。

（二）開立統一發票之銷售額已申報者，除應取得買受人出具之銷貨退回、進貨退出或折讓證明單外，並應收回原開立統一發票收執聯…」。

為統一發票使用辦法第二十條所規定。

2.原告於首揭期間銷售貨物，漏報銷售額一百零九萬五千七百五十七元，經被告所屬中壢稽徵所查獲，有營業人銷售額與稅額申報書（以下簡稱四０一申報書）、營業人進銷項憑證交查異常查核清單、原告信用卡交易資料查核輔導清冊、合作金庫商業銀行刷卡交易明細及統一發票收執聯等資料影本可稽，違反首揭規定，核定補徵營業稅額五萬四千七百八十八元。

原告主張系爭交易，係透過信用卡方式銷售貨物，於對方刷卡時即依規定開立發票，並於一０一年七月十六日（星期一）申報一０一年五至六月營業人銷售額與稅額，嗣因接獲銀行通知該交易遭國際盜刷集團刷卡詐騙，刷卡交易不成立，要求償還銀行代墊款，方知遭到詐騙，因認知銷貨交易不成立，該交易開立之發票即予全部作廢，遂於一０一年七月三十一日更正一０一年五至六月四０一申報書，逕予減少列報銷售額一百零九萬五千七百五十七元，並不是蓄意漏報，請體恤實為無辜受害者，撤銷原處分等語。

申經本局複查決定以原告於首揭期間銷售貨物，漏報銷售額一百零九萬五千七百五十七元，經被告所屬中壢稽徵所核定補徵營業稅額五萬四千七百六十元。

原告不服，申經複查，經追減罰鍰二萬三千三百九十七元，其餘複查駁回，提起訴願，罰鍰部分撤銷，本稅部分遭駁回，遂提起本行政訴訟。

3.起訴意旨略以，原告係因遭國際詐騙集團刷卡詐騙，嗣因接獲銀行通知該交易遭國際盜刷集團刷卡詐騙，刷卡交易不成立，要求償還銀行代墊款，方知遭到詐騙，因認知銷貨交易不成立，該交易開立之發票即予全部作廢，遂於一０一年七月三十一日更正一０一年五至六月四０一申報書，逕予減少列報銷售額一百零九萬五千七百五十七元，並不是蓄意漏報，請體恤實為無辜受害者，撤銷原處分。

（三）答辯理由：1.經查原告於首揭期間透過郵購單信用卡銷售貨物，原已開立發票號碼CC00000000等十紙二聯式統一發票（原處分卷一第十四頁至第二十頁），銷售額合計一百零九萬五千七百五十七元，營業稅額五萬四千七百八十八元，於一０一年七月十六日將系爭銷售額併入一０一年五至六月四０一申報書申報當期銷售額合計一百二十九萬六千五百九十五元（原處分卷一第十三頁），應實繳稅額四萬五千四百零五元（查無繳款紀錄）；

嗣於同年七月二十六日經合作金庫商業銀行通知，其透過郵購單信用卡銷售貨物之交易，遭國際盜刷集團刷卡詐騙，刷卡交易不成立，要求償還銀行代墊款，原告始確認系爭銷貨遭國外詐騙，除向刑事警察局報案外，並將系爭已開立二聯式應稅統一發票自行作廢，於同年七月三十一日向原查申請更正一０一年五至六月四０一申報書，調減系爭銷售額一百零九萬五千七百五十七元，更正該期銷售額為二十萬零八百三十八元，有更正前後四０一申報書（原處分卷一第十二頁）、統一發票及報案單等可稽，此為原告所不爭。

2.依原告提示之郵局航空掛號函件執據、國際包裹五聯單及說明書，原告就系爭交易透過郵購單外銷貨物與Fred Wilson ，並以郵局國際快捷郵件或國際包裹方式寄送貨物，因自行考量該等執據未詳細載明委託寄送之貨物品名、數量或價值，未符合營業稅法第七條第一款及同法施行細則第十一條第一款得適用零稅率之規定，爰將系爭銷售額開立二聯式應稅統一發票，併入一０一年五至六月四０一申報書，於一０一年七月十六日申報當期營業稅。

3.次依原告提示之信用卡刷卡資料，每筆銷售額介於四萬二千三百元至二十二萬六千七百元不等，惟經檢視原告所提示之郵局航空掛號函件執據及國際包裹五聯單，該等執據均未詳細載明委託寄送之貨物品名、數量或價值；

又部分貨物之離岸價格已超過新臺幣五萬元，原告亦未提示相關出口報關文件供核，致無法與系爭統一發票相互勾稽核對。

4.被告於一０三年二月七日再次函請原告補提示外銷貨物相關資料供核，逾期未提示（原處分卷一第一二四頁至第一二五頁）。

是依上開查得資料，尚難據以認定系爭刷卡資料所對應之貨物符合營業稅法第七條第一款外銷貨物之範圍，而有得免開立統一發票及零稅率之適用。

5.另原告訴稱係經合作金庫商業銀行通知，其透過郵購單信用卡銷售貨物之交易，遭國際盜刷集團刷卡詐騙，刷卡交易不成立，遂將已開立之二聯式應稅統一發票自行作廢，此核與本件銷貨事實有違，原告既已透過郵局國際快捷郵件或國際包裹方式，將貨物交付買受人，即不得因買受人事後有無依約支付價款，而免除應依規定開立統一發票及報繳營業稅之義務，且系爭交易又非銷貨退回、掉換貨物或折讓等事由，尚無首揭統一發票使用辦法第二十條規定，以取具買受人開立之銷貨退回或折讓證明單以扣減當期銷售額之適用。

綜上，本件原告既有銷售貨物之行為，即應依規定開立統一發票及申報銷售額，尚不得以系爭交易遭國際盜刷集團刷卡詐騙，致貨款未收迄為由，逕行將原開立之統一發票作廢，並申報更正銷售額，致短漏報銷項稅額，是原核定就其短漏報之銷售額，據以核定補徵營業稅額五萬四千七百八十八元並無不合，請續予維持。

（四）罰鍰：1.按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得…應就其未給與憑證、未取得憑證…經查明認定之總額，處百分之五罰鍰」；

「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業…三、短報或漏報銷售額者」。

分別為稅捐稽徵法第四十四條第一項前段及營業稅法第五十一條第一項第三款所明定。

次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」；

「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。

但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額」。

為行政罰法第七條第一項及第二十四條第一項所規定。

又「營業稅法第五十一條第一項第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。

上開漏稅額之計算…應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額」；

「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法第五十一條第一項各款，同時違反稅捐稽徵法第四十四條規定者…應擇一從重處罰。

所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第二十四條第一項規定，就具體個案，按營業稅法第五十一條第一項所定就漏稅額處最高五倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第四十四條所定經查明認定總額處百分之五之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰」。

為財政部八十九年十月十九日台財稅第 000000000 號函及九十七年六月三十日台財稅字第 09704530660 號令所明釋。

再按「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰…三、短報或漏報銷售額者。

銷貨時已依法開立發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事。

按所漏稅額處一倍罰鍰。

但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處零點五倍之罰鍰。

…銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報。

按所漏稅額處一點五倍罰鍰」。

為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。

2.原告於首揭期間透過郵購單信用卡銷售貨物，已開立統一發票及交付貨物，銷售行為已成立，即應依法誠實申報銷售額，尚不得以事後因故未能如數收到貨款為由，誤認為交易不成立，據以更正申報書之銷售額，致短漏報銷售額及營業稅額，核有應注意、能注意而未注意之過失，應予論罰。

又原告同時違反稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第一項第三款規定，按行政罰法第二十四條第一項規定，應依營業稅法第五十一條規定，按所漏稅額五萬四千七百八十八元處最高五倍之罰鍰二十七萬三千九百四十元，與依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定未給與憑證之總額一百零九萬五千七百五十七元處百分之五之罰鍰五萬四千七百八十七元，兩者相較從重者，應以營業稅法第五十一條第一項第三款規定為處罰之法據；

又原告未於裁罰處分核定前補繳稅款，原查經衡酌其違章情節及應受責難程度，依首揭規定，按所漏稅額五萬四千七百八十八元處一點五倍罰鍰八萬二千一百八十二元，原非無據；

惟查原告已就系爭銷售額開立統一發票，並申報一０一年五至六月營業稅，自始並無逃漏稅捐之意圖，又依刑事警察局偵三隊受理報案資料、原告出具之偽造盜刷償還計畫申請書暨切結書及合作金庫商業銀行大溪分行函文內容同意原告以分期付款償還銀行之代墊款等資料，原告主張其為受害人乙節，尚可採信，核其行為，與銷貨自始即未依規定開立統一發票致短漏報銷售額之情節有別，爰依前揭規定，改按銷貨時已依法開立發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事，按所漏稅額五萬四千七百八十八元處一倍罰鍰五萬四千七百八十八元，原處罰鍰八萬二千一百八十二元應予追減二萬七千三百九十四元，變更為五萬四千七百八十八元，已作對原告有利之處分，原告不服提起訴願，經財政部一０四年六月二十五日台財訴字第10413911570 號訴願決定原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，此罰鍰訴訟標的已不存在，併予陳明。

（五）綜上論述，原復查及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。

四、本院判斷之依據與理由：

（一）按國家依據所得稅法課徵所得稅時，無論為個人綜合所得綜或營利事業所得稅，納稅義務人均應在法定期限內填具所得稅結算申報書自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關於接到結算申報書後，調查核定其所得額及應納稅額。

凡未在法定期限內填具結算申報書自行申報或於稽徵機關進行調查或復查時，未提示各種證明所得額之帳簿、文據者，稽徵機關得依查得資料或同業利潤標準，核定其所得額。

所得稅法第七十一條第一項前段、第七十六條第一項、第七十九條第一項、第八十條第一項及第八十三條第一項分別規定甚明。

此即司法院大法官釋字第二一八號解釋文所謂：「人民有依法律納稅之義務，憲法第十九條定有明文。

國家依課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。

凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。

此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸」。

而推計課稅原則首重貼近實際課稅事實，或稱推計課稅合理性原則，此即大法官釋字第二一八號解釋繼而強調者：「惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則」。

蓋任何推計課稅方法難免陷於蓋然性推論或事實之推定，推計方式本身所具有的不確定性，或多或少會違反課稅公平或核實課稅原則，從而稅捐稽徵機關採用之推計方法須具說服力，且推計之結果在經濟上可認相當，而貼近納稅義務人之實質所得。

學者因而強調推計課稅應以「納稅義務人對於有關課稅事實之查明，違反協力義務」為前提（參見陳清秀，稅法總論，二００六年十月四版，第六六八頁以下）。

此正係所得稅法第八十三條第一項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；

其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額」，及前述大法官釋字第二一八號解釋要求以「納稅義務人未自行申報或提示文件者」為前提之理。

此外，最高行政法院五十六年判字第十八號判例意旨亦謂：「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關自即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，而核定其所得額」。

（二）按國家的課稅行為是最典型的高權行為，屬非授與利益之行政處分，因而課稅事實之調查，無論在稅捐實務或理論上，均應由稅捐機關負舉證責任，自屬當然。

換言之，關於稅捐課徵之基礎事實，應由國家負查核責任，原則上應以「真實的事實」（核實）為基礎，如以所得課稅為例，即課稅應以納稅義務人真實的所得額為基礎，此即學說上所稱之「核實課稅原則」，又稱之為「實額課稅原則」或「實價課稅原則」（核實課稅原則與實務上常運用處理稅捐規避行為的所謂「實質課稅原則」容有不同，此部分可參見柯格鐘，論實質課稅原則，收錄於台北市政府訴願審議委員會主編：訴願專論選輯—訴願新制專論系列之十，二００九年八月）。

惟課稅相關之證據資料，依其事物之本質，多在納稅義務人的掌握範圍內，故稅捐機關調查課稅的真實事實，亟需仰賴納稅義務人「協力義務」之配合，例如辦理登記、設置與按規定登載帳簿、取得與保存憑證、申報與繳納等，即如所得稅法第七十一條第一項前段、第七十六條第一項、第七十九條第一項、第八十條第一項及第八十三條第一項所要求之法定義務。

若納稅義務人無故違反稅捐稽徵之協力義務，稅捐機關通常僅得在其有限的查得資料範圍內予以認定。

前段理由所稱「推計課稅」即係此種法理下不得不然的制度。

從而，推計課稅乃因納稅義務人違反稅捐稽徵協力義務在先，實務在面對調查事實的現實困難下，稅捐稽徵機關既不能放棄依法課稅原則，其以折衷、迂迴方式所作對於事實的認識與推估計算，目的不在於懲罰納稅義務人（至於因違反協力義務的規定所受處罰乃另一問題），係為查核納稅義務人真實的、實際的稅捐負擔能力狀態的必要手段，猶如認識主要事實的證據方法，除依據直接證據以外，若直接證據並不存在，尚可利用間接證據加以認定。

推計之目的仍在於實額課稅（故縱使在推計課稅之後，理論上仍應容許納稅義務人得在一定期間內舉反證資料加以推翻），其屬實現稅法上量能課稅原則的前提，並非作為手段，故核實課稅原則並不屬於量能課稅原則的子原則（參見柯格鐘，上述文）。

（三）查原告不否認於一０一年五至六月，形式上確有被告所核定以買受人刷卡付費方式之銷售金額共計一百零九萬五千七百六十元未申報，惟主張該筆金額係遭國際偽卡詐騙集團，以偽卡訂購貨物，原告雖依約運送貨物出境，惟至同年七月始發卡的合作金庫銀行通知為偽卡，並向原告求償。

原告認為該筆款項並非銷售貨物所得，反係遭詐騙之損害，所以未申報。

是本件爭點在於：原告主張是否屬實？又如此是否即不構成銷售貨物而應納稅之標的？查原告自一０一年五月二十二日起，五月份三次，六月份七次，七月份四次，至同年七月二十四日止，共計十四次，經偽卡集團以不同信用卡向原告訂購貨物，共計一百六十五萬三千一百六十一元，有發卡銀行合作金庫大溪分行所製作之表格附原處分卷可證（參見原處分卷第一三一頁），五、六月份的合計「銷售」金額為一百零九萬五千七百六十元，即原告核定之銷售金額。

而合作金庫大溪分行並要求原告負擔該筆代墊款一百四十萬九千八百六十七元（扣除七月份末三筆已發現為偽卡而未代墊之款項，並與原告談妥分期付款清償條件，原告同意分五年償還，自一０二年一月份起，每月償還一萬二千元，有合作金庫大溪分行一０二年二月二十一日發函給原告之函文可證（參見院處分卷第一三二頁）。

原告亦於一０一年七月底即至內政部警政署刑事警察局報案為詐欺罪之被害人（告訴人），此有刑事警察局一０一年七月三十一日刑偵字第 1010098427 號函請改制前桃園縣政府警察局依法處理之公文（參見本院卷第六十九頁），經本院向改制後之桃園市政府警察局函查該案有無調查結果，該局以一０五年三月二十二日桃警刑字第 1050015712 號函覆謂（略以）：「本案因涉及跨國性犯罪，本局曾於一０一年八月二十七日以桃警刑字第1011419127 號函請內政部刑事警察局協助偵查，惟未獲相關卷資，本局另函該局查詢後回復」，並附一０一年八月二十四日公函影本在卷可證（參見本院卷第七十一頁以下）；

其後桃園市政府警察局再以一０五年四月八日桃警刑字第 1050021179 號函覆本院（略以）：本案經內政部警政署回復，業於一０一年九月五日經國際刑警組織東京中央局轉庫克群島國協查，迄今尚未回應，經內政部警政署刑事警察局建議，倘需境外帳戶資訊，請依下列方式辦理：由逕請指揮偵辦檢察官循法務部管道辦理，或依規定填具法務部國際及兩案法律司所提供之中英文國際司法互助請求書辦理，並逕函法律司辦理」（參見本院卷第八十九頁以下）。

足見此確為一起國際詐騙之跨國性犯罪案件，且至今尚無明確之調查結果，應可認定。

至被告所指本案非由發卡銀行負擔損失，反由原告向代墊的發卡銀行清償損失，異於常情，而認為係銀行事前即提醒原告信用卡異常，但原告仍接受刷卡而有嚴重疏忽等語（參見本院卷第九十二頁），原告否認被告之主張，而稱銀行是到七月底始警示原告稱五月的交易有問題，否則原告不會到七月二十四日仍與對方有交易，如果銀行早點警示，原告就不會再與對方交易，且因為都是採離線交易，在這之前約有一至二年時間都是採銀行認可的離線交易，都沒有發生問題，合作金庫說因為離線交易，所以要到刷卡後約兩個月才會確認付款與否等語（參見本院卷第一０二頁背面），經本院函請合作金庫大溪分行，該行回函亦稱（略以）：於一０一年六月底經國外發卡銀行拒付爭議款後，得知此為偽卡詐欺交易等語（參見本院卷第九十五頁函文）。

是足認原告確實於一０一年七月始得知上述偽卡詐欺情事，原告與合作金庫均為本件詐欺案之被害人，且合作金庫將詐欺所受損害，均轉嫁由原告負擔，固然與一般信用卡交易的負擔損害方式有異，惟此係雙方契約自由，更別說原告不論基於道德立場，甚或相對銀行為經濟弱勢，不得不從銀行提出之清償要求，當能想像。

自不能以由原告負擔損害，即認為原告對此交易有疏失。

毋寧是，本件既確認屬詐欺案件，原告為被害人，一方面須「賠償」發卡銀行損失，他方面確經被告認定此為「銷售」貨物而有所得？此種認定是否合於營業稅法，不論在法律上或社會一般生活經驗上能否接受？

（四）按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。

將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。

外銷貨物之營業稅稅率為零。

營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。

營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。

其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。

加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條、第三條第一項、第七條第一款、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項分別定有明文。

次按營業人銷售貨物或勞務，於開立統一發票後，發生銷貨退回、掉換貨物或折讓等情事，應於事實發生時，買受人為非營業人者：㈠開立統一發票之銷售額尚未申報者，應收回原開立統一發票收執聯，黏貼於原統一發票存根聯上，並註明「作廢」字樣。

㈡開立統一發票之銷售額已申報者，除應取得買受人出具之銷貨退回、進貨退出或折讓證明單外，並應收回原開立統一發票收執聯。

如收執聯無法收回，得以收執聯影本替代。

但雙方訂有買賣合約，且原開立統一發票載有買受人名稱及地址者，可免收回原開立統一發票收執聯。

統一發票使用辦法第二十條第一項前段第二款定有明文。

又按營業人有短報、漏報銷售額者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。

營業稅法第第四十三條第一項第四款定有處理規定。

（五）據上規定可知，課徵營業稅之前提以營業人有「銷售」貨物或勞務為前提，如發生「銷貨退回、掉換貨物或折讓等情事」，買受人為非營業人者，以開立統一發票之「銷售額」尚未申報，或「銷售額」已申報者，分別處理方式。

而主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其「銷售額」及應納稅額並補徵之前提，亦須營業人有「短報、漏報銷售額」。

被告以原告已開立發票號碼CC00000000等十紙二聯式統一發票（參見原處分卷一第十四頁至第二十頁），核定其銷售額合計一百零九萬五千七百五十七元，並認為原告既已透過郵局國際快捷郵件或國際包裹方式，將貨物交付買受人，自不得因買受人事後有無依約支付價款，而免除應依規定開立統一發票及報繳營業稅之義務。

惟被告又認為「系爭交易又非銷貨退回、掉換貨物或折讓等事由」，尚無統一發票使用辦法第二十條規定，以取具買受人開立之銷貨退回或折讓證明單以扣減當期銷售額之適用。

認為原告不得以系爭交易遭國際盜刷集團刷卡詐騙，致貨款未收迄為由，逕將原開立之統一發票作廢，並申報更正銷售額。

（六）惟查本件原告係遭國際偽卡集團以刷卡詐騙原告「銷售」貨物之方式，騙取原告之貨物財產價值。

原告當時不疑有他，當然會依法開具統一發票，並依約出貨。

此類國際詐片，利用離線交易，發卡銀行兩個月始能確認是否付款之「漏洞」，造成國內廠商遭詐騙損害，或發卡銀行受害之案例，屢見不鮮。

既內政部刑事警察局及桃園市政府警察局均認定原告為詐欺罪之被害人，遭詐騙金額至少為原告須清償合作金庫代墊之一百四十萬九千八百六十七元，甚至高於經被告以統一發票核定之所謂「銷售額」一百零九萬五千七百六十元，其間差距之三十一萬多元，只因為後者形式上有開立統一發票，前者沒有，三十一萬多元就不是銷售額？為何三十一萬多元就不是短報之銷售額？可見被告亦能認同原告為詐欺罪之被害人，該等金額表面上為「銷售額」，實則為「被害金額」，而且發卡銀行還不負擔該損害。

又如果統一發票使用辦法第二十條所指「銷貨退回、掉換貨物或折讓等情事」，其中「等情事」不能依據目的性擴張之解釋，將同屬「買賣不成立」之實為遭詐騙之行為，含括在內，豈非只要開立統一發票，因為找不到「買受人」對方，就不能收回或作廢原開立統一發票收執聯？這對於遭詐騙的所謂「銷售」的廠商，情何以堪？總之，本案自始就非所謂買賣的銷售行為，而係以「買賣」為幌子的詐騙行為。

如果上述各警察局的證明，更因為本案調查困難而查不出加害人為何，就不能做為原告反證之證明，本院難以想像還有甚麼證據，始足推翻被告機關之認定？

（七）本案原告經詐欺集團詐騙，導致貨物喪失，還要賠償發卡銀行代墊款，詐欺集團買空賣空，利用原告做無本生意，國家對於金融機制的監督不周，任由詐騙集團利用信用卡行詐騙之實，國家不能體會被害人經營公司，導致遭詐騙，公司難以經營而倒閉，負責人尚須為此背負一生債務，至今還在一個月清償發卡銀行一萬兩千元之方式，苦悶還債的苦楚，反而僅以形式上之統一發票，將被害人的「受害」反轉成「所得」，此種「落井下石」的行為，無異在被害人的傷口上灑鹽。

有謂「天地不仁，以萬物為芻狗；

聖人不仁，以百姓為芻狗」，稅務機關代表國家，如不能以民之所欲，體民之所苦，站在被害人的立場，並思索國家不論是容任或管制不當，而致詐騙行為橫行社會，人民受害已喚天地不靈，國家不出面協助人民免於受害或將受害情況降到最低，已屬失職，如今反而是加深擴大損害，在根本沒有銷售所得之行為上，要求徵稅？橫徵暴歛，莫此為甚！總之，原告是道道地地詐欺罪的被害人，根本無所謂「銷售所得」，反僅有雙重損失（貨物被騙，還要賠償發卡銀行）。

基於核實課稅原則，被告之舉證既經原告提反證推翻，又無法提出其他證據，對於課稅事實的認定已違客觀舉證責任之要求，本院認定原告此處既無銷售貨物之所得，被告之課稅處分即失其稅基基礎，原課稅處分（含復查決定），自有違法不當，又本件既非銷售而無銷售額，原告不申報此筆交易所得（沒有所得如何申報），當無短、漏報情事，而無故意可言，又原告已盡相當查證仍難免於此詐騙損害，亦無過失，原處分處以罰鍰，自亦違法。

訴願決定不查而加以維持，自有未合。

是原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。

五、本件主要爭點事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第一項前段，判決如主文。

據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百三十六六條、第九十八條第一項前段，判決如主文。

中 華 民 國 105 年 8 月 5 日
臺灣桃園地方法院行政訴訟庭
法 官 錢 建 榮
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3,000元。
中 華 民 國 105 年 8 月 5 日
書記官 劉 宗 源