臺灣桃園地方法院行政-TYDA,104,簡更,9,20160826,1

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 104年度簡更字第9號
民國105年7月6日辯論終結
原 告 莊志勳
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 吳英世
訴訟代理人 陳靜忍
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年3 月29日台財訴字第10113903380 號（案號：第00000000號，95年度部分）及同日台財訴字第10100013250 號（案號：第00000000號，96年度部分）訴願決定，提起行政訴訟，前經本院以101年度簡字第5 號判決將原處分及訴願決定均撤銷，被告上訴後，臺北高等行政法院以104 年度簡上字第23號將原判決廢棄發回，經本院審理後，判決如下：

主 文

訴願決定及原處分（含復查決定除追減部分外）關於罰鍰部分均撤銷。

原告其餘之訴駁回。

第一審及發回前上訴審之訴訟費用，由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。

事實及理由

一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項及第2項第1款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易程序，合先敘明。

二、又本件於原告起訴時，被告機關之代表人原為李慶華，嗣自民國105 年5 月30日（派令發布日）起，其代表人變更為吳英世，依法應予承受訴訟，此業據被告提出承受訴訟狀一紙附卷可參，核無不合，應予准許。

三、事實概要：被告認定原告民國95及96年度年度綜合所得稅結算申報，分別短漏報取自權鼎科技股份有限公司（下稱權鼎公司）之其他所得，計新臺幣（下同）695,560 元及697,000 元，另96年度漏報取自順利簡餐店之營利所得42,704元。

經被告所屬新竹分局查獲，歸課95年度綜合所得總額2,751,396 元，補徵應納稅額28,129元，並按所漏稅額處0.2 倍罰鍰5,157 元，另歸課96年度綜合所得總額3,669,649 元，補徵應納稅額81,462元，並按所漏稅額處0.2 倍罰鍰15,779元。

原告不服，就取自權鼎公司其他所得、順利簡餐店營利所得及罰鍰部分申請復查，經被告以100 年11月21日北區國稅法二字第0000000000號復查決定，追減95年度其他所得27,234元及罰鍰1,468 元；

另以北區國稅法二字第1000027372號復查決定，就96年度部分註銷度營利所得42,704元，追減其他所得27,234元及罰鍰1,818 元。

原告仍不服，提起訴願，經財政部分別以101 年3 月29日台財訴字第10113903380 號、台財訴字第00000000000 號訴願決定駁回，原告仍有不服，遂提起行政訴訟。

四、本件原告主張略以：㈠司法院大法官釋字第377 號之劉鐵錚大法官不同意見書略以：「關於個人綜合所得稅之課徵，所得稅法並無明文採取收付實現制，不過係就相關條文綜合以觀，所得之推論而已。

…其實，所得稅法本身，對納稅義務人基於過去長期勞務，累積一次取得之所得，已經認定一次全部課徵其綜合所得稅為不公平、有失合理，但將其區分數年度所得，分別課徵，又有認定上之困難，因而於第14條第3項明文規定：『個人綜合所得總額中，如有自力經營林業之所得、一次給付之養老金、退休金、贍養費、受僱從事遠洋漁業，於每次出海後一次分配之報酬，及因耕地出租人收回耕地而依平均地權條例第77條規定，給予之補償等變動所得，得僅以半數作為當年度所得，其餘半數免稅。』

…所得稅法固為國家向人民徵收所得稅之依據，但也部分落實憲法保障人民生存權之理念，其規定納稅義務人於年度所得中享有減除免稅額、標準扣除額、薪資所得特別扣除額等，即為維持人民最低生活之必要措施；

另為符合社會正義，達成課稅實質平等，而有課稅級距及累進稅率之規定。

故個人綜合所得稅，應就年度個人所得總額減除免稅額及各項扣除額之綜合所得淨額課徵之，若採賦稅署前述函釋，則對因法定原因，未能於薪金發生各年度取得薪資者，即無法扣除各該年度之免稅額及各項扣除額於先；

對一次補發停職數年期間之薪金，又合併補發年度課徵綜合所得稅，致該稽徵年度之所得總額及所得淨額提高數倍，因而又必須適用高課稅級距及高累進稅率於後，不僅剝奪納稅義務人依所得稅法原可享有之各項權利，且扭曲適用高累進稅率，根本不符所得稅法課稅公平原則，嚴重侵害納稅義務人受憲法保障之生存權」。

又釋字第377 號解釋早已被推翻，並於財政部88年8 月12日台財稅第000000000 號函內已表示「同意因案停職於復職時，一次領取停職期間之薪資分年計算課稅」。

㈡次按大法官第772 號解釋文：「執行業務所得查核辦法第10條第2項規定：『聯合執行業務者或執行業務收入經由公會代收轉付者，得按權責發生制計算所得，惟須於年度開始一個月前，申報該管稽徵機關核准，變更者亦同。』

未涵蓋業務收支跨年度、經營規模大且會計事項複雜而與公司經營型態相類之單獨執行業務者在內，其差別待遇之手段與目的之達成間欠缺合理關聯，在此範圍內，與憲法第七條平等原則之意旨不符」。

而理由書內亦表示系爭規定未涵蓋業務收支跨年度、經營規模大且會計事項複雜而與公司經營型態相類之單獨直行業務者在內，其差別待遇之手段與目的之達成間欠缺合理關聯，在此範圍內，與憲法第七條平等原則之意旨不符。

是為何上述財政部88年之函釋，其因案停職於復職時一次領取停職期間之薪資分年計算課稅規定，僅適用於公務員，而不能適用在非自願被解雇之勞工，勞工與雇員主因長年訴訟，終於取回之薪資與離職金，顯為不平等待遇，獨厚公務員，若行政院未能做出合理解釋，顯然是未依釋憲決定之理由去自行修正解釋令。

㈢又按大法官陳碧玉於釋字第722 號協同意見書認為：「納稅義務人前後年度採一貫性所得歸屬與計算原則時，除非有重大情事發生，採現金收付制與權責發生制計算出之多年年度所得暨應繳稅款之總額差異不大。

然繳稅年度不同，對於納稅義務人之財產權是有影響。

權責發生制與現金收付制相較，前者為計算年度所得較嚴謹之會計方法。

對納稅義務人而言，所負之會計協力義務較高，是當其因業務之性質而有採用權責發生制之會計需要與能力時，選擇採用較嚴謹之會計方法取代法定相對較簡易之現金受付制會計方法之權，即無排除之正當理由。

系爭列舉例外規定，排除上開情形之單獨執行業務者得申請採取較能適時反映經濟活動、納稅能力又較為嚴謹之權責發生會計基礎制度，悖離租稅正義原則，侵害納稅義務人之財產權」。

大法官林錫堯不同意見書亦認為：「多數意見以涵蓋不足作為論述，似將涵蓋不足視為一種違反平等原則的類型。

如此一來，多數意見應就如何判斷涵蓋不足？如何就涵蓋不足進行審查？審查標準及步驟為何？加以說明並操作，然本件並未就方法論上闡明」。

是公務員可例外同意分年計算，被非法解雇的勞工長期訴訟所得就不能適用，根本違憲。

甚至大法官黃璽君不同意見書亦認為：「成本費用之減除則非必實際支付年度認定，例如：所得稅法第14條第1項第七類規定，財產交易所得係以交易時之成交價額減除原始取得之成本及因取得、改良及移轉該項資產而支付一切費用後之餘額為所得額。

納稅義務人如購買某財產，價金尚未給付即行轉賣，價金全數取得，其收入已實現，自應於出售年度計算財產交易所得，其取得之成本縱未實際支付，仍得予減除，否則實際支付年度已無從減除」。

這亦是國稅局對所得認列年度之特例。

是勞工長年訴訟之成本分散在各年份，卻不能將收入分散至各年度，在收入的當年度被抽取鉅額之所得稅，顯然不公平。

㈣財政部83年6 月16日台財稅第000000000 號函略以「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；

其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第九類規定之其他所得，應依法課徵所得稅」等語。

被告依上開函文認定本案settlement amount 為訴訟和解一方受領他方之損害賠償，惟按照該和解書記載，該和解金是支付解職金、財產損失、法律費用及所有以提出或尚未提出之相關代墊費用，並非一般財產訴訟和解一方受領他方之損害賠償，而於協議書中已明白記載，且「expense 」係指原告已提出或尚未提出之相關代墊費用，被告故意將之翻譯為「差旅費」，並不合理。

再者，被告雖又指出93年度權鼎公司已給付原告退職所得，是系爭所得應為「解職金」等語，惟被告上開所述若為屬實，則權鼎公司與原告間之「settlement agreement」根本就不需列入「severance payment 」為和解範圍，且因權鼎公司於93年度給付原告退職所得不足，始有事後之民事訴訟，況稅法並無規定退職所得不能分次給付，且定有分次給付之相關規定，而財政部102 年度退職所得計算方式如下：「一次金低於17.5萬元乘以退職服務年資者，所得額為零；

一次金超過17.5萬元乘以退職服務年資，但未達35.1萬元乘以退職服務年資的部分，減半計算所得額；

超過35.1萬元乘以退職服務年資的部分，全數列入所得額。

分期領取退職所得者，以全年領取總額減除75.8萬元後，將餘額列入所得。」

。

㈤財政部88年8 月12日台財稅字第000000000 號函釋亦認為納稅義務人可就補發之薪資分別按應發給之各該年度分別申報，且最高行政法院方面更進一步將此解釋令依類推解釋原則擴及於私法領域之勞雇關係，如：最高行政法院94年度判字第427 號判決、94年度判字第124 號判決。

是原告系爭所得應得以分年歸入課稅，始符合公平原則，若不准勞工可按原應領取薪資年度分別申報所得，將其所得集中在一年申報，其所得稅率就會超高，不符公平正義原則。

故原告在和解前已失去工作30.75 個月，並無一毛薪資，卻於和解後要付出高所得稅率，實在不合理。

因此財政部83年6 月16日台財稅第000000000 號函釋不可超越所得稅法規定，被告將上開函釋引為證據並不合理，況財政部於行政訴訟中皆可以自家函文做為證據，豈不保證其訴訟皆可勝訴，於法不合。

㈥查被告主張「復職」為適用上述判決之條件，但並未提出其法律依據或合理之理由，且上述判決皆未以復職為前提，方能適用判決之記載。

又按照其判決意旨，亦無以復職為前提始引用判決之理由。

退萬步言，原告原任職的公司在和解前實已停止營業，原告事實上不可能復職，被告如此要求實屬強人所難，也不可行。

況原告之離職並非自願性，與尋常納稅義務人得依己意變動其所得給付時間之情形，難以相提並論，政府應對被解雇之勞工多加照顧，而非雞蛋裡挑骨頭。

㈦另財政部應提出民事訴訟與稅務認定關聯性之法律依據，而法律並無規定訴訟進行時，一定要同時提出所有請求，原告打官司時須收集事證，並於適當時機提出方為有利，而假扣押之聲請亦要提出相當之擔保金，原告依據自己訴訟策略及經濟狀況提出適當之訴訟、假扣押聲請，並無不合理。

被告卻以原告當初未提出相關費用金額，即逕自認定相關費用不存在，其認定並不合法。

又原告相關代墊費用皆有憑有據，其中最大項為代付駐台工作人員Sparks在新竹老爺大酒店之住宿費用，但被告卻拒絕發文至上開酒店查明，嗣經原告向酒店查詢後，上開駐台工作人員於92年7 月11日至93年2 月9 日期間消費明細，皆與原告所提相符。

雖因事後雙方已鬧上法院以致原告未能及時請求相關費用，然該等費用支出均有確實證據，被告怎可以未列於提出假扣押之理由，即不得減除！況上開費用皆依據聘僱書或係發生於大陸之旅費、電話費，是原告因公支出至大陸甚明，僅因單據未及時提出而延誤請求。

㈧再查，因權鼎公司非法解雇，導致原告於93年5 月至95年12月均未依法向勞保局投保，致損失應有年資達31個月（至達成和解止），而權鼎公司未依法投保造成原告之損失，係屬應投保而未投保之年資，勞保局根本不會支付原告，被告怎可以應向勞保局請領或指為預期利益之損失，而不同意減除此損害賠償；

況勞保給付並不需要列入所得。

復按系爭和解書上之記載，和解金係指支付退休金、財產損失、法律費用及所有相關代墊費用，並在和解書上已名列為和解項目，故被告應依法律規定核定財產損失、法律費用及相關代墊費用各為多少，餘額即為離職金，此為一般數學加減，故和解金230 萬元減掉財產損失，減掉法律費用，再減掉任職期間相關代墊費用，即為應付總薪資（退職所得）。

若被告主張該項金額為民事訴訟上之和解金，按原告在94年竹勞訴字第1號判決內之請求內容，則離職金應為93年5 月24日以後之薪資，自應按高等行政法院之判決，將應付總薪資（退職所得）除以30.75 ，得出月平均薪資所得，依序按月計入各年所得。

且按被告於答辯狀所載原告提出假扣押之理由，可知民事訴訟係以薪資給付為主，則該等部分即為薪資、固定式津貼及福利等補償費用。

退萬步言，若按和解書上severancepaymenty字意，將其所支付款項解釋為離職金（退職所得），則應按95年、96年度依所得稅法分期領取退休金之課稅方式，將全年領取總額減去扣除額（即697,000 元）後之餘額，始列為所得額，並且列為退職所得，並應依所得稅法第14條變動所得之立法精神，將半數作為當年度所得，其餘半數免稅，是原告並未漏報稅額。

㈨就罰鍰部分，原告是將全年領取總額減去扣除額（697,000元）後之餘額，列為退職所得額申報，並未有應申報而未申報之事實。

僅是原、被告雙方對於申報收入是否應為退職所得有認定上之爭議，且原告在申報時並未漏報上開扣除額之收入，況被告於訴願決定書中亦自承「其應申報而漏未申報，雖非故意」等字語，若原告並非故意，被告處以20％罰鍰則不合理，其裁罰之基準又為何？如為原告所認定之退職所得，則原告之申報即為正確，自不應有處罰。

㈩依行政程序法第36條及第40條規定，行政程序及行政訴訟皆採職權調查主義，即對於當事人所主張之事實雖有疑義，而當事人未能舉證證明時，行政機關或法院仍可本於職權調查證據，以釐清事實，然本案被告卻拒絕發文至新竹老爺大酒店查明原告是否有代付上開費用之事實，是被告對當事人有利事項一律「不注意」，顯有違背法令之事實。

況經原告向上開酒店查詢後，其Sparks於92年7 月11日至93年2 月9 日期間消費相關資料，皆與原告所提相符，再按102 年5 月14日公布修正後之稅捐稽徵法第12條之1 規定，稅捐稽徵機關就租稅構成要件之事實，負有舉證責任，因此被告應該就和解金中之解職金、財產損失、法律費用，及所有已提出或尚未提出之相關代墊費用，金額各為多少，提出其法律依據。

顏慶章教授認為：變動所得係指非固定性或經常性之所得，是原告認為併計在實現年度課稅，有欠合理。

且目前我國所得稅法並未給予立法上之定義，而其在所得稅法第14條第3項之規定，亦僅列舉某些項目為變動所得。

然此種所得因發偶然，變動較大，且數額每常聚集，無法正常平均分年課稅、分年減除免稅額或扣除額，為免全額一次課稅，而採累進方式計算其稅額，對納稅義務人並不公平，故明定只就其半數計稅，其餘半數免稅，以求公平。

又依據所得稅法第十四條第三項規定，及其立法理由之說明，因此必須扣除部分收入，以其餘額當作所得，而財政部更自行解釋，公、私有耕地因開發工業區或實施市地重劃而終止租約或註銷租約，承租人依88年12月31日修正之促進產業升級條例第27條或平均地權條例第63條規定，取得以補償地價1/3 或公告土地現值1/3 之補償費，可適用所得稅法第14條第3項變動所得之規定，以補償費半數作為當年度所得課徵之綜合所得稅，其餘半數免稅，可見財政部亦在所得稅法明定外，自行核認，一再放寬其適用範圍。

另變動所得係所得稅法第14條第3項對於其所稱之所得種類之概括稱呼，這些所得之共同特徵均為「多年努力之所得實現於一年」，鑑於不但關於稅基，綜合所得淨額之計算中各種減項（如免稅額、扣除額）皆以年度為單位，且其稅率均採累進稅率，所以數年努力之所得實現於一年時，必然造成不利於納稅義務人之課徵結果，故該條減半課徵之規定，即在於緩和該不利益。

然本案纏訟多年而終有一結果，被告卻將所得集中在95、96年度，而非實際付出勞力而無收入之前3 年，並不合乎課稅之精神。

故退而求其次，應將被告所認定之應稅金額視為「變動所得」，就其半數計稅，其餘半數免稅，以求公平。

據上，被告之處分並不合乎所得稅法上公平課稅之精神，與高等行政法院之最終判決，基於公平原則，原告之主張並非無理由，自有上開財政部函釋之適用，應按補發期間分年歸入所屬年度課稅，還原「收付實現」原則，始符公平。

本件系爭所得為所得稅法第14條所規定之薪資所得，且係補發93年5 月至95年12月之薪資，並為被告所不爭執，權鼎公司雖於95、96年分次給付原告，然依上開說明，自應分年歸入所屬年度課稅。

原告另求本案應由法院為實質判決，若僅撤銷原行政處分，則法律並未規範行政機關應如何妥適決定，則原告可能一再陷入訴願、訴訟程序之循環，縱使最後勝訴，原告仍耗費時間及精神，難以回復，故懇請鈞院仍夠依法逕為裁決，而非僅是撤銷原行政處分。

聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。

訴訟費用由被告負擔。

五、被告抗辯略以：㈠按個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。

行為時所得稅法第14條第1項第十類前段所明定。

次按訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；

其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第十類之其他所得，應依法課徵所得稅。

所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益，此亦有財政部83年6 月16日台財稅第000000000 號函可資參照。

㈡查原告於91年8 月受權鼎公司聘僱為總經理，93年5 月24日權鼎公司通知其被解雇，原告就其與權鼎公司間勞資爭議、侵占財務及未償還代墊費用等事件提出訴訟，嗣雙方於95年12月15日達成和解，依和解協議書（SETTLEMENT AGREEMENT）所載，權鼎公司同意支付原告和解金230 萬元（總和解金之93％）及173,119 元（總和解金之7 ％）之扣繳稅款，以解決雙方爭議，該項和解金包括資遣費或離職給與、財產損失、訴訟費用及所有原告在執行該和解協議前已要求或可能要求之各項費用，嗣權鼎公司分別於95及96年度各支付115萬元予原告。

另原告分別於95年8 月23日、同年9 月15日及11月22日向新竹地方法院提出民事聲請假扣押，分別請求在15萬元、45萬元及130 萬元之範圍內對權鼎公司為假扣押，上開假扣押狀載明權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元（93年5 月份未付工資及固定津貼）、侵佔財物15,272元及代墊費用47,200元，合計134,824 元；

同年9 月15日假扣押狀亦載明權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元、侵佔財物15,272元、93年6 月薪資含福利307,140 元及代墊費用32,596元，合計427,360 元；

同年11月22日假扣押狀，又載明權鼎公司應支付93年7 月至10月薪資含福利1,228,560 元（307,140 元乘以4 ）及侵佔財物15,272元。

又權鼎公司於93年度已給付原告退職所得，依該公司開立之退職所得扣繳憑單，給付總額為536,775 元，扣繳稅額32,207元。

以上有和解協定書、假扣押狀及退職所得扣繳憑單影本等資料可稽。

據上，本件原告與權鼎公司間因勞資爭議、侵佔財務及未償還代墊費用等事件，經原告提起告訴，嗣雙方達成和解，由權鼎公司給付原告2,473,119 元，原告撤回訴訟，其情節與首揭函釋規定：「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償訟為條件達成和解」之情形相同，系爭所得核屬所得稅法第14條第1項第十類規定之其他所得，況權鼎公司93年度已給付原告退職所得，故原告主張系爭所得係補發停職期間之薪資所得及退職所得，或為薪資加上預告工資加上離職金乙節，核不足採。

㈢系爭所得既係原告受領權鼎公司給予之損害賠償，則依首揭函釋規定，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅，然按原告所主張之「和解金」是否屬「損害賠償」性質，被告說明如下：1.原告95年度三次向新竹地院提出之假扣押狀所載，其中侵佔財物15,272元及代墊費用32,596元，合計47,868元，核屬填補原告所受損害，原告既已於假扣押狀之聲明中敘明債權，准自系爭所得減除。

至假扣押狀所載代墊費用47,200元部分，經查該47,200元實際應為43,682元，且其中40,082元已支付，其餘未支付之3,600 元，已於上開32,596元中准予減除，有原告提示之費用報告可稽。

2.又原告主張減除損害賠償（勞保老年給付、財產損失、代墊費用、訴訟費用及差旅費等）1,155,780 元部分（詳參原告製作之協議金額分配表），查其中財產損失15,272元、代墊費用43,682元、28,996元部分，前已敘明准駁理由，茲不贅述；

另勞保老年給付182,917 元部分，原告主張因權鼎公司非法解雇，致有93年5 月至95年12月間未依法向勞保局投保之年資損失，惟查上開投保年資損失，應屬妨害原告取得預期利益之損失，核屬民法第216條第2項規定所失利益之損害賠償，即消極之損害，依首揭函釋應不得減除；

又訴訟費用6,600 元部分，經核原告取有法院收據，准自系爭所得中減除；

至其他代墊費用部分，包括代付駐臺工作人員Spark新竹老爺酒店之費用695,228 元、一般代付款62,357元、出差費91,070元、電話費26,063元、公司車用油費3,181 元及電話卡費414 元，合計878,313 元，因該等費用均發生於92及93年度，而原告95年度三次向新竹地院提出假扣押狀，均未將該等費用列入請求，且依雙方簽定之和解書，亦未載明權鼎公司尚需支付該等代墊費用之事實，是該等費用自不得自系爭所得中減除。

3.另原告主張「和解金」係包含權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元（即93年5 月份未付工資及固定津貼）、93年6 月薪資含福利307,140 元及93年7 月至10月薪資含福利1,228,560 元部分，因該等部分既為薪工資、固定津貼及福利等補償，核非屬填補損害性質，無免納所得稅之適用，自不得自系爭所得中減除。

4.據上，前開所述侵佔財物15,272元、代墊費用32,596元及訴訟費用6,600 元，合計54,468元，核屬填補原告所受損害，應核准分別於95及96年度各減除1/2 ，重行核算其他所得1,209,326 元（即1,236,560 元減除54,468元除以2 」），故原核定其他所得復查決定，95及96年度分別應予追減27,234元。

㈣至原告主張：95年12月15日之和解協議書並不是新竹地院之94年度勞訴字第1 號之和解，被告單以費用未列於假扣押狀為由，即予排除並不合理等語一節。

經查，該和解協定書之遵守要點4.⑴、⑵、⑶，載明原告需撤回其向新竹地院之訴訟及假扣押聲請等語，然原告為權鼎公司代墊支付駐臺工程人員Spark 新竹老爺酒店費用為695,228 元，該代墊金額甚大，占總和解金額28％，卻未列入95年度三次假扣押聲請程序中主張，且費用發生年度為92年8 月15日至93年2 月9 日間，其中85％費用距離原告遭解雇日期達6 個月以上，公司有無返還？且系爭費用性質為何？自生疑義。

原告未提示代公司支付該項費用未獲得公司償付之確實證明，且雙方簽定之和解書並未載明原告代公司支付該筆費用之事實，從而，原告之主張核不足採。

㈤雖原告又主張：依最高行政法院94年度判字第124 號及第427 號判決，其應有財政部88年函釋之適用等語。

惟查，上開判決均為補發受雇者於「任職期間」之薪資所得，而有財政部88年8 月12日台財稅台財稅第000000000 號函釋分年歸入所屬年度課稅之適用。

查本件原告於93年5 月24日遭權鼎公司解雇，雙方僱傭關係終止，原告就其與權鼎公司間勞資爭議、侵佔財物及未償還代墊費用等事件提出訴訟，嗣雙方於95年12月15日達成和解，依和解協議書所載，雙方未有原告復職之約定，權鼎公司僅同意支付原告和解金230 萬元（總和解金之93％）及173,119 元（總和解金之7 ％）之扣繳稅款，以解決雙方爭議，並分別於95、96年度各支付115 萬元予原告，並開立所得給付類別：「其他所得之扣繳憑單」。

另依據協議書之遵守要點4.⑴、⑵、⑶記載，原告需撤回新竹地院之訴訟及假扣押聲請，因此權鼎公司支付原告94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元（93年5 月未付工資及固定津貼）、93年6 月薪資含福利307,140 元及93年7 月至10月薪資含福利1,228,560 元部分係假扣押中所述及之金額，而該金額係原告計算和解金之基礎，權鼎公司同意給付該金額，但並未同意回復雙方關係。

原告既於93年5 月24日遭該公司解雇，故權鼎公司分別於95及96年給付原告系爭和解金額，自非屬所得稅法第14條第1項第三類之薪資所得。

據上，本件與上開最高行政法院判決所述之受僱人於雇用期間所領取補發薪資之情形不同，自不得比附援引。

被告另提供最高行政法院判決101 年度判字第646 號判決供鈞院參考。

㈥至原告另主張系爭所得應屬「變動所得」一節，並不足採。

按稅捐主體有特定有形財產之增加，即應認定其有收入產生，受現行所得稅法之規範，應一律納入計算所得之基礎中，除非法有明文排除。

次按所得稅法第14條第3項規定，本件系爭所得非屬上開所得稅法第14條第3項所指之變動所得，且依其情節核與首揭函釋所規定「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償為條件達成和解」之情形相同，故系爭所得自屬所得稅法第14條第1項第十類之「其他所得」，應以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為課稅所得額。

原告之主張顯屬誤解。

㈦關於本件罰鍰部分，依前所述，原告95年度短漏報取自權鼎公司其他所得695,560 元，被告按所漏稅額25,789元，處0.2 倍罰鍰5,157 元；

96年度短漏報取自權鼎公司其他所得697,000 元，再按所漏稅額78,899元，處0.2 倍罰鍰15,779元，並無違誤。

雖原告主張本件係特殊案件，其已依法申報所得，僅係自行減除分期退職所得可減除之金額，並非故意逃漏稅等語，惟查系爭其他所得95、96年度既經分別追減27,234元，另96年度註銷取自順利簡餐店營利所得42,704元已如前述，是95年度重行核算按所漏稅額18,445元，處0.2倍罰鍰3,689 元，96年度重新核算按所漏稅額69,808元，處0.2 倍罰鍰13,961元，已各追減1,468 元、1,818 元。

而綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，原告對申報內容應盡審查核對之責，其未按實際所得申報，致漏報系爭所得核有過失，依前揭規定應予處罰，並無違誤。

㈧聲明：駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。

六、本院之判斷：㈠如事實概要欄所載之事實，除後列之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有被告所提出原處分卷內與訴願機關所提訴願卷內分別所附之相關證據資料（詳後述）在卷可憑，故足信屬實。

㈡程序部分：1.按對於簡易訴訟程序之判決提起上訴，應於上訴狀內表明上訴理由，其上訴狀內未表明上訴理由者，上訴人應於提起上訴後20日內提出理由書於原地方法院行政訴訟庭，未提出者，毋庸命其補正，由原地方法院行政訴訟庭以裁定駁回之，行政訴訟法第236條之2第3項準用第245條第1項規定可明。

2.原告固質疑：當初被告對前次之一審判決上訴是在判決後20日內沒有錯，但似乎沒有在20日內提出上訴理由，因認本件被告當初之上訴不合法等語。

經查，被告係於103 年12月30日收受本院前次之一審判決（送達證書附於本院101 年簡字第5 號卷第166 頁），於104 年1 月13日具狀聲明提起上訴（上訴狀附於北高行卷第26至27頁），嗣於104 年1 月27日提出上訴理由書（附於北高行卷第30至39頁），經核其上訴已符合「判決送達後20日內提起上訴」（準用行政訴訟法第241條）、「上訴人應於『提起上訴後』20日內提出理由書」之規定，是本件被告先前之上訴程序並無不合，先予敘明。

㈢實體部分：依兩造所述，可知本件爭點應為：被告認定原告95、96年度綜合所得稅結算申報，分別短漏報取自權鼎公司之「其他所得」，分別計695,560 元及697,000 元，而以原處分分別命原告補稅，及各按所漏稅額處以0.2 倍之罰鍰，究有無違誤？茲析論如下：1.按行為時所得稅法第14條第1項第三類、第九類及第十類及第4項分別規定：「（第1項）個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。

前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。

但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第四條規定免稅之項目，不在此限。

依勞工退休金條例規定自願提繳之退休金或年金保險費，合計在每月工資6 ％範圍內，不計入提繳年度薪資所得課稅；

年金保險費部分，不適用第17條有關保險費扣除之規定。」

、「第九類：退職所得：凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得。

但個人領取歷年自薪資所得中自行繳付儲金之部分及其孳息，不在此限。

1.一次領取者，其所得額之計算方式如下：⑴一次領取總額在15萬元乘以退職服務年資之金額以下者，所得額為零。

⑵超過15萬元乘以退職服務年資之金額，未達30萬元乘以退職服務年資之金額部分，以其半數為所得額。

⑶超過30萬元乘以退職服務年資之金額部分，全數為所得額。

退職服務年資之尾數未滿6 個月者，以半年計；

滿6 個月者，以1 年計。

2.分期領取者，以全年領取總額，減除65萬元後之餘額為所得額。

3.兼領一次退職所得及分期退職所得者，前2 款規定可減除之金額，應依其領取一次及分期退職所得之比例分別計算之。」

、「第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。

但告發或檢舉獎金除依第88條規定扣繳稅款外，不併計綜合所得總額。」

、「（同條第4項）第1項第9 類規定之金額，每遇消費者物價指數較上次調整年度之指數上漲累計達3 ％以上時，按上漲程度調整之。

調整金額以千元為單位，未達千元者按百元數四捨五入。

其公告方式及所稱消費者物價指數準用第5條第4項之規定。」

。

而前開條文中，所謂「薪資所得」，係指凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得；

所謂「退職所得」，係指個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得；

所謂「其他所得」，則係以不屬於前揭所得稅法第14條第1項前九類之所得而言【該14條第1項之第一類至第九類，分別為第一類「營利所得」、第二類「執行業務所得」、第三類「薪資所得」、第四類「利息所得」、第五類「租賃所得及權利金所得」、第六類「自力耕作、漁、牧、林、礦之所得」、第七類「財產交易所得」、第八類「競技、競賽及機會中獎之獎金或給與」、第九類「退職所得」，至第十類則為「其他所得」，附此敘明】。

2.次按，民法第216條規定：「損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。

依通常情形，或依已定之計劃、設備或其他特別情事，可得預期之利益，視為所失利益。」

，可知損害賠償之範圍，固包括所受損害及所失利益，惟所謂所受損害，係指現存財產因損害事實之發生而減少，屬積極之損害，其損害之填補並未使被害人增加財產，自非課徵所得稅之基礎；

至所失利益，則係指新財產之取得，因損害事實之發生而受妨害，屬消極之損害，其損害之填補已使被害人積極增加財產，自屬所得稅課徵之對象。

對此，財政部83年6 月16日台財稅字第000000000 號函釋（下稱83年函釋）略謂：「訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；

其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第九類（現為第十類）規定之其他所得，應依法課徵所得稅。

本部62年5 月14日台財稅第33539 號函略稱『訴訟雙方當事人，一方以撤回訴訟為條件，由另一方給付之款項，如給付之一方確因收受之一方受有損害而為給付，則屬損害賠償性質，不應課稅；

…。

』，所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」

等語，亦採相同之見解。

3.據上，民法損害賠償範圍，所受損害之賠償係填補現存財產之損害，相當於收入減除成本無所得，故免納所得稅，並非認係免稅所得，而與所得稅法第4條規定之免稅所得，尚有不同；

而所失利益之賠償，實質乃預期利益取得之替代，性質上係屬新財產之取得，應依法課徵所得稅（參照最高行政法院100 年度判字第981 號、第1906號等判決意旨）。

4.經查，原告於91年8 月經權鼎公司聘僱為總經理，93年5 月24日權鼎公司通知其被解雇（原告不否認此情，惟主張公司之解雇為不合法），原告就其與權鼎公司間勞資爭議、侵占財務及未償還代墊費用等事件提出訴訟，嗣雙方於95年12月15日達成和解，依其等在當日簽立之「SETTLEMENT AGREEMENT」（該文書內容係以英文記載，原告於協議書內簡稱為「Party A 」，權鼎公司於協議書內簡稱為「PartyB 」，影本附於本院卷第54至56頁，原告所提供之節錄內容譯文則附於同卷第57頁，此文書以下簡稱為和解協議書）所載，權鼎公司同意支付原告和解金（「SETTLEMENT AMOUNT」）230 萬元（總和解金之93％）及173,119 元（總和解金之7 ％）之扣繳稅款，以解決雙方爭議，該項和解金包括資遣費或離職給與（severance payment ）、財產損失（property loss ）、訴訟費用（legal fee ）及所有原告在執行該和解協議前已要求或可能要求之各項費用（any andall amount and expenses that Party A has claimed ormay claim against Party B before execution of thisAgreement ），嗣權鼎公司分別於95、96年度分別支付原告1,236,560 元（95年）、1,236,559 元（96年），以上為兩造所不爭執，並有系爭和解協議書（原文）及原告提供之節錄翻譯文各1 份在卷可憑，足信屬實。

5.關於原告在95、96年所取得之上開和解金，其性質究為「薪資所得」、「退職所得」或「其他所得」，此即為本件兩造之爭執重點。

而該和解金之性質認定不同將產生何種不同之法律效果，據被告陳明略以：若認定為「薪資所得」，則沒有必要費用可以減除，薪資所得只有薪資扣除額可以減除，這是規定的，薪資所得是在職的所得，薪資所得會全額併入所得，所以對納稅義務人比較不利。

若認定為「其他所得」，可以減除必要費用，這部分是由納稅義務人舉證必要費用後可以減除，本件被告就是認定為「其他所得」，必要費用的部分是依照原告的主張予以減除。

若認定為「退職所得」，一樣是沒有必要費用可以減除，「退職所得」有自己的計算標準，是依照所得稅法第14條第1項第九類之規定等語（詳參本院卷第93頁背面之105 年7 月6 日筆錄）。

而原告則自陳略以：其95、96年度綜所稅申報，就系爭和解金係以「退職所得」來申報，係依所得稅法第14條第1項第九類第2款「分期領取者，以全年領取總額，減除65萬元後之餘額為所得額」之規定來計算、申報等語（亦同參本院卷第93頁背面之105 年7 月6 日筆錄）。

6.如前所述，依和解協議書（SETTLEMENT AGREEMENT）之內容，可知權鼎公司支付予原告之和解金額，包含和解金（93％）與其扣繳稅款（7 ％），並包括資遣費或離職給與、財產損失、訴訟費用及所有原告在執行該和解協議前已要求或可能要求之各項費用（詳見前述4.），是可知該筆和解金額所包含之內容龐雜，並非可單純歸類為「薪資所得」或「退職所得」（薪資所得與退職所得之定義，詳見前述1.）、或損害賠償（包括所受損害或所失利益）等，而原告亦自陳「（法官問：你有無針對最後協議的金額作內容的分配表？）我做不出來，因為協議的金額就是雙方同意的一個籠統的金額…」（見本院卷第93頁之105 年7 月6 日筆錄），因此，實無從將該筆和解金額明確、單獨歸類於所得稅法第14條第1項前九類之任何一類，從而，被告將之認定為「其他所得」一節，尚非無據。

復參以權鼎公司於95、96年支付上開和解金予原告時，所開立之扣繳憑單即係以「其他所得」之項目開立，亦足資佐證。

至原告主張：上開和解金應為「退職所得」一節，固非全然無據，然依前所述，系爭和解金之內容除離職給與（或可認屬「退職所得」）外，尚包含財產損失、訴訟費用及原告原可要求之各項費用等之總和，內含之各項金額已難以亦無從細分，因此，本院認為尚難採認其性質為「退職所得」，是原告之前揭主張尚難憑採。

7.至原告另主張：系爭所得應可適用財政部88年函釋意旨、或所得稅法第14條第3項「變動所得」之規定等節，經核本案之情節與上開函釋及法規之內容均非相同，是原告前開主張亦難憑採，併此敘明。

8.據上，系爭和解金之性質既認定為「其他所得」，則如原告可舉證證明有必要費用，依法即可減除。

經查：⑴原告在與權鼎公司達成和解（95年12月15日）之前，曾分別於95年8 月23日、同年9 月15日及11月22日，先後三次向新竹地方法院提出民事假扣押之聲請，分別請求在15萬元、45萬元及130 萬元之範圍內對權鼎公司財產為假扣押。

上開95年8 月23日之假扣押狀載明：權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元（93年5 月份未付工資及固定津貼）、侵佔財物15,272元及代墊費用47,200元，合計134,824 元等語（詳參本院卷第97頁假扣押狀，新竹地院嗣准許假扣押之95年度全字第21號民事裁定見同卷第104 頁）；

另95年9 月15日之假扣押狀亦載明：權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元、侵佔財物15,272元、代墊費用32,596元，及93年6 月薪資含福利307,140 元，合計427,360 元（詳參本院卷第98頁假扣押狀）；

而95年11月22日之假扣押狀，則載明：權鼎公司應支付93年7 月至10月薪資含福利1,228,560 元（307,140元乘以4 ）及侵佔原告財物15,272元等語（詳參本院卷第102 至103 頁之假扣押狀，新竹地院嗣准許假扣押之95年度全字第27號民事裁定見同卷第105 頁）。

⑵據被告所述：依原告95年度三次提出之假扣押狀所載，其中侵佔財物15,272元及代墊費用32,596元，合計47,868元，核屬填補原告所受損害，原告既已於假扣押狀訴之聲明中敘明債權，故准自系爭所得減除。

至假扣押狀所載代墊費用47,200元部分，經查該47,200元實際應為43,682元，且其中40,082元已支付，其餘未支付之3,600 元，已於上開32,596元中准予減除，有原告提示之費用報告可稽；

又原告主張減除損害賠償（勞保老年給付、財產損失、代墊費用、訴訟費用及差旅費等）1,155,780 元部分（詳參原告製作之協議金額分配表），查其中財產損失15,272元、代墊費用43,682元、28,996元部分，前已敘明准駁理由，茲不贅述；

另勞保老年給付182,917 元部分，原告主張因權鼎公司非法解雇，致有93年5 月至95年12月間未依法向勞保局投保之年資損失，惟查上開投保年資損失，應屬妨害原告取得預期利益之損失，核屬民法第216條第2項規定所失利益之損害賠償，即消極之損害，依首揭函釋應不得減除；

又訴訟費用6,600 元部分，經核原告取有法院收據，准自系爭所得中減除；

另原告主張和解金包含權鼎公司應支付94年度竹勞訴字第1 號金額72,352元（即93年5月份未付工資及固定津貼）、93年6 月薪資含福利307,140 元及93年7 月至10月薪資含福利1,228,560 元部分，因該等部分既為薪工資、固定津貼及福利等補償，核非屬填補損害性質，無免納所得稅之適用，尚不得自系爭所得中減除等節，經核均尚無不合，是應屬可採。

⑶至原告主張尚應扣除之其他代墊費用，包括：代付駐臺工作人員Spark 新竹老爺酒店之費用695,228 元（此費用之發生期間為92年7 月11日至93年2 月9 日）、一般代付款62,357元、出差費91,070元、電話費26,063元、公司車用油費3,181 元及電話卡費414 元，合計878,313 元等部分；

經查，原告曾支出上開費用之情，業據原告提出信用卡帳單、旅費收據、聘僱書、電子郵件等（見原處分卷第65至94頁、第43至48頁，及本院卷）為憑，經核尚非無據；

惟查，依上開單據及文件之內容，可知前開費用均係發生於92及93年度，而本件原告申報綜所稅之年度分別為95、96年度，已相隔3 至4 年之久，而其中原告代墊老爺酒店費用之消費時間，均係在原告經公司通知被解雇之日即93年5 月24日之前；

此外，復參酌原告於95年間先後三次向新竹地院對權鼎公司提出假扣押聲請時，均未提及前述各該費用，而未將前述費用列為權鼎公司應支付之金額；

又依原告與權鼎公司簽定之和解協議書，亦隻字未提及權鼎公司尚需支付該等代墊費用之情，而原告前開主張應扣除之費用金額（與系爭和解金額相較之下）非低，是被告主張：前揭於92至93年間支出之費用，不得於95、96年之綜所稅中列報扣除，且原告亦無法證明上開費用尚未經公司或他人支付，因而前開費用不得自系爭所得中減除等節，經核亦非無據，應屬可採。

9.按稅捐稽徵法第12條之1第3項規定「課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐機關就其事實有舉證之責任」，據此，對於納稅義務人有所得而應課稅之事實，固應由被告負舉證之責。

惟關於諸如必要費用、免稅額等所得計算基礎之減項，因屬於權利發生後之消滅事由，故有關「成本」及「費用」等存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔客觀證明責任，因此當成本、費用或損失之有無及多寡真偽不明時，應由原告負客觀之舉證責任。

是原告主張：系爭和解金中之解職金、財產損失、法律費用，及所有已提出或尚未提出之相關代墊費用，金額各為多少，應由被告提出法律依據（證明）一節，容有誤解，附此敘明。

10.關於罰鍰部分：⑴按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰」，所得稅法第71條第1項及第110條第1項分別定有明文。

再按，行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

。

據此，所得稅法關於罰鍰之處分，其性質屬行政罰，則自應以納稅義務人對於漏報、短報或虛報等情事具有故意或過失為限，始得加以裁處罰鍰，先予敘明。

⑵就客觀上而言，本件原告95、96年度綜所稅確有短漏報「其他所得」之情形，惟如前所述，系爭和解金額實際上包含：離職給與、財產損失、訴訟費用及原告原可要求之各項費用等之總和，而其中離職給與（和解書之用語為「severance payment 」），性質上確與「退職所得」相近，雖然本院依前揭調查所得事證及參照相關法規後，認為系爭和解金不能完全單純歸類為「退職所得」，但以一般民眾之認知及稅務知識，如將該筆和解金理解為「退職所得」，尚無違人之常情。

復考量行政法規之目的，本非以處罰為目的，行政裁罰乃為達行政目的之最後手段；

是原告將上開和解金額以退職所得之方式申報（即：將全年領取總額減去法定扣除額後之餘額，列為退職所得額），尚難認其主觀上具有逃漏稅之故意或過失。

則被告逕對原告處以罰鍰，容有未合。

七、綜上所述，原處分（復查決定）關於本稅部分之核定尚屬無誤，惟關於罰鍰部分之處分（含復查決定除追減部分外），則容有未合，訴願決定未予以糾正，亦有未洽。

是原告訴請撤銷前開關於罰鍰部分之處分，為有理由，應予准許，爰判決如主文第1項所示。

至原告逾此部分之請求，為無理由，應予駁回，爰判決如主文第2項所示。

八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘陳述及證據經本院斟酌後，核與判決不生影響，故不另逐一論述，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

中 華 民 國 105 年 8 月 26 日
行政訴訟庭 法 官 周玉羣
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3000元。
中 華 民 國 105 年 8 月 26 日
書記官 張育慈