臺灣桃園地方法院行政-TYDA,107,稅簡,37,20190426,1

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 107年度稅簡字第37號
原 告 黃朝鴻

被 告 財政部北區國稅局

代 表 人 王綉忠
訴訟代理人 杜思思
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部107 年9 月12日台財法字第10713928770 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序事項：本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下者，依行政訴訟法第229條第1項及第2項第1款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易訴訟程序，合先敘明。

二、爭訟概要：原告於民國105 年度綜合所得稅結算申報，列報滿20歲以上之原告胞姐黃秀芬（57年次）免稅額新臺幣（下同）85,000元，經被告初查後，以黃秀芬不符合所得稅法第17條第1項第1款第3 目列報受扶養親屬之規定，否准認列免稅額，並核定原告當年度綜合所得總額1,026,445 元，綜合所得淨額553,934 元，補徵應納稅額6,330 元。

原告不服，申請復查、訴願均遭駁回後，提起本件行政訴訟。

三、原告起訴主張及聲明：

（一）主張要旨：原告依民法第1114條第1項第3款規定，對黃秀芬有互負扶養之義務，財政部89年9 月7 日台財稅第000000000 號函（下稱系爭函釋），對「無謀生能力」所為解釋，係指納稅義務人及其配偶之未滿60歲直系尊親屬，其當年度所得額未超過免稅額者。

依平等原則原告扶養黃秀芬應符合系爭函釋，另系爭函釋對「無謀生能力」之解釋，不當限縮稅法範圍，增加稅法所無之限制，違反租稅法律主義，且黃秀芬自高職畢業後，在自家店裡( 類似雜貨店) 幫忙，並未上班，10多年前店裡結束營業，因無耀眼的學經歷或相關符合時代的技能，難以找到工作，且年所得約5 萬元未達基本生活開銷，符合無謀生能力之要件。

納稅者權利保護法第4條規定，納稅者為維持自己及受扶養親屬享有符合人性尊嚴之基本生活所需之費用，不得加以課稅。

而10餘年來黃秀芬的生活支出，都仰賴原告，共同生活同居一家，原告對黃秀芬負有法定之扶養義務，並有扶養之事實，原告自得將黃秀芬列為受扶養之免稅額。

（二）聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

四、被告答辯及聲明：

（一）黃秀芬於105 年度為滿20歲者，原告如欲列報為受其扶養親屬，須符合民法第1117條第1項及所得稅法第17條第1項第1款第3 目規定，因在校就學、身心障礙或無謀生能力且確受納稅義務人扶養等要件。

且有關無謀生能力之要件，尚須檢附相關證明文件，供被告查明認定。

原告雖主張黃秀芬無謀生能力，惟無法提出證明資料，自無法認定確屬無謀生能力者，被告依法所為核定並無違誤。

（二）聲明：駁回原告之訴。

五、本院判斷：

（一）前揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分卷內與本院卷內分別所附之相關證據資料在卷可稽（以上詳參附表一、二），足信屬實。

（二）依兩造所述，可知本件爭點應為：原告以黃秀芬「無謀生能力」為由，主張申報105 年度綜合所得稅時，得減除扶養黃秀芬之免稅額，是否有理由？

（三）本件相關法規： 1、所得稅法第17條第1項第1款第3 目：「按第十四條及前二條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；

納稅義務人及其配偶年滿七十歲者，免稅額增加百分之五十：……（三）納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹或未滿二十歲，或滿二十歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力受納稅義務人扶養者。」

2、所得稅法施行細則第21條：「本法第十七條第一項第一款關於減除扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之子女、納稅義務人及其配偶之同胞兄弟姊妹，滿二十歲以上而在校就學或因身心障礙受納稅義務人扶養者，納稅義務人於結算申報時，應檢附在校就學之證明或社政主管機關核發之身心障礙手冊或身心障礙證明影本，或精神衛生法第十九條第一項規定之專科醫師診斷證明書影本備核。」

（四）納稅義務人得減除扶養成年同胞兄弟姊妹之免稅額，在稅法上之意義： 1、民法將「扶養義務」分為「生活保持義務」與「生活扶助義務」。

前者義務人對受扶養人必須提供與自己生活條件相同之扶養內容；

後者僅須在行有餘力情況下，對無法生活之受扶養人提供維持基本生存所必要之扶助，而除夫妻間、父母對未成年子女、直系血親卑親屬對直系血親尊親屬間必須達到生活保持義務外，包括兄弟姊妹互負之扶養義務或家長與家屬間之扶養義務，僅需達到「生活扶助義務」即可。

且依民法第1117條規定，除受扶養權利者為直系血親尊親屬外，受扶養權利者，以不能維持生活而無謀生能力者為限。

2、稅法將扶養親屬列為免稅額，就稅法量能課稅原則而言，是在反應納稅者因負扶養義務後之稅捐負擔能力，亦即所得稅法第17條第1項第1款，有關納稅義務人申報所得稅得減除其個人、配偶及受扶養親屬之免稅額規定，是因納稅義務人與上開親屬間，彼此共同組成家庭，依民法第1114條等規定相互負擔法定扶養義務，故基於憲法保障生存權、財產權之意旨，藉由個人綜合所得稅之免稅額額度，以維繫納稅者個人、配偶及受扶養親屬「生存最低需求」之額度，亦即在此範圍內屬於維繫個人衣食之溫飽等生理層次的最低需求之資產，是納稅義務人所不能自由運用之財產，基於量能課稅原則所衍生之個人淨值或主觀淨值原則，自不得納入所得稅課徵範圍，而得自稅基中扣除。

3、若納稅者對於親屬或家屬所為之給付，並不是在盡民法扶養義務，即不是在負擔維繫受扶養親屬「生存最低需求」之扶養義務，則上開基於量能課稅原則所衍生之個人淨值或主觀淨值原則之考量，將無從成立。

而是納稅者純粹基於個人親誼或好意，而主動照顧弱勢者，雖然是善良人性的表現，而值得在道德上讚揚，但稅捐法制在立法層次上，則早已考量到此種善良人性表現之付出，並非在申報所得稅上得扣除稅基之範圍內。

4、基上，除夫妻間、父母對未成年子女、直系血親卑親屬對直系血親尊親屬間必須達到「生活保持義務」外，屬於「生活扶助義務」之其他親屬或家屬間，受扶養者如能以自己財產維持生活，或有謀生能力者，即無受扶養之權利，納稅義務人對其本無扶養之義務，在稅法上自不得申報減除扶養該親屬之免稅額。

本件原告對黃秀芬之扶養義務為民法所規定之「生活扶助義務」，即必須以黃秀芬處於不能維持生活而無謀生能力時為限，原告方負擔此「生活扶助義務」，才得以在稅法上將黃秀芬列為扶養親屬之免稅額，以反映原告之稅捐負擔能力。

而若黃秀芬並非處於不能維持生活而無謀生能力狀態，原告對黃秀芬自無需負擔生活扶助義務，自不得在稅法上將黃秀芬列為扶養親屬之免稅額。

（五）所得稅法第17條第1項第1款第3 目規定「無謀生能力」之意義： 1、扶養義務人與扶養權利人在私法上是不同權利義務主體，在稅法上則是不同稅捐主體，從立法例而言，將所得稅法第2條、第7條第1項、第13條、第17條第1項等規定綜合觀察，我國綜合所得稅對於自然人之課徵，係以「個人」為單位之綜合所得稅，而非以「家庭」或「家族」為單位，而在個人申報所得稅制下，除得減除個人生存最低需求之免稅額外，並無納稅義務人申報減除受扶養親屬個人免稅額之問題，而是以法定扶養親屬所支出的費用扣除額方式，適當反應此等扶養費用。

然我國所得稅法第15條與第17條第1項第1款，卻明文規定納稅義務人得申報減除配偶與受扶養親屬個人免稅額，對此釋字第318 號也指出所得稅合併申報之規定，就申報之程序而言，與憲法尚無牴觸。

也因此在上開我國稅法體制及租稅法律主義下，適用所得稅法第17條第1項第1款第3 目規定時，尚必須審查是否符合其所規定「在校就學、身心障礙或無謀生能力」等要件。

2、依前揭所述，原告對黃秀芬之扶養義務應是屬於「生活扶助義務」，即在黃秀芬不能維持生活而無謀生能力者為限，且原告行有餘力情況下，才須對黃秀芬負有提供維持基本生存所必要之扶助。

同時在稅法上為反映量能課稅原則所衍生之個人淨值或主觀淨值原則，所得稅法第17條第1項第1款第3 目規定，納稅義務人要減除所扶養對成年子女的免稅額，必須符合「在校就學、身心障礙或無謀生能力」等要件，而所謂「無謀生能力」應是指無工作能力或雖有工作能力而不能期待工作，或者因社會經濟情形失業，雖已盡相當之能事仍無法覓得職業，或因體能或智能不足，而依其個人之財產不能維持其生活者，且應提出已盡力去向就業服務機構請求安排就業，而無法覓得職業之證明，以及個人財產不足維持生活確有接受他人扶養之證明，若僅是找不到理想工作或未盡所能去找工作等自願性失業之情事，則非無謀生能力要件，此種解釋於體系上也與上開民法對兄弟姊妹互負扶養義務之規定相契合。

（六）原告以黃秀芬「無謀生能力」為由，主張申報105 年度綜合所得稅時，得減除扶養黃秀芬之免稅額，並無理由： 1、依前揭所述，納稅者免稅額是其最低生存保障，所體現者乃人民為維持其最低生存所需，而為立法者不可處置、不可任意剝奪之額度。

且就本件原告對滿20歲胞姊黃秀芬的「生活扶助義務」而言，由民法扶養義務、所得稅免稅額與社會救助制度所建構的法體系，同時也意涵著每個人應先為自己的生存，負擔經濟上費用，在個人「無謀生能力」以維持其生存所需時，才由其他同胞兄弟姊妹對其負擔「生活扶助義務」，而當其他同胞兄弟姊妹也無法對其負擔「生活扶助義務」時，社會救助與就業等救濟性支出則應介入。

因此當滿20歲以上的同胞兄弟姊妹並非「無謀生能力」者，即應由其本身負擔最低生存保障之費用，不得以其消極不就業或自願性失業為由，主張其他同胞兄弟姊妹應對其負擔「生活扶助義務」。

2、本件原告主張黃秀芬的學經歷難以找到工作，且年所得約5 萬元未達基本生活開銷，符合「無謀生能力」之受扶養親屬免稅額要件等語。

惟查，黃秀芬自高職畢業起在家中幫忙店面營業工作，至95年家中店面結束營業後，雖曾外出找了幾個月的工作，但在找不工作後，自95年失業後迄今，未曾向就業服務機構尋求協助，而是與原告達成默契即父母年紀大了，需要黃秀芬幫忙照顧父母及家務工作，因此衡量工作收入與在家從事家務之利益後，決定由黃秀芬在家從事家務，有原告供述在卷可稽（本院卷第58頁）。

足見黃秀芬自95年失業後，並未盡力去向就業服務機構請求安排就業，甚至與原告達成默契，由黃秀芬放棄就業工作，留在家中幫忙原告從事家務工作、照顧雙親，核其情形，顯與前揭所述必須無工作能力或雖有工作能力而不能期待工作等情形之「無謀生能力」要件不符。

從而，原告縱使實際上有提供黃秀芬健保費、國民年金保險費與部分生活開銷，也僅是基於原告與黃秀芬所達成之默契，即由黃秀芬負擔家務，而由原告負擔黃秀芬之上開費用，此種姊弟間所達成同居生活的協力分擔，誠屬親情人倫之考量，在道德層次或值得肯認，但在稅捐法制上，並非在申報所得稅上得扣除稅基之範圍內。

3、另所得稅法第17條第1項第1款第3 目已將年滿20歲以上同胞兄弟姊妹得被列報為受扶養人減除免稅額之要件，明定為「在校就學、身心障礙或無謀生能力」，至於年所得是否未達基本生活費之開銷，並非其要件，且是否為「無謀生能力」應依前揭所述認定標準，於個案中為具體判斷，不得僅以未達基本生活費開銷為由，主張符合「無謀生能力」之要件。

從而原告主張黃秀芬年所得約5 萬元未達基本生活開銷，符合「無謀生能力」之受扶養親屬免稅額要件等語，於法容有未合。

（七）是黃秀芬並不符合所得稅法第17條第1項第1款第3 目規定之「無謀生能力」要件，原告申報105 年度綜合所得稅時，自不得列報減除此部分之免稅額。

六、綜上所述，原處分並無違誤，復查及訴願決定予以維持，核無不合。

原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件判決基礎已明，兩造其餘陳述及證據經本院斟酌後，核與判決不生影響，爰不一一論述。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 108 年 4 月 26 日
行政訴訟庭 法 官 林其玄
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。
上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 108 年 4 月 29 日
書記官 吳文彤
附表一【原告證據明細】：
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│證據編號│證據名稱或內容                      │所附卷宗│頁碼        │
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│1       │復查決定書                          │本院卷  │第10至11頁  │
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│2       │訴願決定書                          │本院卷  │第12至15頁  │
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│3       │原告101 至105 年申報所得資料參考清單│本院卷  │第16至17頁  │
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│4       │台灣經銷商遴選資格                  │本院卷  │第18頁      │
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│5       │打字機照片                          │本院卷  │第19頁      │
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│6       │黃秀芬100 至107 年健保費及國民年金  │本院卷  │第20至27頁  │
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│7       │原告100至107年存摺資料              │本院卷  │第28至31頁  │
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│8       │原告105至107年網購資料              │本院卷  │第32至33頁  │
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│9       │新聞報導資料                        │本院卷  │第34頁      │
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│10      │原告101至105年所得稅繳款書          │本院卷  │第35至36頁  │
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│11      │黃秀芬高職畢業證書                  │本院卷  │第37頁      │
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附表二【被告證據或本院職權調查證據明細】：
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│證據編號│證據名稱或內容                      │所附卷宗│頁碼        │
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│1       │105 年度綜所稅復查決定應補稅額更正註│原處分卷│第43頁      │
│        │銷單                                │        │            │
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│2       │黃秀芬全國財產歸戶查詢清單          │原處分卷│第41-1頁    │
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│3       │黃秀芬股東投資對象明細查詢資料      │原處分卷│第41頁      │
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│4       │原告101至105年綜所稅稅籍資料清單    │原處分卷│第40至36頁  │
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│5       │黃秀芬100 年綜所稅核定資料清單      │原處分卷│第33頁      │
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│6       │原告100 至104年綜所稅核定資料清單   │原處分卷│第32至25頁  │
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│7       │原告復查申請書與扶養親屬切結書      │原處分卷│第24至23頁  │
│        │                                    │        │            │
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│8       │原告105年綜所稅申報核定通知書       │原處分卷│第20、16頁  │
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│9       │原告105 年綜所稅申報國稅局審核專用申│原處分卷│第14至9頁   │
│        │報書                                │        │            │
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│10      │黃秀芬學雜費明細查詢                │原處分卷│第8頁       │
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│        │黃秀芬身心障礙資料查詢              │原處分卷│第7頁       │
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│11      │原告全戶戶籍查詢清單                │原處分卷│第6至4頁    │
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