臺灣桃園地方法院行政-TYDA,106,簡,10,20171229,1

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 106年度簡字第10號
原 告 李詩聰
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
訴訟代理人 趙桓健
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部105 年11月17日台財法字第10513954680 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主 文

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。

事實及理由

一、程序部分：本件係原告因不服被告「關於稅捐課徵事件涉訟 ，所核課之稅額在新臺幣（下同）40萬元以下者」，依行政 訴訟法第229條第1項及第2項第1款規定，應由地方法院 行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡易訴訟程序，合先 敘明。

二、事實概要：原告103 年度綜合所得稅（下稱綜所稅）結算申報，列報免稅額共計72萬2,500 元【包括原告本人免稅額8 萬5 千元＋配偶張昌美8 萬5 千元另＋原告母親李林豆12萬7,500 元＋（5 名姪子、女×8 萬5 千）＝72萬2,500 元】。

經被告初查認為原告所列報其他親屬【包括原告兄弟李詩德子女：即李晨緁（姪，87年次）、李訓權（姪，91年次）、李俞樺（姪，93年次）等3 名姪子女；

及原告配偶張昌美之弟張昌中之子女：即張馨之（姪，89年次），張永勳（姪，94年次）等2 名姪子女，以上5 名姪子女簡稱李晨緁等5 人）】，此5 名姪兒免稅額計42萬5,000 元（每人免稅額各8 萬5,000×5 人＝42萬5,000 元），不符合所得稅法第17條第1項第1款第4 目之規定，而否准其認列扶養免稅額，核定其當年度綜合所得總額442 萬7,204 元，綜合所得淨額362 萬5,534 元，補徵稅額12萬7,500 元。

原告不服循序申請復查、訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、原告主張略以：㈠原告列報之受扶養親屬李晨緁君等5 名姪子女其父母，即原告兄弟李詩德夫妻、妻弟張昌中夫妻，雖有所得，但2 個家庭的整戶所得微薄且收入不穩定，又名下雖有房產，但亦有負債，且為唯一棲身之所，非萬不得已，不會變賣，而原告常駐大陸，收入較豐厚，理當助兄弟及妻弟扶養其子女。

又本件受扶養親屬並無被重複申報扶養，被告不應主觀臆測未受扶養或受扶養程度之事實，並以此認為生活之資助難謂為扶養。

又原告已依「103 年度綜合所得稅結算申報書說明」規定，提供受扶養其他親屬之監護人即李詩德、張昌中出具之切結書作為證明文件，若有其他可供被告採認其係共同生活而同居一家之證明文件，亦請明示，讓納稅義務人有所適從。

㈡又原告配偶張昌美提起之102 年度綜所稅結算申報案之行政訴訟，經臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）104 年度簡字第318 號判決（下稱系爭318 號判決）認為，張昌美102 年度綜所稅結算申報列報扶養其他親屬張馨之、張永勳為符合共同生活為目的之家屬准予列報免稅額，惟另李晨婕、李訓權、李俞樺等3 人則認不符合共同生活為目的之家屬不予列報免稅額。

惟原告家庭綜所稅列報扶養其他親屬，多年來遭被告以各種理由剔除，歷經復查、訴願、行政訴訟心力交瘁，被告要求原告須自行證明扶養及共同生活之事實，致原告無所適從，可知原處分認事用法，顯有錯誤。

因此請求本件103 年度綜合所得稅結算申報維持臺北地院102 年度綜所稅申報列報扶養親屬之系爭318 號判決，即張馨之、張永勳列為符合共同生活為目的之家屬准予列報免稅額。

㈢並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。

四、被告答辯略以：㈠按納稅義務人如欲列報所得稅法第17條第1項第1款第4 目之「其他親屬或家屬」之免稅額時，必須符合：1 、民法第1114條第4款（有家長家屬關係）及第1123條第3項（家置家長。

同家之人，除家長外，均為家屬。

雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）之規定；

2 、該「其他親屬或家屬」未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養等要件始可。

㈡又所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」規定之適用，係以納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務為前提，業經首揭司法院釋字第415 號解釋闡明在案，而納稅義務人對其申報為受其扶養之人，是否有法定之扶養義務，即屬稅捐稽徵機關於核認上開免稅額時，必須審酌之事項；

又所謂「法定扶養義務」，依民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。

準此，原告103 年度綜合所得稅結算申報，欲主張列報扶養其他親屬李晨緁、李訓權、李俞樺、張馨之及張永勳免稅額時，自應先證明李晨緁、李訓權及李俞樺之父母（即原告之弟李詩德及配偶李秀鳳）、張馨之及張永勳之父母（即原告配偶之弟張昌中及配偶劉國蓉）何以因負擔扶養義務而不能維持自己生活，致原告須負起履行扶養義務之情事，然原告對此項事實並未提出證明；

且原告之弟李詩德君及配偶李秀鳳君、原告配偶之弟張昌中君及配偶劉國蓉君103 年度有所得及財產，具有相當之資力，客觀上非無扶養能力，自難認定李晨捷等5人有由原告扶養之正當理由。

㈢綜上，原處分否准原告認列李晨捷等5 名姪子女之免稅額並無不合。

至原告主張應依臺北地院系爭318 號判決，准予列報張馨之君及張永勳君2 人免稅額云云，惟查，該判決內容略為：「……原告（即張昌美，本件原告之配偶）列報李晨緁等3 人（即李晨緁、李訓權及李俞樺）扶養親屬之免稅額，均無依據，被告據以剔除，……，於法尚無違誤」，無從據以證明原告103 年度綜合所得稅結算申報得列報張馨之君及張永勳君扶養親屬免稅額之依據，是原告上開主張顯屬誤解。

綜上，復查決定、訴願決定並無違誤，請予駁回，以維稅政。

㈣並答辯聲明：原告之訴駁回。

五、如事實概要欄所示之事實，除下列爭點外，其餘均為為兩造所不爭執，並有原告及其配偶張昌美103 年度綜合所得稅結算申報書、同年度之綜所稅核定書、原告、配偶張昌美、母親李林豆、兄弟李詩德及配偶李秀鳳、妻弟張昌中及配偶劉蓉、李晨捷等5 名姪子之戶籍謄本、李詩德及張昌中出具之切結書、原處分、復查決定書、訴願決定書等件在卷可稽（見原處卷第1 頁至至34頁；

本院卷第34頁至61頁、第67頁至71頁），此部分事實，堪信為真正。

六、本院判斷㈠按行為時所得稅法第17條第1項第1款第4 目規定：「按前4 條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額……⑷納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲，或滿20歲以上而因在校就學、身心障礙或無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者」；

又民法第1114條第4款規定：「左列親屬，互負扶養之義務：……四、家長家屬相互間」，第1115條第1項規定：「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。

二、直系血親尊親屬。

三、家長。

四、兄弟姊妹。

五、家屬。

六、子婦、女婿。

七、夫妻之父母」，「受扶養權利者，以不能維持生活而無謀生能力者為限。

前項無謀生能力之限制，於直系血親尊親屬，不適用之」；

同法第1122條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體」第1123條規定：「（第1項）家置家長。

（第2項）同家之人，除家長外，均為家屬。

（第3項）雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬」。

㈡次按，所得稅乃是以納稅義務人之可支配所得為對象所課徵之稅賦。

納稅義務人必須客觀上有收入，各項收入減除獲取收入之成本、費用及損失後，即為其客觀之給付能力（客觀淨值），再減除其個人生活費用及家庭扶養費用後，剩餘者即為主觀之給付能力（主觀淨值），方為應納稅額之計算基礎。

現行所得稅法第14條、第14條之1 、第14條之2 關於所得分類之規範，即屬客觀淨值之認定標準；

第17條關於免稅額及扣除額之規定，大體上即與主觀淨值有關，其中第17條第1項第1款扶養親屬免稅額之規定，係為配合民法中法定扶養義務之規範而設。

蓋民法之法定扶養義務非當事人可合意排除，具有強制性，納稅義務人為履行法定扶養義務，減損其經濟上之負擔能力，自應為稅法所考量，以避免法秩序之內在矛盾，除符合量能負擔原則外，亦有保障家庭制度及納稅義務人親屬最低限度之生存福祉之意涵。

司法院釋字第415 號解釋指出：「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在……使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務」；

又釋字第694 號解釋理由書亦認為：「90年1 月3 日修正公布之所得稅法第17條第1項第1款第4目規定……其減除免稅額之要件，除受扶養人須為納稅義務人合於上開民法規定之親屬或家屬（以下簡稱其他親屬或家屬），無謀生能力並確係受納稅義務人扶養者外，且須未滿20歲或滿60歲以上。

系爭規定之年齡限制，使納稅義務人扶養滿20歲而未滿60歲無謀生能力之其他親屬或家屬，卻無法同樣減除免稅額，形成因受扶養人之年齡不同而為差別待遇」是以，有關扶養親屬免稅額之扣除，原則上應與民法上扶養親屬義務之範圍一致，不得另設其他限制。

反面言之，納稅義務人所為之給付或支出，非民法所定扶養義務之範疇者，即不在扶養親屬免稅額得減除之範圍。

再家長家屬相互間，依民法第1114條第4款規定，雖互負扶養義務，但依同法第1115條第1項規定，有該條項順序在先之其他扶養義務人得履行義務者，順序在後之家長家屬相互間，即尚不生民法上之扶養義務。

因此，有順序在先之其他扶養義務人得對家屬履行扶養義務者，履行扶養義務順序在後之納稅義務人，縱對該家屬有所給付或支出，因其非履行民法上之扶養義務，除非有法律上正當理由，否則即不得列報扶養親屬而免稅。

是原告主張所得稅法未強制規定應依民法所定之扶養順序扶養，才得列報扶養親屬免稅額云云，容有誤會，當不可採。

再所得稅法第17條第1項第1款第4 目之免稅額，為稅捐減免之優惠措施，且證據資料乃由納稅義務人所掌握，自應由納稅義務人就此稅捐減免事實，負客觀舉證責任。

㈢經查，原告列報李晨捷等5 名姪子女為扶養親屬計免稅額共42萬5,000 元，惟遭被告剔除，原告不服，主張伊確有扶養此5 人之事實，並以前詞置辯。

惟查：⒈原告之兄弟李詩德103 年度所得為1,075 元，股票投資3970元，而其配偶李秀鳳同年度薪資所得為23萬4,365 元、營利所得2,452 元，另李秀鳳名下有房屋兩間，土地一筆（公告現值約2 百多萬元），及汽車兩輛（2012國瑞汽車及2012BMW 汽車），足見李秀鳳具有相當之資力；

另原告配偶張昌美之弟弟張昌中103 年度有營利所得225 元、薪資所得18萬7119元，且有2008年之VOLKSWAG EN 汽車一輛，股票投資約600 元，而其配偶劉國蓉同年度亦有營利所得54元、薪資所得40萬1324元，且其名下有房屋一間及股票投資1 萬元，可知張昌中夫妻103 年度所得共約近60萬元，且有不動產，足徵張昌中夫妻亦有相當之資力，有本院依職權所調取李詩德夫妻、張昌中夫妻103 年度財產所得調件明細在卷可稽（見本院卷第39頁至第41頁，第48頁至第52頁），是李詩德夫妻、張昌中夫妻客觀上對渠等之子女均非無扶養能力至明。

審酌李詩德夫妻、張昌中夫妻係各自子女之法定第一順位之扶養義務人，對自身有扶養能力而不扶養，惟既未舉證以實其說有何由原告扶養之法律上正當理由及必要，且未為合理說明，是渠等空言附合原告主張，已難遽予採信。

⒉況依首揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即以具備家長家屬關係為要件。

所謂家，民法係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。

依李詩德夫妻、張照中夫妻及渠等子女之戶籍資料所載，李晨緁及李訓權2 人與母李秀鳳設籍桃園市龜山區楓樹里（詳原處分卷第3 頁、第8 頁、第10頁、本院卷第69頁）；

而李俞樺與父親李詩德設籍桃園市龜山區大同里（詳原處分卷第4 頁、第6 頁，本院卷第68頁）；

張馨之及張永勳2 人與母親劉國蓉均設籍於臺北市北投區榮光里（見原處分卷第1 頁、第5 頁、第7 頁，本院卷第71頁），渠等均與原告申報103 年度綜所稅時之戶籍地址桃園市蘆竹區不同（見原處分卷第62頁），是客觀上已難認原告與李晨捷等5 名姪子女有何共同生活而同居一家之家長家屬關係，況查，原告既未舉證證明與李晨捷等5 名姪子女有何永久共同生活而同居一家之家長家屬關係，亦未說明有何由其扶養之法律上正當理由及必要，則原告將李晨捷等5 人列報扶養親屬免稅額，顯與所得稅法第所得稅法第17條第1項第款第4目之規定之要件不符，自難採據。

㈣至原告雖主張伊於103 年有扶養之事實，並提出李詩德、張昌中之扶養親屬切結書為證（見原處分卷第12頁正背面）。

惟原告並未舉證證明伊有如何扶養李晨捷等5 名姪子女之事實（並無匯款或給付扶養費之證明）；

又縱令原告有提出匯款或付款證明，惟所給付之金錢亦未必係扶養費之性質。

況按，「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據」，最高法院20年度上字第299 號判例意旨可資參照，可知原告縱能證明果有於103 年間給付李晨捷等5 名姪子女金錢，然此充其量亦僅能認係基於情誼而資助渠等三人生活費，亦難謂係扶養而可列為扶養親屬免稅額，自不待言。

㈤末查，原告主張本件應參考台北地院系爭318 號判決結論云云，惟查，該判決雖與本件均係納稅義務人就其年度綜所稅申報列報扶養親屬免稅額之問題，惟該判決係原告配偶張昌美102 年度之綜所稅申報，而本件則係原告103 年度綜所稅申報，兩件訴訟綜所稅申報年度並不相同，納稅義務人所得及淮否列報免稅額之條件亦不相同，無從比附援引，併予敘明。

七、綜上，原告列報李晨捷等五人扶養親屬之免稅額，惟與所得稅法第17條第1項第款第4 目之規定受扶養親屬之要件不符，被告予以剔除，並據以核定綜合所得淨額，補徵稅額等處分，於法並無違誤。

復查決定及訴願決定續予維持，亦無不合。

原告徒執前詞訴請撤銷，為無理由，均應予駁回。

八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

中 華 民 國 106 年 12 月 29 日
行政訴訟庭 法 官 張金柱
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺幣3000元。
中 華 民 國 107 年 1 月 2 日
書記官 張育慈